I- GİRİŞ

Tüzel kişiliği haiz borçlulardan olan kamu alacaklarının tahsilinin güvence altına alınması ve bu alacakların tahsilinde daha fazla kişiyi sorumlu tutarak kamu alacağının tahsil kabiliyetinin artırılması yönünde 6183 sayılı Kanun’da bazı düzenlemeler yer almıştır.

Kanun’da yer alan düzenlemeler ile limited şirketlerde, 35. madde hükmü uyarınca şirket ortaklarının şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan kamu alacağının ödenmesinden sermaye hisseleri oranında sorumlulukları bulunmaktadır. Kanuni temsilcilerin sorumluluğunu düzenleyen mükerrer 35. madde hükmü uyarınca da, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mal varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan kamu alacaklarının ödenmesinden kanuni temsilciler şahsi mal varlıkları ile sorumlu tutulmuşlardır.

5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu’nun 88. maddesi hükmü uyarınca sosyal güvenlik prim alacakları da 6183 sayılı Kanun hükümlerine göre takip ve tahsil edilirken, sosyal güvenlik prim alacaklarının tahsil güvenliğini sağlamak için mükerrer 35. maddenin benzer uygulaması 5510 sayılı Kanun’da da yer almış, anılan Kanun’un 88. maddesinin yirminci fıkrasında; “Kurumun sigorta primleri ve diğer alacakları haklı bir sebep olmaksızın bu Kanun’da belirtilen sürelerde ödenmez ise kamu idarelerinin tahakkuk ve tediye ile görevli kamu görevlileri, tüzel kişiliği haiz diğer işverenlerin şirket yönetim kurulu üyeleri de dahil olmak üzere üst düzeydeki yönetici veya yetkilileri ile kanuni temsilcileri Kuruma karşı işverenleri ile birlikte müştereken ve müteselsilen sorumludur” şeklinde hüküm tesis edilmiştir.

Buna göre, gerek kamu hukukuna gerekse özel hukuk hükümlerine tabi tüzel kişiliği haiz işverenlerin ödenmeye prim borçlarından tüzel kişiliği yöneten üst düzey yöneticilerin de sorumlulukları bulunmaktadır.

Kanun koyucu kamu alacağının tahsil kabiliyetini artırmak için bununla yetinmemiş 5766 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’da ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun(1) ile 6183 sayılı Kanun’un 35. maddesine, “Amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahıslar, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur.” hükmü ile mükerrer 35. maddesine; “Amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda kanuni temsilci veya teşekkülü idare edenlerin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahıslar, amme alacağının ödenmesinden müteselsilen sorumlu tutulur” hükmü tesis edilmiştir.

Bu yazımızın konusu da sosyal güvenlik prim alacaklarının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda üst düzey yöneticilerinin, limited şirketlerde de şirket ortaklarının farklı kişiler olması halinde bu alacakların tahsilinde kimlerin sorumlu tutulacağıdır.

II- PRİM ALACAĞININ DOĞMASI

Vergiyi doğuran olay Vergi Usul Kanunu’nun 19. maddesinde, “Vergi alacağı, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumunun tekemmülü ile doğar. Vergi alacağı mükellef bakımından vergi borcunu teşkil eder.” şeklinde tanımlanmıştır.

Buna göre, vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi ile idarenin de vergi alacağı doğmaktadır. Vergiyi doğuran olay, vergi kanunlarında ayrı ayrı belirtilmiştir. Örneğin gelir vergisinde, gelirin elde edilmesi ile vergiyi doğuran olayın meydana geldiği kabul edilmektedir.

Sigorta primini doğuran olayı incelediğimizde, mülga 506 sayılı Kanun’un 6. maddesinde, “Çalıştırılanlar, işe alınmalarıyla kendiliğinden sigortalı olurlar. Sigortalılar ile bunların işverenleri hakkında sigorta hak ve yükümlülükleri sigortalının işe alındığı tarihte başlar. Bu suretle sigortalı olma hak ve yükümünden kaçınılamaz ve vazgeçilemez.” şeklinde yer alan hüküm 5510 sayılı Kanun’un 7. maddesinde, “sigorta hak ve yükümlülükleri 4. maddenin birinci fıkrasının; (a) bendi kapsamındaki sigortalı sayılanlar için çalışmaya başladıkları tarihten itibaren başlar,” 92. maddesinde de, “Kısa ve uzun vadeli sigorta kapsamındaki kişilerin sigortalı ve genel sağlık sigortalısı olması, genel sağlık sigortası kapsamındaki kişilerin ise genel sağlık sigortalısı olması zorunludur.” şeklinde yer almıştır.

