I- GİRİŞ

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 11/1-b maddesine göre;

“Türkiye’de ikâmet etmeyen yolcuların satın alarak Türkiye dışına götürdükleri malların teslimi anında katma değer vergisi tahsil edilir. Ancak gümrükten malın çıkışı anında fatura veya belgenin ibrazında tahsil edilen katma değer vergisi iade olunur.

Türkiye’de ikâmetgahı, iş yeri, kanuni ve iş merkezi bulunmayanların taşımacılık faaliyetlerine ilişkin olarak satın alacakları mal ve hizmetler ile fuar, panayır ve sergilere katılımları dolayısıyla satın alacakları mal ve hizmetler nedeniyle ödedikleri katma değer vergisi, karşılıklı olmak kaydıyla iade edilir.

Maliye Bakanlığı iadeden faydalanacak mal ve hizmetler ile uygulamaya ilişkin usul ve esasları tespit etmeye yetkilidir.”

Türkiye’de ikamet etmeyenlere döviz karşılığı yapılan satışlar yukarıdaki hükme göre katma değer vergisinden istisna edilmiştir. Söz konusu istisna, satış anında verginin tahsili ve yurt dışına çıkarılması sırasında ise tahsil edilen verginin iade edilmesi şeklinde uygulanmakta ve 43 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği([1]) ile düzenlenmiştir. Ancak daha sonra 61 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği([2]) ile katma değer vergisi tahsil edilmeden de satış yapılabileceğine ilişkin düzenleme yapılmıştır.

II- YOLCU BERABERİ MAL SATIŞLARINDA KATMA DEĞER VERGİSİ UYGULAMASI

A- İSTİSNADAN FAYDALANABİLECEKLER

Türkiye’de ikamet etmeyen yolculara yapılan satışlarda katma değer vergisi istisnasından, Türkiye’de ikamet etmeyen Türk ve yabancı uyruklular faydalanabilecektir.

Prensip olarak, Türkiye Cumhuriyeti tabiiyetinde olanlar istisnadan faydalanamazlar. Ancak Türkiye Cumhuriyeti tabiiyetinde bulunmakla birlikte, yabancı ülkede ikamet etmekte olduklarına dair o ülke resmi makamlarından alınmış ikamet tezkeresi veya bu mahiyette belgeyi ibraz edebilenler söz konusu istisnadan faydalanabilecektir.

Yabancı uyruklularda prensip olarak istisnadan faydalanabilirler. Ancak, Türkiye’de kendilerine geçici veya daimi ikamet tezkeresi verilmiş yabancı uyruklular istisnadan faydalanamazlar.

Buna göre, istisnadan faydalanmada ana kriter Türkiye’de ikamet etme halidir. Türkiye’de ikamet etmeyen Türk ve yabancılar söz konusu istisnadan faydalanabilecektir.

B- İSTİSNA KAPSAMINDA SATIŞ YAPABİLECEK MÜKELLEFLER

Türkiye’de ikamet etmeyen yolculara yapılacak satışlarda katma değer vergisi istisnasından faydalanarak satış yapabilmek için, gerçek usulde katma değer vergisi mükellefi olmak ve vergi dairesinden “izin belgesi” almış olmak gerekmektedir.

Götürü usulde katma değer vergisi mükellefi olanlar ile katma değer vergisi mükellefi olmayan satıcıların bu kapsamda satış yapabilmeleri mümkün değildir.

C- İSTİSNA KAPSAMINA GİREN MALLAR

43 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde yapılan düzenlemede her türlü mal teslimi istisna kapsamında değerlendirilmişti. Ancak daha sonra 71 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği([3]) ile yapılan düzenleme ile, sadece kişisel tüketime konu olabilecek miktardaki mallar istisnadan faydalanabilecektir. Yapılan bu düzenlemeden sonra yolcu beraberi satışların uygulama alanı iyice daralmıştır.

İstisna kapsamında sadece mal teslimi bulunmaktadır. Hizmet teslimlerinin bu kapsamda istisnadan faydalanabilmesi imkan dahilinde değildir. Nitekim verilmiş bir özelgede, yurt dışından Türkiye’ye gelen kişilerin araçlarının tamir ve tadilat işlemlerinin hizmet kapsamında olduğu ve gerek 43 ve gerekse de 61 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğleri ile yapılan düzenlemelerin mal teslimlerini konu aldığından istisna uygulanamayacağı belirtilmiştir([4]).

