I- GİRİŞ

Bilindiği üzere, 3065 sayılı KDV Kanunu’nun 17/4-k maddesi ile konut yapı kooperatiflerinin üyelerine yaptıkları konut teslimleri metrekare sınırlaması olmaksızın KDV’den istisna edilmişti. Faaliyetleri söz konusu istisna kapsamına giren işlemlerden diğer bir ifade ile üyelerine konut inşa edip teslim etmekten ibaret olan bu kooperatiflerin KDV mükellefiyeti tesis ettirmelerine ve boş da olsa KDV beyannamesi vermelerine gerek bulunmamaktaydı. Ayrıca, bu kooperatifler teslimlerinin KDV’den istisna olması ve indirim haklarının bulunmaması nedeniyle yüklendikleri KDV’leri gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alıyorlardı.

Ancak, 5904 sayılı Kanun’un(1) 13/b ve 16. maddeleriyle KDV Kanunu’nda yapılan değişikliklerle, 03.07.2009 tarihinden önce bina inşaat ruhsatı almış konut yapı kooperatiflerinin üyelerine yaptıkları konut teslimleri hariç olmak üzere, konut yapı kooperatiflerinin üyelerine yaptıkları konut teslimlerinde uygulanmakta olan KDV istisnası yürürlükten kaldırılmıştır.

Aşağıda, konut yapı kooperatiflerinin üyelerine konut teslimlerindeki KDV istisnasının yürürlükten kaldırılması ve bunun sonuçları incelenecek, konuya ilişkin kişisel görüşlerimiz belirtilecektir.

II- KOOPERATİFLERİN ÜYELERİNE YAPTIKLARI KONUT TESLİMLERİNDE KDV İSTİSNASININ YÜRÜRLÜKTEN KALDIRILMASI VE DOĞURACAĞI SONUÇLAR

A- 5904 SAYILI KANUNLA KONUT YAPI KOOPERATİFLERİNE YÖNELİK OLARAK KDV KANUNU’NDA YAPILAN DEĞİŞİKLİKLER

5904 sayılı Kanun’un 13/b maddesi ile KDV Kanunu’nun 17/4-k maddesi hükmünde yer alan “ile konut yapı kooperatiflerinin üyelerine konut teslimleri” ibaresi, 03.07.2009 tarihinden itibaren madde metninden çıkarılmıştır. Değişikliğin nedeni madde gerekçesinde,

“konut yapı kooperatiflerinin üyelerine konut teslimlerindeki istisna uygulaması, istisnanın sosyal amacına uygun düşmemesi ve suiistimallere sebebiyet vermesi nedeniyle kaldırılmakta, kooperatiflerin üyelerine yapacakları konut teslimlerinin genel KDV rejimine tabi olması sağlanmaktadır.”

şeklinde ifade edilmiştir.

Öte yandan, 5904 sayılı Kanunla 03.07.2009 tarihinden geçerli olmak üzere KDV Kanunu’na aşağıdaki geçici 28. madde eklenmiştir:

“Geçici Madde-28: (1) Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce bina inşaat ruhsatı almış olan konut yapı kooperatiflerince, üyelerine yapılan konut teslimleri katma değer vergisinden müstesnadır.”

Geçici 28. maddenin gerekçesi ise aynen aşağıdadır:

 “Maddeyle ayrıca, sosyal amacına uygun düşmeyen ve suiistimallere imkân veren konut yapı kooperatiflerinin üyelerine yaptığı konut teslimleri, m2 sınırlamasına bağlı olmaksızın KDV’den müstesna uygulaması, yapılan düzenleme ile kaldırılmakta, kooperatiflerin üyelerine yapacakları konut teslimlerinin genel KDV rejimine tabi olması sağlanmaktadır. Ancak, bu değişiklik bina inşaat ruhsatı bu düzenlemenin yürürlüğünden sonra alınmış konutların tesliminde geçerli olacaktır. Bina inşaat ruhsatı Kanun’un yürürlüğünden önce alınmış konutların, yürürlükten sonraki teslimlerinde istisna hükümlerine göre işlem yapılacaktır. Maddede geçen “bina inşaat ruhsatı” ibaresi, münhasıran konut yapı kooperatifleri adına düzenlenmiş bina inşaat ruhsatlarını ifade etmektedir.”