Vergiyi doğuran olaydan hareketle, sigortalının o işyerinde çalışmaya başlaması ve çalışmaya devam ettiği sürece sigorta primi alacağını doğuran olay gerçekleşmektedir.

III- PRİMLERİN TAHAKKUKU VE ÖDENMESİ

Türk Dil Kurumu’nun internet sayfasındaki İktisat Terimleri Sözlüğü’nde “tahakkuk” kelimesi “Bir alacak hakkının doğması”, Genel Türkçe Sözlük’te de “gerçekleşme, yerine gelme” şeklinde tanımlanmıştır.

Vergi Usul Kanunu’nda, “Verginin tahakkuku, tarh ve tebliğ edilen bir verginin ödenmesi gereken bir safhaya gelmesidir.” (md. 22) şeklinde açıklanmıştır. Vergi Usul Kanunu’na göre “Tahakkuk” şekilleri başlıca; beyan üzerinden tarh edilen vergilerin tahakkuku, ikmalen ve re’sen tarh edilen vergilerin tahakkuku ve tahakkuku tahsile bağlı vergilerin tahakkuku şeklinde sayılmıştır (md.24, 25, 29, 30).

Öte yandan, gerek 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu’nda gerekse mülga 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanunu’nda sigorta primlerinin ödenmesine ilişkin düzenlemeler yer almış iken, primlerin tahakkukuna ilişkin düzenleyici usul hükümleri yer almamıştır.

Hal böyle olmakla birlikte, 5510 sayılı Kanun’un 86. maddesinin birinci fıkrasında,

“İşveren bir ay içinde 4. ve 5. maddeye tâbi çalıştırdığı sigortalıların ve sosyal güvenlik destek primine tâbi sigortalıların;

a) Ad ve soyadlarını, T.C. kimlik numaralarını,

b) 80. maddeye göre hesaplanacak prime esas kazançlarını,

c) Prim ödeme gün sayıları ile prim tutarlarını,

gösteren ve örneği Kurum tarafından çıkarılacak yönetmelikle belirlenen asıl veya ek aylık prim ve hizmet belgesini, 4. maddenin birinci fıkrasının (c) bendi kapsamındakiler için en geç Kurumca belirlenecek günün sonuna kadar, diğer sigortalılar için ise ait olduğu ayı takip eden ayda Kurumca belirlenecek günün sonuna kadar Kuruma vermekle veya sigortalı çalıştırmadığı takdirde, bu hususu sigortalı çalıştırmaya son verdiği tarihten itibaren, onbeş gün içinde Kuruma bildirmekle yükümlüdürler.”

Yedinci fıkrasında,

“Kurumun denetim ve kontrol ile görevlendirilmiş memurlarınca, fiilen yapılan denetimler sonucunda veya işyeri kayıtlarından yapılan tespitlerden ya da kamu idarelerinin denetim elemanlarınca kendi mevzuatı gereğince yapacakları soruşturma, denetim ve incelemeler neticesinde veya kamu kurum ve kuruluşları ile bankalar tarafından düzenlenen belge veya alınan bilgilerden çalıştığı anlaşılan sigortalılara ait olup, bu Kanun uyarınca Kuruma verilmesi gereken belgelerin yapılan tebligata rağmen bir ay içinde verilmemesi veya noksan verilmesi halinde, bu belgeler Kurumca re'sen düzenlenir ve muhteviyatı sigorta primleri Kurumca tespit edilerek işverene tebliğ edilir.”

Dokuzuncu fıkrasında,

“Aylık prim ve hizmet belgesi işveren tarafından verilmeyen veya çalıştıkları Kurumca tespit edilemeyen sigortalılar, çalıştıklarını hizmetlerinin geçtiği yılın sonundan başlayarak beş yıl içerisinde iş mahkemesine başvurarak, alacakları ilâm ile ispatlayabilirlerse, bunların mahkeme kararında belirtilen aylık kazanç toplamları ile prim ödeme gün sayıları dikkate alınır.”

