1.Genel Açıklama

Türkiye''''''''deki kurumlar vergisi mükelleflerinin büyük bir ekseriyeti anonim veya limited şirket statüsündedir.

Bu şirketlerin ticaret siciline kayıtlı sermayeleri mevcut olup, bu sermayenin çeşitli kaynaklardan artırılması mümkün olduğu gibi, azaltılması da mümkündür. Sermaye azaltımlarında, bu azaltımı karşılayacak kadar nakit mevcudu olup olmamasının bize göre önemi yoktur. Sermaye azaltılması karşılığında şirketin ortaklarına hisseleri oranında borçlandırılıp, bu borç bilahare ödenebilmelidir. Nitekim hissedarların şirkete olan borçlarının ortadan kaldırılması amacıyla da sermaye azaltımına gidilebilmektedir.

Sermayenin tamamı ortaklarca konulmuşsa sermaye azaltımı suretiyle hissedarlara dağıtım yapılması veya hissedarların şirkete olan borçlarının ortadan kaldırılması herhangi bir vergi doğurmaz.

Ancak sermayenin oluşumunda;

- Enflasyon düzeltmesi farklarının,

- Dağıtımı stopaja tabi bulunan geçmiş yıl kârlarının

bulunması ve sermaye azaltımının bu kaynaklara temas edecek şekilde yapılması halinde beyanı gereken kurumlar vergisi ve/veya kâr dağıtım stopajı ortaya çıkabilmektedir.

Aşağıdaki bölümlerde Türk Ticaret Kanunu''''''''ndaki sermaye azaltımına ilişkin hükümler ile sermayenin azaltılması halinde ortaya çıkabilecek vergiler konusundaki görüşlerimiz dile getirilmiştir.

2.Türk TicaretKanunu''''''''ndaki Sermaye Azaltımına İlişkin Hükümler
Anonim şirketlerin esas (tescilli) sermayelerinin azaltılmasına ilişkin hükümler Türk Ticaret Kanunu 396, 397 ve 398. maddelerinde düzenlenmiştir.

TTK''''''''nın 517''''''''nci maddesi uyarınca bu hükümler, limited şirketler açısından da geçerlidir.

Yazımızın konusu sermayenin nasıl azaltılacağı değil, sermayenin azaltılması halinde ortaya çıkabilecek vergiler olduğu için yukarıdaki üç maddenin metinlerini aşağıda tekrarlamakla yetiniyoruz.

"III- ESAS SERMAYENİN AZALTILMASI:

1. KARAR:

Madde 396 - Bir şirket, sermayesini azaltarak azaltılan kısmın yerine geçmek üzere tamamen ödenecek yeni hisse senetleri çıkarmak niyetinde değilse umumi heyet, esas sermayenin itibari kıymetine dair esas mukavelenin hükümlerinin değiştirilmesine karar verir; şu kadar ki; idare meclisinin talebi üzerine mahkemece tayin edilecek üç bilirkişi tarafından verilecek müşterek bir raporla, esas sermayenin azaltılmasına rağmen şirket alacaklılarının haklarını tamamen karşılayacak miktarda aktifler mevcut olduğu tesbit edilmiş olmadıkça böyle bir karar verilemez.

(Değişik fıkra: 16/06/1989-3585/3 md.) Bu hususta 388''''''''inci maddenin üçüncü ve dördüncü fıkrası hükümleri uygulanır. Kararda bilirkişi raporunun sonucu açıklanarak sermaye azaltılmasının ne tarzda yapılacağı gösterilir.

Esas sermayenin azaltılmasından kayıtlara göre doğacak bir kazanç münhasıran itfalar için kullanılabilir.

(Değişik fıkra: 24/06/1995-KHK 559/8 md.) Esas sermaye hiç bir suretle bu Kanunun 272''''''''nci maddesi ile belirlenen asgari sermaye miktarından aşağı indirilemez.

2. ALACAKLILARI DAVET:

Madde 397 - Umumi heyet esas sermayenin azaltılmasına karar verdikten sonra idare meclisi bu kararı 37''''''''nci maddede anılan gazetede ve aynı zamanda esas mukavele ile muayyen şekilde üç defa ilan ederek 37''''''''nci maddede anılan gazetedeki üçüncü ilandan itibaren iki ay içinde alacaklarını beyan etmek suretiyle ödeme veya teminat istiyebileceklerini alacaklılara bildirir. Şirketçe malum olan alacaklılara ayrıca davet mektupları gönderilir.