B- KONUT YAPI KOOPERATİFLERİNİN ÜYELERİNE KONUT TESLİMLERİNDE 03.07.2009 TARİHİNDEN İTİBAREN GEÇERLİ OLACAK YENİ KDV UYGULAMASI

Yukarıda (A) bölümünde yer alan düzenlemelerin incelenmesinden fark edileceği üzere, 03.07.2009 tarihinden önce bina inşaat ruhsatı almış konut yapı kooperatiflerinin üyelerine yapacakları konut teslimleri hariç olmak üzere, konut yapı kooperatiflerinin üyelerine yaptıkları konut teslimlerinde uygulanmakta olan KDV istisnası yürürlükten kaldırılmıştır.

Yürürlükten kaldırılan istisna uygulamasının devamı, Kanun’a eklenen geçici 28. maddede bina inşaat ruhsatının 03.07.2009 tarihinden önce kooperatif adına düzenlenmiş olmasına bağlanmıştır. Madde gerekçesinde de belirtildiği üzere, madde metninde geçen “bina inşaat ruhsatı” ibaresi, münhasıran konut yapı kooperatifleri adına düzenlenmiş bina inşaat ruhsatlarını ifade etmektedir. Yürürlükteki mevzuat gereği inşaat ruhsatı, arsa kime ait ise onun adına düzenlenmektedir. Diğer bir ifade ile inşaat ruhsatı, arsa kooperatife ait ise kooperatif adına, kat karşılığı inşaat işi yapılıyorsa kooperatif adına değil arsa sahibi adına düzenlenmektedir.

Bu nedenle, konuyu ikiye ayırarak incelemekte yarar bulunmaktadır:

1- Arsası Kendisine Ait Olan Konut Yapı Kooperatiflerinin Üyelerine Yapacakları Konut Teslimlerinde Yeni KDV Uygulaması

Arsası kendisine ait olan kooperatiflerin üyelerine konut teslimlerindeki KDV uygulaması, bina inşaat ruhsatının 03.07.2009 tarihinden önce alınıp alınmaması durumuna göre farklılık göstermektedir:

- Bina inşaat ruhsatını 03.07.2009 tarihinden önce alan konut yapı kooperatiflerinin üyelerine yapacakları konut teslimleri, herhangi bir tarih ve metrekare sınırlaması olmaksızın Kanun’un geçici 28. maddesi uyarınca KDV’den istisna bulunmaktadır. Buradaki tek ölçü, bina inşaat ruhsatının 03.07.2009 tarihinden önce alınması ve bu ruhsatın verildiği inşaattaki konutların üyelere teslim edilmesidir. Örneğin, bina inşaat ruhsatı 05.03.2009 tarihinde kooperatif adına düzenlenen inşaatın 2011 yılında tamamlandığını ve konutların aynı yıl içerisinde üyelere teslim edildiğini varsayalım. Bu durumda, bina inşaat ruhsatı 03.07.2009 tarihinden önce alındığından, bu inşaattaki konutların 2011 yılında da olsa üyelere teslimi KDV’den istisna olacaktır.

- Arsası kendisine ait olmakla birlikte 03.07.2009 tarihinden sonra (bu tarih dahil) bina inşaat ruhsatını almış olan konut yapı kooperatiflerinin üyelerine yapacakları konut teslimleri, geçici 28. maddede düzenlenen istisna kapsamına girmemektedir. Buna göre, bu kooperatiflerin üyelerine yapacakları net alanı 150 m2’ye kadar konut teslimleri % 1, net alanı 150 m2 ve üzeri konut teslimleri ise % 18 oranında KDV’ye tabi olacaktır.