88. maddenin birinci fıkrasında,

“4. maddenin birinci fıkrasının (a) bendinde belirtilen sigortalıları çalıştıran işveren, bir ay içinde çalıştırdığı sigortalıların primlerine esas tutulacak kazançlar toplamı üzerinden bu Kanun gereğince hesaplanacak sigortalı hissesi prim tutarlarını ücretlerinden keserek ve kendisine ait prim tutarlarını da bu tutara ekleyerek en geç Kurumca belirlenecek günün sonuna kadar Kuruma öder.”

hükümleri tesisi edilmiştir.

Bu hükümlerden hareketle, 86. maddenin birinci fıkra hükmü uyarınca sigortalı çalıştırılan işyerlerinden dolayı işverenlerince prim belgelerinin süresi içerisinde kendiliğinden Kuruma verilmesi halinde prim belgesindeki bilgilere göre prim alacağı tahakkuk etmiş olmaktadır. Yine, 7. fıkra hükmüne göre de, gerek Kurumun gerekse kamu kurumlarının denetim elamanlarının düzenlediği raporlara veya kamu kurum ve kuruluşlarından alınan resmi bilgilere (dolayısıyla prim alacağına ilişkin olarak ortaya çıkan maddi delillere) istinaden işverenden prim belgesinin istenilmesi üzerine işverence verilmesi halinde, verilmemesi durumunda Kurumca resen düzenlenip işverene tebliğ edilmesi ile prim alacağı tahakkuk etmektedir. Aynı şekilde hizmet tespit davası yoluyla tespit edilen sigortalı hizmetlerinden dolayı da mahkeme kararındaki bilgilere dayanılarak işverenden prim belgesinin istenilmesi üzerine işverence verilmesi halinde, verilmemesi durumunda Kurumca re’sen düzenlenip işverene tebliğ edilmesi ile prim alacağı tahakkuk etmektedir.

Diğer taraftan, 5510 sayılı Kanun’da aylık prim ve hizmet belgesinin Kuruma verilmesine ilişkin sürenin belirlenmesinde Kurum yetkili kılınmıştır. Bu yetkiye istinaden Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliği’nin 109. maddesine göre, aylık prim ve hizmet belgesinin verilme süresinin Kurumca çıkarılacak tebliğle belirleneceği belirtilmiştir. Konu ile ilgili çıkarılan Aylık Prim Hizmet Belgesinin Sosyal Güvenlik Kurumuna Verilmesine ve Primlerin Ödenme Sürelerine Dair Esaslar Hakkında Tebliğ’in “2.2.1- Aylık prim ve hizmet belgelerinin Kuruma verilme şekli ve süresi” başlıklı bölümünde; 5510 sayılı Kanun’un 4. maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamında sigortalı sayılanları çalıştıran;

- Özel nitelikteki işyeri işverenleri, cari aya ilişkin olarak düzenleyecekleri asıl, ek veya iptal nitelikteki aylık prim ve hizmet belgelerini, en geç belgenin ilişkin olduğu ayı izleyen ayın 23’ünde,

- Resmi nitelikteki işyeri işverenleri ise, cari aya ilişkin olarak düzenleyecekleri asıl, ek veya iptal nitelikteki aylık prim ve hizmet belgelerini, en geç belgenin ilişkin olduğu dönemi izleyen takvim ayının 7’sinde

saat 23.59’a kadar Kuruma e-sigorta kanalıyla göndermek zorunda oldukları açıklanmıştır.

Aynı Tebliğ’in “4.2.2- Aylık prim ve hizmet belgelerinin Kuruma verilme süresi” başlıklı bölümünde; bu Kanun’a göre ilk defa 4. maddenin birinci fıkrasının (c) bendi kapsamında sigortalı sayılanlar ile bu Kanun’un yürürlüğe girdiği tarihten önce iştirakçi olup, Kanun’un yürürlüğe girdiği tarih itibariyle 4. maddenin birinci fıkrasının (c) bendi kapsamında sigortalı sayılanları çalıştıran işverenler, bir ay içinde çalıştırdığı sigortalılara ilişkin örneği Tebliğ ekinde yer alan aylık prim ve hizmet belgesini (en geç maaş ödemelerinin yapılması gereken tarihi takip eden 10. günü saat 23.59’a kadar e-sigorta kanalı ile Kuruma göndermekle yükümlü tutulmuşlardır.