İstisnadan faydalanabilmek için, satılan malların faturada gösterilen vergisiz bedelleri toplamının 100,00 TL’nin üstünde olması gerekmektedir. Bu tutara aynı faturada yer alan birden fazla mal çeşidi dahildir.

D- UYGULAMA ESASLARI

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun11/1-b maddesine göre; Türkiye’de ikamet etmeyen yolcuların satın alarak yurt dışına götürdükleri malların teslimi anında katma değer vergisi tahsil edilir. Gümrük çıkışında faturanın ibrazı halinde tahsil edilmiş olan katma değer vergisi iade edilir.

Satıcılar, yabancı uyrukluların pasaportlarını, Türk uyrukluların ise pasaportları ile birlikte yabancı ülkelerde ikamet ettiklerine dair ikamet tezkeresi veya benzeri belgeyi gördükten sonra istisna kapsamında satış yapacaklardır.

İstisna kapsamındaki satışlar dolayısıyla düzenlenecek faturaya, satıcı tarafından;

- Alıcının pasaport nev'i ve numarası, Türk uyruklular için ayrıca yabancı ülkede ikamet ettiklerini gösteren belgenin tarih ve numarası,

- Varsa alıcının banka şubesi ve hesap numarası,

- Satıcının bu iadeler için hesap açtırmış olması halinde banka şubesi ve hesap numarası

yazılacaktır.

Fatura 4 nüsha olarak düzenlenecek, ilk 3 nüshası alıcıya verilecektir.

İadenin gümrükteki banka şubesinden yapılmasını isteyen satıcılar, fatura ile beraber alıcıya bir çek vereceklerdir. Bu çekte faturanın tarih ve numarası ile birlikte faturada gösterilen katma değer vergisi tutarı Türk Lirası olarak yer alacaktır. Çek gümrükteki banka şubesine ibraz edildiğinde Türk Lirası tutarının karşılığı, ABD Doları veya EURO cinsinden alıcıya nakden ödenecektir. Söz konusu çekin üzerinde, Türkiye'de ikamet etmeyen yolculara katma değer vergisi iadesi dışındaki işlemlerde kullanılamayacağı ve ciro edilemeyeceğine ilişkin şerhler bulunacaktır.

İstisna, verginin önce tahsil edilip, malın yurt dışına çıkarılmasından sonra iade edilmesi şeklinde uygulanacaktır. Buna göre, satış sırasında düzenlenecek faturada toplam mal bedeli üzerinden katma değer vergisi hesaplanıp ayrıca gösterilecek ve alıcıdan tahsil edilecektir. Bu vergi ilgili dönem beyannamesinde genel esaslar çerçevesinde beyan edilip ödenecektir.

Alıcıların istisnadan faydalanabilmeleri için satın aldıkları malları 3 ay içinde yurt dışına çıkarmaları gerekmektedir. Çıkış sırasında fatura nüshaları ve çek düzenlenmiş olması halinde satıcıdan alınan çek Türk gümrük kapılarında görevli bulunan gümrük memurlarına onaylatılacaktır. Onaydan önce malların gümrük görevlilerine gösterilmesi ve yurt dışına çıkarıldığının tespit edilmesi zorunludur. Görevliler malların gösterilmemesi ve yurt dışına çıkarılmaması halinde faturayı ve çeki onaylamayacaklardır. Alıcılar onaylattıkları 3 fatura nüshasından ikisini onayı yapan gümrük görevlisine bırakacaklardır.

E- VERGİNİN ALICIYA İADE EDİLMESİ

1- İadenin Gümrükten Çıkışta Alınması

Satıcıların iade için çek verdikleri hallerde, çekte yazıl tutar çeki düzenleyen bankanın gümrükteki şubesinden alınabilecektir. Çeki düzenleyen bankanın gümrükte şubesinin bulunmaması halinde çek tutarı, bankacılık ve kambiyo mevzuatı gereğince gümrükteki herhangi bir banka şubesinden de tahsil edilebilecektir. Usulüne uygun olarak düzenlenmiş çek gümrük memuruna onaylatıldıktan sonra gümrükteki banka şubesine verilecektir. Onaylı çeki alan banka görevlisi onaylı faturayı gördükten sonra çekte yazılı tutarı alıcıya döviz cinsinden nakden ödeyecektir. Banka şubesi bir ay içinde yaptığı ödemeleri, izleyen ayın 10. günü mesai saati sonuna kadar satıcılara bir dekont ile bildirecek, bu dekontta her çekin tarih ve numarası, faturanın tarih ve numarası ile ödeme tutarı yer alacaktır.