Esas sermaye zararlar neticesinde bilançoda husule gelen bir açığı kapatmak maksadiyle ve bu açıklar nispetinde azaltılacak olursa idare meclisince alacaklıları davetten ve bunların haklarının ödenmesinden veya temininden vazgeçilebilir.

3. KARARIN İCRASI:

Madde 398 - Esas sermaye, ancak alacaklılara verilen müddetin bitmesinden ve beyan edilen alacakların ödenmesinden veya temin edilmesinden sonra fiilen azaltılabilir.

Azaltma kararının icrası için hisse senetleri miktarının mübadele veya damgalanmak suretiyle veyahut diğer bir tarzda azaltılmasına lüzum görüldüğü halde yapılan ihtara rağmen geri verilmemiş olan hisse senetleri, şirketçe iptal edilebilir.

Mübadele için şirkete geri verilmesi zımnında yapılan tebliğlere, geri verilmiyen senetlerin iptal olunacağı hususu da yazılır.

Pay sahiplerinin mübadele olunmak üzere şirkete geri verdikleri hisse senetlerinin miktarı, karar gereğince mübadeleye yetmezse bu senetler iptal olunarak bunların mukabilinde verilmesi gereken yeni senetler satılıp paylarına düşen miktar şirkette saklanır.

Yukarıki fıkralarla 396, 397''''''''nci maddelerde yazılı şartlara riayet edilmiş olduğunu gösteren vesikalar ibraz edilmedikçe esas sermayenin azaltılmasına dair karar ve sermayenin gerçekten azaltılmış olması keyfiyeti, ticaret siciline kaydolunamaz."

3.Azaltılan Sermayenin, Sermayeyi Oluşturan Unsurlardan Hangisi ile İlgilendirileceği

Yukarıda da ifade ettiğimiz gibi, enflasyon düzeltmesi olumlu farkları ve / veya dağıtımı stopaja tabi olan geçmiş yıl kârları sermayeye ilave edilmek suretiyle sermaye artırımı yapılmamışsa sermayenin azaltılması hiçbir vergi doğurmaz.

Ancak esas sermayenin içinde enflasyon düzeltmesi olumlu farkları veya stopaja tabi geçmiş yıl kârları yer alıyorsa, sermaye azaltılması halinde azaltımın bu kaynaklara tekabül eden kısmı üzerinden kurumlar vergisi ve/veya kâr dağıtımı stopajı hesaplanması gerekebilmektedir.

Bazı uygulamacılar, sermayenin terkibi ne olursa olsun sermaye azaltılmasının hiçbir vergi doğurmayacağı çünkü ortaklara verilmesi halinde vergi doğurabilecek özvarlık kalemleri sermayeye eklendiğinde bunların nitelik değiştirerek sermaye haline dönüştüğü ve bu nedenle dağıtımları halinde vergilenebilir özelliklerinin ortadan kalktığını düşünmektedirler.

Maliye İdaresi ise, bu görüşe katılmamakta, sermaye azaltımında söz konusu vergi doğurucu kaynaklara temas edildiği takdirde gerekli vergilerin doğacağı görüşünü benimsemektedir.

Maliye İdaresine hak vermemek elde değildir. Çünkü doğrudan ortaklara dağıtılması halinde vergi doğurabilecek olan enflasyon düzeltmesi olumlu farklarının ve geçmiş yıl kârlarının, doğrudan ortaklara verilmesi yerine, önce sermayeye ilave edilip daha sonra sermaye azaltılması suretiyle ortaklara verilmesi, söz konusu vergi doğurucu dağıtımların dolaylı şekilde yapılması anlamındadır. Dağıtımı vergiye tabi kalemlerin önce sermayeye eklenip sonra sermaye azaltılmak suretiyle dağıtılmasında vergi aranmayacağı görüşü, kanun koyucunun bu dağıtımlarda aradığı verginin böyle bir ekleme çıkarma yoluyla ortadan kaldırılabilmesine imkan verir ki, kanun koyucunun böyle bir imkanı öngörmüş olacağı düşünülemez.

Bu konuda önemli olan husus, sermayenin;

- Kısmen ortaklarca konulan değerlerden,

- Kısmen enflasyon düzeltmesi olumlu farklarının sermayeye ilavesinden,

- Kısmen geçmiş yıl kârlarından

oluşması halinde, azaltılan sermayenin bunlardan hangisi ile ilgilendirileceği meselesidir.

Azaltılan sermayenin yukarıdaki unsurlardan hangisine, ne ölçüde temas ettiği konusu açıklığa kavuştuğunda, sermaye azaltımının ortaya çıkarabileceği vergiler de kendiliğinden belirmekte olup bu husus aşağıdaki 4 no.lu bölümde ele alınacaktır.

3.1 Azaltılan Sermayenin, Sermayeyi Oluşturan Unsurlardan Hangisi ile İlgilendirileceği Konusundaki Maliye İdaresi Görüşü:

Sermayenin azaltılması halinde ortaya çıkabilecek vergiler konusundaki Maliye İdaresi görüşü, azaltılan sermayenin, kayıtlı sermaye içindeki enflasyon düzeltmesi olumlu farklarına veya dağıtımı stopaja tabi geçmiş yıl kârlarına tekabül eden kısmı üzerinden, bu unsurların ortaklara dağıtımı halinde doğacak vergilerin alınması yönündedir.

İdari görüş bu yönde olmakla beraber azaltılan sermayenin ne kadarının vergi doğuran kalemlerden kaynaklandığının tespiti konusunda belirgin bir görüşüne rastlanmamıştır.

Bu konuda tespit edebildiğimiz tek işaret, Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilmiş olan 05.08.2008 tarih ve 23228 sayılı muktezadaki (bu mukteza Mali Pusula dergisinin Kasım 2008 sayısında yer almıştır.);

"... şirket sermayesine eklenmiş olan geçmiş yıl kârlarının, şirketin sermaye azaltılması sebebiyle ortaklara dağıtılması durumunda, Gelir Vergisi Kanunu''''''''nun geçici 62''''''''nci maddesi de göz önünde bulundurularak kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisinin yapılması gerekmektedir. Ancak, azaltılan sermayenin geçmiş yıl kârlarını aşması halinde aşan kısım üzerinden tevkifat yapılmayacağı tabiidir."

ifadesi, Maliye İdaresinin sermaye azaltımı halinde, azalan sermayenin ÖNCELİKLE dağıtımı vergiye tabi olan kalemi ile ilgilendirileceği görüşünde olduğu izlenimini vermektedir (Yukarıda belirtilen muktezanın metni yazımızın ekinde sunulmuştur).

Sermayenin terkibinde hem enflasyon düzeltmesi olumlu farkı hem de stopaja tabi geçmiş yıl kârı var ise, azaltılan sermayenin öncelikle bunlardan hangisi ile ilgilendirileceği konusunda Maliye İdaresi görüşüne rastlanmamıştır.

Maliye İdaresinin görüşü, azaltılan sermayeyi öncelikle vergi doğuran kalemlerle ilgilendirmek ise böyle bir görüşe katılamayız.

Maliye İdaresi bu konudaki net görüşünü Tebliğ ile ortaya koymalıdır.

3.2 Azaltılan Sermayenin, Sermayeyi Oluşturan Unsurlardan Hangisi İle İlgilendirileceği Konusundaki Görüşümüz:

Azalan sermayenin kayıtlı sermaye içindeki unsurlarla ilişkilendirilmesinde,

- Vergi doğuracak unsurlara öncelik vermek,

- Vergi doğurmayacak unsurlara öncelik vermek,

- Azaltılan sermayeyi, sermaye terkibindeki kalemler arasındaki orantı yoluyla tevzi etmek ,

- İlk giren ilk çıkar anlayışı ile yaklaşmak,

- Son giren ilk çıkar anlayışında olmak,

- Sermaye azaltımının, esas sermayeyi oluşturan kalemlerden hangisi ile ilgilendirileceği konusunda şirket yetkili organlarının iradesinin geçerli olduğu esasını benimsemek

şeklinde 6 alternatif akla gelmektedir.

Bizim anlayışımıza göre en doğru alternatif, azalan sermayenin, tescilli sermayeyi oluşturan kalemlerden hangisi ile ilgili olduğu konusunun şirket genel kurulunun veya ortaklar kurulunun iradesine bırakılmasıdır.

Çünkü sermayeyi oluşturan kalemler (kuruluş sermayesi ve sermaye artışları) ortakların iradesi ile teşekkül ettiğine göre, sermayenin azaltılmasında da azaltımın hangi kalemden olduğunun da ortakların iradesi ile belirlenmesi gerekir.

Nitekim geçmişte, içinde farklı hükümlere tabi olan birden fazla unsurun bulunduğu mali hakların kullanımında öncelik, MÜKELLEF LEHİNE bir anlayışla, az vergi doğuracak veya mükellefe avantaj sağlayacak kalemlere verilmiştir.

Örneklemek gerekirse mükellefin yatırım indirimi potansiyeli, stopaj gerektiren ve gerektirmeyen yatırım indirimi haklarının karışımından oluştuğunda mükellefe bunlar arasında tercihte bulunma hakkı verilmiştir. (GVK''''''''nın geçici 61 ve 65''''''''inci maddeleri ve 1 no.lu Gelir Vergisi Sirküleri). Keza kâr dağıtımının stopajlı ve stopajsız unsurları ihtiva ettiği durumlarda dağıtılan kârın öncelikle stopaj gerektirmeyen kârlardan karşılanmış sayılacağına dair 67 no.lu KV Genel Tebliği de bu anlayışla hazırlanmıştır. Yine geçmişte mükellefin hem yatırım indirimi hem de zarar mahsubu hakkı bulunduğunda, zarar mahsubunda 5 yıllık süre sınırı olduğu dikkate alınarak, MÜKELLEF LEHİNE zarar mahsubuna öncelik verilmiştir. Bu gibi örnekleri çoğaltmak mümkündür.

Sermaye azaltımlarında da, yukarıdaki anlayışı bilhassa benimsemek gerekir. Çünkü yatırım indirimi, zarar mahsubu, kâr dağıtımının öncelikle stopaj gerektirmeyen kaynaklardan karşılanmış sayılacağı gibi haklar Devletçe verilmiş haklar olduğu halde bunlar arasında seçim yapılırken mükellefin tercihine veya mükellef lehine anlayışa yer verildiğine göre, ortaklar tarafından bizzat teşekkül ettirilmiş sermayenin azaltılmasında bu azaltımın, sermayenin içindeki hangi unsura yönelik olacağı konusundaki tercih hakkının ortaklara ait olduğunun kabulu çok daha bariz bir gerekliliktir.

Bilindiği üzere, geçmiş yıl kârları veya olağanüstü yedek akçeler hesabının içinde, dağıtımı stopaja tabi olan ve olmayan kâr payları bir arada bulunabilmektedir. Uygulamada Şirket ortakları kâr dağıtım kararı alırken stopaj doğurmayacak geçmiş yıl kârlarına öncelik verecek şekilde karar alıp uygulayabilmektedirler. Aynı mantıkla sermaye azaltıldığında da azaltımın sermayeyi oluşturan kalemlerden hangisine yönelik olduğu konusunda seçimde bulunmak, ortakların en tabii hakkıdır. Aksi görüş, Şirket yönetimine ve Şirket ortaklarının müşterek mal varlığına dışardan ve haksız müdahale anlamına gelir.

Görüşümüzün isabetliliği şuradan da anlaşılabilir:

İki Şirket düşünelim. Birinci Şirket''''''''in ortaklarca nakden ödenmiş 2.000.000 TL sermayesi, sermayeye eklenmemiş, dağıtımı stopaja tabi 3.000.000 TL kârı olsun. Bu Şirket sermayesini 1.500.000 TL azalttığında hiçbir vergi çıkmayacağı tartışmasızdır.

Aynı sermaye ve kâr yedeği yapısına sahip ikinci Şirketin kârını sermayesine ilave ettiğini ve bu Şirket''''''''in de, 5.000.000 liraya yükselmiş olan sermayesinde 1.500.000 TL azaltıma gittiğini varsayarsak ve bu 1.500.000 TL''''''''nin içinde stopaj gerektiren kâr payı bulunduğunu ileri sürersek, ortakların yerine geçmeye kalkışmakla kalmayıp, hep teşvik edilmiş olan ve teşviki de gereken, kârın sermayeye ilavesi işlemini cezalandırmış oluruz.

Bu nedenlerle, sermaye azaltımına bağlı olarak doğacak vergiler açısından enflasyon düzeltme farklarının ve geçmiş yıl kârlarının sermayeye eklenmiş olup olmamasının veya sermayeye ekleme işleminin ne zaman yapıldığının önemi yoktur.

ÖRNEK:

Bir anonim veya limited şirketin sermayesi; 3.000.000 TL''''''''dir ve bu sermaye aşağıdaki unsurlardan oluşmuştur.

- Nakden konulan ........... 1.000.000 TL

- Enflasyon düzeltmesi olumlu farkının eklenmesiyle oluşan ... 1.600.000 TL

- Dağıtımı stopaja tabi kârların eklenmesiyle oluşan ................... 400.000 TL

Şirket genel kurulu, şirketteki ihtiyaç fazlası olan 1.250.000 TL''''''''nin sermaye azaltımı yoluyla ortaklara verilmesini, bu azaltımın 1.000.000 lirasının nakden konulan kısım ile, geri kalan 250.000 TL''''''''nin, geçmiş yıl kârlarının sermayeye ilavesi ile oluşan kısım ile ilgilendirilmesini karara bağlamıştır.

Bizim yukarıda belirttiğimiz ve dayanağını açıkladığımız görüşümüze göre bu sermaye azaltımı sonucunda ortaklara yapılan 1.250.000 TL''''''''lik sermaye iadesinin 1.000.000 TL''''''''lik kısmı hiçbir vergi doğurmaz. Kalan 250.000 TL''''''''lik kısım ise, bu miktarda kâr dağıtımı yapıldığı varsayılarak hesaplanacak stopaja konu olur.

Bilançonun pasifinde ÖZKAYNAKLAR adı altında yer alan ana kalem,

- Ödenmiş sermaye,
- Sermaye yedekleri,
- Kâr yedekleri,
- Geçmiş yıl kârları,
- Geçmiş yıl zararları ve
- Dönem kâr veya zararı

şeklinde bir açılıma sahiptir. Sermaye yedeklerinin de kendi içlerinde açılımları vardır. Aynı şekilde sermayenin de ticaret sicili kayıtlarından izlenebilen iç açılımı mevcuttur.

Şayet Şirket, ortaklarına öz kaynaktan bir dağıtım yapmak istiyorsa, bunu yukarıdaki özvarlık kalemlerinden herhangi birinin istenilen bir alt unsurunu hedefleyerek yapması mümkündür.

Mesela, şirketin olağanüstü yedek akçeler hesabında

- 1998 ve öncesi kârları kaynaklı kısım 200.000 TL

- 1999 ve sonrası kârları kaynaklı kısım 250.000 TL ise,

ve ortaklara 150.000 TL kâr dağıtımı yapılmak isteniyorsa ortaklar bu dağıtımın, olağanüstü yedeklerin stopaj doğurmayacak olan 1998 ve önceki yıllar kaynaklı kısmından yapılmasına karar verebilmektedir. Bu konuda hiçbir aksi görüşe veya ihtilafa rastlanmamıştır.

Keza, dağıtımı stopaja tabi olan geçmiş yıl veya dönem kârı bulunan bir şirket, sermaye azaltımı suretiyle, daha önce sermaye olarak konmuş meblağın bir kısmını ortaklarına verdiğinde, bu dağıtımın kısmen veya tamamen, dağıtımı stopaja tabi öz varlık kalemlerinden yapıldığı veya yapılması gerektiği iddia edilemez. Böyle yapan şirket, vergi kaçakçılığı ile suçlanamaz. Bu konuda da aksi görüş veya ihtilaf görülmemiştir.

Tescilli sermayenin de kendi içinde bir açılımı mevcut olup, sermaye azaltımlarında, bu açılımdaki unsurlardan birini veya bir kaçını kaynak olarak göstermek ortakların en tabii hakkıdır.

Sermaye azaltımlarında bilirkişilerin de genel olarak bu anlayışla hareket ettikleri görülmektedir.

3.3 Azaltılan Sermayenin, Sermayeyi Oluşturan Unsurlardan Hangisi ile İlgilendirileceği Konusundaki Danıştay Görüşü:

Sermaye azaltımı sık görülen bir uygulama değildir. Bu uygulamanın sık olmayışının ana nedeni, sermaye azaltımı prosedürünün uzunluğu ve şirket alacaklılarının rızasının alınması gereğidir.

Sermaye azaltımına sık rastlanmadığı için, azaltımdan kaynaklanan vergi tarhiyatları ve dolayısıyla vergi ihtilafları da az olmaktadır.

Bu nedenle sermaye azaltımının, sermayeyi oluşturan unsurlardan hangisi ile ilgilendirileceği hakkında Danıştay kararına rastlanmamıştır.

Hal böyle olmakla beraber Danıştay''''''''ın böyle bir ihtilaf halinde bizim görüşümüze paralel bir tutum ortaya koyacağına inanıyoruz.

4.Sermaye Azaltımı Sonucu Doğabilecek Vergiler

Şayet sermaye azaltımı sermayeye eklenmiş olan enflasyon düzeltmesi olumlu farklarına veya yine sermaye eklenmiş olup, dağıtımı halinde stopaj doğurabilecek kâr paylarına temas edecek şekilde yapılırsa vergi ortaya çıkmaktadır. Bu konudaki bilgiler ve görüşlerimiz aşağıda açıklanmıştır.

4.1 Sermaye Azaltımının Daha Önce Sermayeye Eklenmiş Enflasyon Düzeltme Farklarına Temas Etmesi Halinde Ortaya Çıkacak Vergi ve Stopaj:

Maliye Bakanlığı tarafından verilen 01.02.2008 tarih ve B.07.1.GİB.0.02. 29/... sayılı muktezada;

"...sermayeye eklenmiş olan pasif kalemlere ait enflasyon fark hesaplarının, Şirketin sermaye azaltımı yapması veya tasfiye edilmesi sebebiyle ortaklara dağıtılması halinde, işletmeden çekilen tutarların öncelikle kurumlar vergisine tabi tutulması, vergi sonrası dağıtılan kazancın da kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisine tabi tutulması gerekmektedir".

ifadesine yer verilmiştir.
Görüldüğü gibi Maliye İdaresi, sermayenin içindeki enflasyon düzeltmesi fark rakamına temas eden sermaye azaltılması yapıldığında, temas eden bu meblağın % 20''''''''si kadar kurumlar vergisi hesaplanmasını, bu verginin indirilmesinden sonra kalan tutar üzerinden kâr dağıtımı stopajı yapılmasını istemektedir.

Bilindiği üzere kâr dağıtımı stopajı, kâr payını alan tam mükellefiyete tabi kurumlar açısından sıfır olup, diğer ortaklara (yurt dışında bulunan kurumlara, Türkiye''''''''de veya yurt dışında bulunan gerçek kişilere, kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunmayan kurumlara) yönelik kâr dağıtımlarında % 15 oranında stopaj yapılmaktadır (Hissedarın yurt dışında mukim olması halinde stopaj oranı, ilgili ülke ile Türkiye arasında imzalanmış bulunan vergi anlaşmasından etkilenebilmektedir).

Maliye İdaresi''''''''nin görüşü böyle olmakla beraber, biz, enflasyon düzeltme farklarının ortaklara dağıtımı halinde ortaya çıkacak verginin kurumlar vergisinden ibaret olduğunu, ayrıca kâr dağıtımı stopajı gerektirmediğini düşünüyoruz.

Çünkü;

- Enflasyon düzeltme farkı, kâr değildir ve bu farkların dağıtımında da stopaj aranacağına dair bir hüküm yoktur.

- Kaldı ki 1998 yılı ve daha önceki yıllara ait kârların dağıtımı stopaja tabi değildir. Dolayısıyla enflasyon düzeltme farklarının 1998 ve öncesinden kaynaklanan kısımları kâr addedilse bile, stopaj aranmaması gerekir.

4.2 Sermaye Azaltımının Daha Önce Sermayeye Eklenmiş Dağıtımı Stopaja Tabi Olan Kâr Paylarına Temas Etmesi Halinde Ortaya Çıkacak Stopaj:

Yukarıda belirtilen muktezada;

".. daha önceki yıllarda şirket sermayesine eklenmiş olan geçmiş yıl kârlarının, Şirketin sermaye azaltımı yapması veya tasfiye edilmesi sebebiyle ortaklara dağıtılması durumunda, kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisi yapılması ........ gerekmektedir."

açıklamasına yer vermiştir.

Böyle bir stopajdan bahsedebilmek için sermayeye eklenmiş olan kârın 1999 veya sonraki yıllara ait olması ve istisna kazanç gerekçesi ile daha önce stopaja tabi tutulmamış olması gerekmektedir.

Yukarıda da belirttiğimiz gibi, kâr dağıtımı stopajı, kâr payını alan tam mükellefiyete tabi kurumlar açısından sıfır olup, diğer ortaklara (yurt dışında bulunan kurumlara, Türkiye''''''''de veya yurt dışında bulunan gerçek kişilere, kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunmayan Türk hissedarlara) yönelik kâr dağıtımlarında % 15 oranında stopaj yapılmaktadır (Hissedarın yurt dışında mukim olması halinde stopaj oranı, ilgili ülke ile Türkiye arasında imzalanmış bulunan vergi anlaşmasından etkilenebilmektedir).

5. Sonuç

Azaltımın daha önce sermayeye eklenmiş olan enflasyon düzeltmesi olumlu farkına ve/veya dağıtımı stopaja tabi olan geçmiş yıl kârlarına temas ettiği takdirde bunların gerektirdiği vergilerin doğacağı görüşündedir.

Maliye İdaresi görüşünü prensip olarak benimsemekle beraber, azaltımın sermayeyi oluşturan hangi unsura temas ettiği ortakların iradesine bakılması gerektiğini düşünüyoruz (Ortaklar, belirsizliğe sebep olmamak için sermaye azaltımının, sermayeyi oluşturan unsurlardan hangisine mahsuben yapılacağını belirlemelidirler). Maliye İdaresinin bu konu hakkındaki yaklaşımını Tebliğle ortaya koymasına ihtiyaç bulunmaktadır.

T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı
(Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü)

Sayı: B.07.1.GİB.04.99.16.01/2-MUK-322 05.08.2008/23228

Konu: Sermayeye eklenen kârın sermaye azaltılması suretiyle işletmeden çekilmesi halinde stopaja tabi olup olmadığı.

.......

İlgi: ....... sayılı dilekçeniz.

İlgide kayıtlı dilekçeniz ile Başkanlığımız .....vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuzu belirtip, farklı tarihlerde şirket sermayenize ilave edilen 2000, 2001, 2002 yılları kârlarının sermaye azaltılması suretiyle işletmeden çekilmesinin stopaja tabi olup olmadığı konusunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

Bilindiği üzere, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu''''''''nun 15''''''''inci maddesinin ikinci fıkrasında vergiden muaf olan kurumlara dağıtılan (kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz), 30''''''''uncu maddesinin üçüncü fıkrasında da tam mükellef kurumlar tarafından, Türkiye''''''''de bir iş yeri veya daimi temsilci aracılığıyla kâr payı elde edenler hariç olmak üzere dar mükellef kurumlara veya kurumlar vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan (Kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz) ve Gelir Vergisi Kanununun 75''''''''inci maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kâr payları üzerinden bu Kanunun 15''''''''inci maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca vergi kesintisine tabi tutulanlar hariç olmak üzere vergi kesintisi yapılacağı hüküm altına alınmıştır.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94''''''''üncü maddesinin birinci fıkrasında kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçilerin maddede bentler halinde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları belirtilmiş; maddenin 6 numaralı bendinin b-i alt bendinde ise tam mükellef kurumlar tarafından; tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve gelir vergisinden muaf olanlara, b-ii alt bendinde dar mükellef gerçek kişilere, gelir vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan, 75''''''''inci maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarından tevkifat yapılacağı hükme bağlanmıştır.
22.07.2006 tarih ve 2006/10731 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile vergi kesintisi oranları ise (Yürürlük: 23.07.2006), 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 15''''''''inci maddesinin ikinci fıkrasında yazılı kâr payları üzerinden % 15, 30''''''''uncu maddesinin üçüncü fıkrasında yazılı kâr payları üzerinden % 15, Gelir Vergisi Kanununun 94''''''''üncü maddesinin 6/b-i,ii alt bentlerinde yazılı kâr payları üzerinden % 15 olarak belirlenmiştir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 75''''''''inci maddesinde menkul sermaye iradının tanımı yapılmış maddenin ikinci fıkrasında kaynağı ne olursa olsun aşağıda sayılan iratların menkul sermaye iradı olduğu belirtilerek 1, 2, 3''''''''üncü bentlerinde kâr payları sayılmıştır.

Bu hüküm ve açıklamalar uyarınca, daha önceki yıllarda şirket sermayesine eklenmiş olan geçmiş yıl kârlarının, şirketin sermaye azaltması sebebiyle ortaklara dağıtılması durumunda, Gelir Vergisi Kanununun Geçici 62''''''''nci maddesi de göz önünde bulundurularak kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisinin yapılması gerekmektedir. Ancak, azaltılan sermayenin geçmiş yıl kârlarını aşması halinde aşan kısım üzerinden tevkifat yapılmayacağı tabiidir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

Mehmet MAÇ
(Yeminli Mali Müşavir)

Lebib Yalkın yayımları