Aynı şekilde, 5510 sayılı Kanun’da, primlerin Kurumca belirlenen sürede ödeneceği, prim ödeme sürelerinin değiştirilebileceği ve sigortalı niteliğine göre veya kamu/özel ayırımı yapılarak farklı esaslar getirilmesi hususları Kurumun takdir yetkisine bırakılmıştır.

Söz konusu takdir yetkisi Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliği’nin 115. maddesinde; “5510 sayılı Kanun’da belirtilen sigorta primleri Kurumca çıkarılacak tebliğde belirtilecek süre içinde Kuruma ödeneceği, ancak kendi nam ve hesabına çalışanlar (Kanun’un 4. maddesinin birinci fıkrasının (b) bendine tabi olanlar) ile genel sağlık sigortalılarından Kanun’un 60. maddesinin (d) ve (g) bendine tabi mütekabiliyet esasına tabi oturma izni almış yabancılar ile genel sağlık sigortasının hiçbir bendine tabi olmayanlar, her aya ait primleri takip eden ayın sonuna kadar Kuruma öderler.” şeklinde yer almıştır. Bahse konu ile ilgili olarak Aylık Prim Hizmet Belgesinin Sosyal Güvenlik Kurumuna Verilmesine ve Primlerin Ödenme Sürelerine Dair Esaslar Hakkında Tebliğ’in 2.4.2 alt numaralı primlerin ödeme süresine ilişkin bölümünde, hizmet akdine istinaden sigortalı çalıştıran işverenler (özel ve kamu ayrımı olmaksızın) prim belgesinin ait olduğu ayı/dönemi talip eden ayın sonuna kadar Kuruma ödeyecekleri şeklinde belirtilmiştir.

IV- PRİM BORCUNUN DOĞDUĞU VE ÖDENMESİ ZAMANINDA KİMLER SORUMLU OLUR?

Tüzel kişiliği haiz işverenlerin ödenmeyen sosyal güvenlik prim borçlarından, üst düzey yöneticiler 5510 sayılı Kanun’un 88. maddesine göre, ayrıca limited şirket ortakları da ortaklık sıfatı dolayısıyla 6183 sayılı Kanun’un 35. maddesine göre sorumlulukları bulunduğundan, söz konusu prim borcunun doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda farklı kişiler olması halinde müteselsilsen sorumlulukları bulunmaktadır.

Bu durumda; işverenlerce sigortalıların çalıştıkları aya ilişkin aylık prim ve hizmet belgesinin zamanında Kuruma verilmesi ile prim alacağı tahakkuk etmekte ve tahakkuk eden primlerde aynı ay/dönem sonuna kadar ödenmesi gerekmektedir. Buna göre de zamanında verilen aylık prim hizmet belgelerine istinaden tahakkuk ettirilen prim borçları yönünden bir aya/döneme ilişkin prim borcundan dolayı limited şirket ortaklarının veya üst düzey yöneticilerin farklı kişiler olması söz konusu olup, o aya/döneme ilişkin prim borcundan limited şirket ortağının veya üst düzey yöneticinin de müteselsilen sorumluluğu bulunmaktadır.

Konunun kolay anlaşılmasını sağlamak için bir örnekle açıklamak gerektiğinde, X.Y. Anonim Şti. yönetim kurulu başkanı BY 20 Ocak 2009 tarihli ticaret sicili gazetesinde yayımlanan karara göre 19 Ocak 2009 tarihi itibariyle X.Y. Anonim Şti. yönetim kurulu başkanlığından ayrıldığı, yerine CZ’nin yönetim kurulu başkanlığına getirildiği ilan edilmiştir. Bu durumda; 2009 Ocak ayı içerisinde şirket yönetiminde değişiklik yapıldığı nazara alındığında, Ocak ayı içerisinde hem prim borcunu doğuran olay (söz konusu işyerinde Ocak ayında çalışanlar yönünden), hem de primlerin ödenmesini gerektiren olay (2008/Aralık ayı aylık prim ve hizmet belgesine istinaden) gerçekleştiğinden, 2008/Aralık ile 2009/Ocak aylarına ilişkin aylık prim ve hizmet belgesine istinaden tahakkuk edecek primlerden eski yönetim kurulu başkanı BY ile yeni başkan CZ birlikte müteselsilen sorumlu olacaklardır.