2- İadenin Gümrük Çıkışından Sonra Alınması

İadenin gümrük çıkışında ödenmesinin mümkün olmaması veya alınmak istenmemesi halinde, alıcı malın çıktığını gösteren onaylı belgeleri çıkış tarihinden itibaren 1 ay içinde satıcıya gönderecek, satıcı iade tutarını, belgeleri aldıktan sonra en geç 10 gün içinde alıcının banka hesabına veya adresine havale edecektir. Alıcı malın yurt dışına çıktığını göstermek üzere satıcıya fotokopi olmayan onaylı fatura nüshasını, çek düzenlendiği hallerde fatura ile beraber onaylı çeki gönderecektir.

İade tutarını 10 gün içinde göndermeyen satıcıların daha sonra Türkiye'de ikamet etmeyen yolculara tanınan istisna kapsamında satış yapmalarına izin verilmeyecektir.

3- Verginin Elden İadesi

Alıcı yukarıdaki iki usulle de iadesini alamamışsa, fotokopi olmayan onaylı fatura nüshasının çıkış tarihinden itibaren 3 ay içinde satıcıya elden getirilmesi halinde satıcı tarafından iade tutarı nakden ödenebilecektir. Çek düzenlendiği hallerde fatura ile birlikte onaylı çek de satıcıya verilecektir.

4- İadenin Avans Olarak Ödenmesi

Satıcılar, istedikleri takdirde iade tutarını alıcıya satış sırasında avans olarak ödeyebileceklerdir. Ancak avans tutarı, onaylı belgelerin kendilerine gelmesinden sonra indirim konusu yapılabilecektir. Bu durumda, satış faturasına iade tutarının avans olarak ödendiğine dair şerh düşülecektir.

Avans olarak ödenen tutarın iade edilmiş sayılabilmesi için satın alınan malın 3 ay içinde yurt dışına çıkarılması ve onaylı faturanın çıkıştan sonra 3 ay içinde satıcıya gönderilmesi zorunludur. Bu şartların mevcut olmaması halinde avans olarak ödenen tutar iade edilmiş sayılmayacak ve indirim konusu yapılamayacaktır.

5- İadenin Yetki Belgesine Sahip Aracı Firmalardan Alınması

İadenin, Maliye Bakanlığı’ndan “Yetki Belgesi” almış aracı firmaların organizasyonu altında yapılması da mümkündür. Bu durumda, aracı firmanın anlaştığı satıcılardan satın alınan mallara ilişkin katma değer vergisi, önceki bölümlerde belirtilen sürelere bağlı olarak, aracı firmalar tarafından gümrük çıkışında veya çıkıştan sonra iade edilebilecektir. Bu iade işleminde aracı firmanın Maliye Bakanlığı’nca onaylanmış belgeleri kullanılacaktır.

Bu kapsamda işlem yapmak isteyen aracı firmalar Maliye Bakanlığı’na bir dilekçe ile başvuracaklar, yapılacak araştırma ve inceleme sonunda “Türkiye’de İkamet Etmeyen Yolculara KDV İadesi Yetki Belgesi” verilmesi uygun görülenler, anlaştıkları satıcılarla ilgili iade işlemlerini yapabileceklerdir.

F- YOLCU BERABERİ SATIŞTA İADE EDİLECEK KATMA DEĞER VERGİSİ

1- Nakden İade

4.000,00 TL’ye (2009' da uygulanan) kadar olan nakit iadeler mükellefin talebi doğrultusunda yerine getirilebilecektir. Bu işlemin gerçekleşebilmesi için aşağıdaki evraklarla birlikte vergi idaresine başvurulmalıdır.

- Dilekçe,

- Gümrükçe onaylı satış faturası veya onaylı fotokopisi,

- İhracatın gerçekleştiği döneme ilişkin indirilecek katma değer vergisi listesi,

- İhraç edilen malın bünyesine giren vergiyi gösteren yüklenilen katma değer vergisi listesi,

- İadenin yetki belgeli aracı firma tarafından yapılması halinde bu firmaların gönderdiği icmallerin fotokopisi

ilgili vergi idaresine ibraz edilmelidir.

4.000,00 TL’yi aşan nakden iadeler ise, inceleme raporu, teminat veya YMM KDV iadesi tasdik raporu (tam tasdik sözleşmesi bulunsun veya bulunmasın 70.000,00 TL’ye kadar olan kısım) ile yerine getirilecektir.(2009' da uygulanan)

2- Mahsuben İade

Miktarı ne olursa olsun inceleme raporu veya teminat aranılmadan mahsuben iadelerin yerine getirilebilmesi için aşağıdaki evrakların vergi idaresine verilmesi gerekmektedir.

- Dilekçe,

- Gümrükçe onaylı satış faturası veya onaylı fotokopisi,

- İhracatın gerçekleştiği döneme ilişkin indirilecek katma değer vergisi listesi,

- İhraç edilen malın bünyesine giren vergiyi gösteren yüklenilen katma değer vergisi listesi,

110 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği ile birlikte, yolcu beraberi satışlarda katma değer vergisi iade işleminde yeni düzenleme yapılmıştır. Söz konusu Genel Tebliğ’in yayımından önceki uygulamada alıcıya iade edilen katma değer vergisi ile söz konusu satışın bünyesine giren ve indirilemeyen katma değer vergisi de iade edilmekteydi. Ancak 110 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği ile, işlemin bünyesine giren katma değer vergisini iade dilmesi uygulamasına son verilmiştir. Tebliğ’in yayımından itibaren (2008/07 vergilendirme döneminden itibaren), yolcu beraberi satışlarda alıcıya iadesi gerçekleşen katma değer vergisinin satıcıya iade edilmesi devam edecek ancak satışın bünyesine giren verginin iadede yer alması uygulamasına ise son verilmiştir.

III- YOLCU BERABERİ SATIŞLARIN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ VE KDV BEYANNAMESİNDE GÖSTERİLMESİ

A Ltd. Şti. 24.02.2009 tarihinde yolcu beraberi satış kapsamında 659,00 USD (Döviz kuru: 1,6777 TL) tutarında mal satışı yapmıştır. Satışa ilişkin katma değer vergisini alıcıdan tahsil etmiş ve malın yurt dışına çıkarılışı sırasında (27.02.2009) alıcının ödediği verginin gümrükte geri alınabilmesi için çek ibraz etmiştir. Satıcının aynı dönem katma değer vergisi beyanname bilgileri aşağıdaki gibidir.

Buna göre, 24.02.2009 tarihindeki satışa ilişkin muhasebe kaydı aşağıdaki gibi olacaktır.

-----------------------------------------  24/02/2009   --------------------------------------------------

120 ALICILAR                                                       1.105,60

120 10 001 Anna Pablova

            601 YURT DIŞI SATIŞLAR                                                  936,95

                    601 10 004 Yolcu Beraberi Satış

            391 HESAPLANAN KDV                                                      168,65

                    391 10 001 Hesaplanan KDV (% 18)

Açıklama: Yolcu Beraberi Mal Satışı

-----------------------------------------  24/02/2009   --------------------------------------------------

193 PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE FON.                   168,65

193 10 004 Yolcu Beraberi Sat. İade Edilecek KDV

            103 VERİLEN ÇEK VE ÖD. EMİR.                                      168,65

                    103 10 004 ………….. No.lu Hesap

Açıklama: Yolcu Beraberi Satıştan Dolayı Alıcıya Verilen KDV Çeki

-----------------------------------------  24/02/2009   --------------------------------------------------

191 İNDİRİLECEK KDV                                           168,65

191 10 001 İndirilecek KDV (% 18)

            193 PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE FON.                                168,65

                    193 10 004 Yolcu Beraberi Sat. İade Edil. KDV

Açıklama: Yolcu Beraberi Satışın Yurt Dışına Çıkarılışı

---------------------------------------------    /     ----------------------------------------------------------

103 VERİLEN ÇEK VE ÖDEME EMİRLERİ hesabı da çekin ödenmesinden sonra kapatılacaktır.

İşletmenin Şubat 2009 dönemine ilişkin katma değer vergisi beyannamesi ise aşağıdaki gibi doldurulacaktır.

Zekai ÖZCAN*
Yaklaşım