2- Başkalarının Arsası Üzerine İnşaat Yapan Konut Yapı Kooperatiflerinin Üyelerine Yapacakları Konut Teslimlerinde Yeni KDV Uygulaması

Mevcut mevzuata göre, bina inşaat ruhsatı sadece arsa sahibi adına düzenlenmektedir. Dolayısıyla, başkalarının arsası üzerine kat karşılığı inşaat yapan konut yapı kooperatifleri adına bu inşaatlar nedeniyle bina inşaat ruhsatı düzenlenmesi mümkün bulunmamaktadır. İncelenmesinden de fark edileceği üzere, geçici 28. maddede yer alan istisna düzenlemesinin kapsamına sadece 03.07.2009 tarihinden önce kendi adına bina inşaat ruhsatı almış konut yapı kooperatifleri girmektedir. Buna göre, başkalarının arsası üzerine konut inşa eden konut yapı kooperatiflerinin 03.07.2009 tarihinden itibaren üyelerine yapacakları net alanı 150 m2’ye kadar konut teslimleri % 1, net alanı 150 m2 ve üzeri konut teslimleri ise % 18 oranında KDV’ye tabi olacaktır. İnşaata başlama tarihi bu kooperatifler açısından önem taşımamaktadır.

Kişisel görüşümüze göre, kazanılmış hakların korunması bakımından geçici 28. madde ile devamı öngörülen istisna uygulamasının sadece kendi arsası üzerine inşaat yapan diğer bir ifade ile bina inşaat ruhsatı kendi adına düzenlenen kooperatiflerle sınırlandırılması son derece yanlış olmuştur. Çünkü, üyelere konut teslimini KDV’den istisna tutan ve 5904 sayılı Kanunla yürürlükten kaldırılan Kanun’un 17/4-k maddesinde böyle sınırlayıcı bir düzenleme yer almamaktadır. Söz konusu geçici madde ile yapılan ve uygulamayı sınırlandıran düzenleme, istisna hükmünün geçerli olduğu dönemde inşaata başlayan ancak arsanın başkasının mülkiyetinde bulunması nedeniyle bina inşaat ruhsatı kendi adına düzenlenemeyen kooperatifler aleyhine bir durum yaratmıştır. Bize göre, haksızlığa neden olan bu düzenlemedeki eksikliğin en kısa zamanda yapılacak yasal bir düzenleme ile giderilmelidir.  

3- 03.07.2009 Tarihinden İtibaren Üyelerine Konut Teslimleri KDV’ye Tabi Tutulan Konut Yapı Kooperatiflerinin KDV Karşısındaki Durumları ve Yapmaları Gereken İşlemler

a- Kooperatiflerin İvedi Olarak KDV Mükellefiyetlerini Tesis Ettirmeleri Gerekiyor

Üyelerine teslim etmek üzere başkalarının arsası üzerine konut inşaatı yapan konut yapı kooperatifleri ile arsası kendisine ait olmakla beraber 03.07.2009 tarihinden itibaren bina inşaat ruhsatı alan konut yapı kooperatiflerinin 03.07.2009 tarihinden itibaren üyelerine yapacakları konut teslimleri KDV’ye tabi olduğundan (net alanı 150 m2’ye kadar konut teslimleri % 1, net alanı  150 m2 ve üzeri konut teslimleri ise % 18),  daha önce KDV mükellefiyeti tesis ettirmeyen konut yapı kooperatiflerinin yetki alanı içerisinde bulundukları vergi dairelerine başvurarak KDV mükellefiyetlerini tesis ettirmeleri ve 66 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nin (I). bölümünde yapılan açıklamalara göre üçer aylık dönemler halinde (Maliye Bakanlığı’nın vergilendirme dönemini aylık olarak belirleme yetkisi bulunmaktadır.) KDV beyannamelerini vermeleri gerekmektedir.

Öte yandan, geçici 28. madde kapsamına giren konut yapı kooperatiflerinin üyelerine konut teslimleri KDV’den istisna olduğundan, bu kooperatiflerin KDV mükellefiyeti tesis ettirmelerine ve beyanname vermelerine gerek bulunmamaktadır.

b- Kooperatiflerin Üyelerine Konut Teslimlerinde Esas Alacakları KDV Matrahı

KDV Kanunu’nun 20. maddesinde, “teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın, bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olduğu, bedel deyiminin de malı teslim alan veya hizmet yapılanlardan bu işlemler karşılığında her ne suretle olursa olsun alınan veya bunlarca borçlanılan para, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ve temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifade ettiği” hükme bağlanmıştır.

Buna göre, konut yapı kooperatiflerinin inşa ettikleri konutları üyelerine tesliminde KDV’nin matrahını, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihte üyeler tarafından ödenen veya borçlanılan tutarların toplamı oluşturacaktır. Bu durumda, teslime ait KDV’nin bu bedel üzerinden hesaplanması ve ilgili dönemde kooperatif tarafından beyan edilerek ödenmesi gerekmektedir.

c- Üyelerine Konut Teslimleri KDV’ye Tabi Tutulan Kooperatiflerde KDV İndirimi ve İadesi

03.07.2009 tarihinden itibaren üyelerine konut teslimleri KDV’ye tabi tutulan konut yapı kooperatifleri, bu teslimleri nedeniyle yüklendikleri KDV’leri Kanun’un 29 ve 34. maddelerine göre genel esaslar çerçevesinde indirim konusu yapabileceklerdir.

Öte yandan, teslimleri KDV’ye tabi tutulan bu kooperatiflerin 03.07.2009 tarihinden önce gider veya maliyet hesaplarına intikal ettirdikleri KDV’leri, gider veya maliyet hesaplarından çıkararak mükellefiyet tesis ettirdikleri dönemde indirilecek KDV hesaplarına almaları ve indirim konusu yapmaları gerekmektedir.

Diğer taraftan, konut yapı kooperatiflerinin üyelerine yapacakları net alanı 150 m2’ye kadar konut teslimleri % 1 indirimli oranda KDV’ye tabi olduğundan, anılan kooperatifler bu konutlar nedeniyle yüklenip indiremedikleri KDV’leri, Kanun’un 29/2. maddesine göre teslimin yapıldığı yılda üçer aylık dönemler (Maliye Bakanlığı vergilendirme dönemini aylık olarak belirlerse aylık dönemler) halinde mahsuben, yılı içinde mahsuben iadenin mümkün olmaması halinde ise izleyen yılda nakden veya mahsuben iade olarak talep edilebilecektir.

III- SONUÇ

Yukarıda yapılan açıklamalardan da fark edileceği üzere, 03.07.2009 tarihinden önce bina inşaat ruhsatı almış konut yapı kooperatiflerinin üyelerine yapacakları konut teslimleri hariç olmak üzere, konut yapı kooperatiflerinin üyelerine yaptıkları konut teslimlerinde uygulanmakta olan KDV istisnası yürürlükten kaldırılmıştır. Buna göre, üyelerine teslim etmek üzere başkalarının arsası üzerine konut inşaatı yapan konut yapı kooperatifleri ile arsası kendisine ait olmakla beraber 03.07.2009 tarihinden itibaren bina inşaat ruhsatı alan konut yapı kooperatiflerinin 03.07.2009 tarihinden itibaren üyelerine yapacakları net alanı 150 m2’ye kadar konut teslimleri % 1, net alanı 150 m2 ve üzeri konut teslimleri ise % 18 oranında KDV’ye tabi olacaktır. Daha önce KDV mükellefiyeti tesis ettirmeyen bu kooperatiflerin yetki alanı içerisinde bulundukları vergi dairelerine bir an evvel başvurarak KDV mükellefiyetlerini tesis ettirmeleri gerekmektedir. 03.07.2009 tarihinden itibaren üyelerine konut teslimleri KDV’ye tabi tutulan konut yapı kooperatifleri, bu teslimleri nedeniyle yüklendikleri KDV’leri Kanun’un 29 ve 34. maddelerine göre genel esaslar çerçevesinde indirim konusu yapabileceklerdir. Ayrıca, bu kooperatiflerin daha önce indiremedikleri için gider veya maliyet hesaplarına intikal ettirdikleri KDV’leri, yeniden indirilecek KDV hesabına alarak indirim konusu yapmaları da mümkün bulunmaktadır.


Coşkun ARAS*
Yaklaşım

*   YMM

(1) 03.07.2009 tarih ve 27277 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.