Diğer durum ise, prim belgelerinin Kurumca re’sen düzenlenip işverene tebliğ edilmesi suretiyle prim alacağı tahakkuk ettirilmiş ise, prim alacağını doğuran olayın vuku bulduğu tarih ile prim alacağının re’sen tahakkuk ettirildiği tarihlerde üst düzey yöneticinin veya ortakların (limited şirketler yönünden) farklı kişiler olması durumunda prim alacağının ödenmesinden bu kişiler müteselsilen sorumlu olacaklardır.

Konunun yine örnekle anlatılması gerektiğinde, Kurum denetim elamanlarınca X.Y. Anonim Şti.’de yapılan denetim sonucu düzenlenen rapora istinaden çalışmaları Kuruma eksik bildirilen sigortalılar yönünden 2005/Ocak, Şubat ve Mart ayları için aylık prim ve hizmet belgelerinin düzenlenip Kuruma verilmesinin istenilmesine rağmen işverence verilmemesi üzerine Kurumca re’sen düzenlenip, 2009 Mayıs ayı içerisinde X.Y. Anonim Şti.’ye tebliğ edilmiştir. Ancak bu şirkette yukarıda örnekte belirttiğimiz gibi 2009/Ocak ayı içerisinde yönetim kurulu başkanı değişmiştir. Bu durumda prim alacağını doğuran olayın 2005/Ocak, Şubat ve Mart aylarında gerçekleştiği, primlerin ise 2009/Mayıs ayında yapılan tebligat ile tahakkuk ettirilerek (itiraz edilmemiş) yine tebligatta belirtilen süre içerisinde ödenmesi gerektiği belirtildiğinden, prim alacağının doğduğu ve ödenmesi gereken zamanlarda üst düzey yönetici farklı kişiler olduğunda her ikisi de 2005/Ocak, Şubat ve Mart aylarına ilişkin prim borcunun ödenmesinden müteselsilen sorumlu olacaklardır.


V- GENEL DEĞERLENDİRME

Vergi kanunlarında, vergiyi doğuran olay, verginin tarh, tahakkuk ve tebliği ile tahsiline ilişkin usul hükümleri yer almış iken, 5510 sayılı Kanun’da sosyal güvenlik prim alacaklarının tayin ve tespit edilmesine ilişkin (tarh, tahakkuk, tebliğ) münhasır usul hükümlerine yer verilmemiştir. Ancak, Kanun’un 6., 7., 86. ve 88. maddeleri birlikte değerlendirildiğinde, sosyal güvenlik prim alacaklarının; aylık prim ve hizmet belgesinin Kanun’da öngörülen süre içinde verilmesi suretiyle “1. Beyan Üzerine Tahakkuk” denetim elamanlarının raporlarına veya mahkeme kararlarına istinaden Kurumca “2. Re’sen Tahakkuk” ettirildiği görülmektedir. Bu durumda da, prim alacağının tahakkuk şekline bakılarak tüzel kişiliği haiz işverenlerin prim borçlarından dolayı üst düzey yöneticilerinin, limited şirketlerde de ortakların sorumluluklarının tayin edilmesi gerekmektedir.

Diğer bir husus da, 5766 sayılı Kanun ile 6183 sayılı Kanun’da yapılan değişiklikler usul hükümlerine yönelik olması ve 5766 sayılı Kanun’un geçici 1. maddesinin “Bu Kanun’la 6183 sayılı Kanun’da yapılan değişiklikler ve eklenen hükümler, hükümlerin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla tahsil edilmemiş bulunan amme alacakları hakkında da uygulanır” hükmü uyarınca 5766 sayılı Kanun ile getirilen düzenlemenin anılan Kanun’un yürürlüğe girdiği tarih itibariyle tahsil edilmemiş sosyal güvenlik prim alacakları içinde uygulanması söz konusudur.


Yazar:SelamiGÜR*
Aralık 2009 / Sayı: 204

________________________________________________________

(*) Sosyal Güvenlik Kurumu Başkanlığı, Sosyal Sigortalar Genel Müdürlüğü, İhtilaflı Prim İşleri ve İcra Daire Başkanlığı Şube Müdürü V.

(1) 06.06.2008 tarih ve 26898 mükerrer sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır.