|
I- GİRİŞ
A- KANUNEN KABUL EDİLEN VE EDİLMEYEN GİDER TANIMI
Maliye Bakanlığı’nın 26.12.1992 tarih ve 21447 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1. sayılı Muhasebe Sistemi Uygulamaları Genel Tebliği ile zorunlu hale getirilen tekdüzen muhasebe uygulamasına 1 Ocak 1994 tarihinden itibaren başlayarak muhasebe alanında ülkemiz için yeni bir dönem başlamıştır. Tek düzen hesap planı hazırlanırken vergi kaygısı güdülmemiştir. Tekdüzen hesap planının amaçlarından biri de işletmenin nihai kar- zararını hesaplamaktır, bu kâr/zararın mali kâr/zarar değil, ticari kâr/zarar olduğu şüphesizdir.
Ticari kazancın tespitinde indirilecek giderlere ilişkin düzenlemelere GVK’nın 40. maddesinde yer verilmiştir. Ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin indirim konusu yapılabileceği hüküm altına alınmıştır. Kanun koyucu giderlere, bu şekilde bir sınırlandırma getirmiştir. Burada sayılmayan ve bu özellikleri taşımayan giderlerin tümü Kanunen Kabul Edilmeyen Gider olarak dikkate alınması zorunludur. Ve ayrıca GVK’nın 41. maddesinde de; Ticari kazancın tespitin de indirim konusu yapılamayacak bazı giderleri de saymıştır([1]). Genel yaklaşım; GVK’nın 41. maddesinde indirim konusu sayılmayacak olan giderlerin, kanunen kabul edilmeyen gider olarak sayılması yerine; ticari kardan indirim olarak kabul edilebilirliğin dışın da kalan (sonuç bölümünde çerçevesi çizilecektir) tüm giderlerin, kanunen kabul edilmeyen giderlere dahil edilmesi gerektiğidir.
B- KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLERE İLİŞKİN İŞLEMLER NELERDİR?
Tek düzen hesap planının kullanımını ile ilgili bu güne kadar çıkarılmış tebliğler, standartlar hep ana hesap bazında uygulamaya yön vermiştir. İşletme yöneticilerinin, kredi verenlerin, diğer ilgililerin vs. üçüncü kişilerin, ihtiyaç duyacakları bilgilere kolayca ulaşabilecekleri ve başta muhasebenin temel kavramlarından tam açıklama kavramı olmak üzere diğer temel kavramlarda belirtilen hususları uygulamaya imkân tanıyacak şekilde alt kısımların serbestçe belirlenebileceği ifade edilmiştir.
Bu açıklamalar doğrultusunda işletmeler kanunen kabul edilmeyen giderleri hangi hesaplarda takip edeceklerini kendileri serbestçe belirleyebilirler. Ancak uygulamada bazı yanlış anlaşılmalar sonucu kanunen kabul edilmeyen giderlerin ortaklar cari hesabı kullanılarak kapatıldığına sıklıkla rastlamak mümkündür. Burada dikkat edilmesi gereken giderin ortakların şahsi veya kendi kusurlarından kaynaklanan bir gider mi yoksa işletmenin olması gereken bir gideri veya yönetim kurulu, ortaklar kurulu kararı gibi kararlarla yapılan gerçek bir gider mi olduğunun tespitidir.
Örnek vermek gerekirse hemen hemen her işletmede olabilecek olan haberleşme giderlerinde ki özel iletişim vergisi, binek otoların motorlu taşıtlar vergisi gibi giderlerin işletmenin ticari karına direk olarak etki etmesi gerekirken ortaklar cari hesabı ile kapatmak hatalı olacaktır. Yine uygulamada karşılaşılması mümkün olan hatalardan bir tanesi de kanunen kabul edilmeyen giderler nazım hesaplarda takip edilir düşüncesi ile yapılan hatalı kayıtlardır. Şu kadar açık söyleyelim ki nazım hesaplar kendi aralarında kullanılır ve tek düzen hesap planının 100-799 numaralı hesaplarının kullanıldığı yevmiye kayıtlarında tamamlayıcı kayıt olarak kullanılmaz. 100-799 arası hesaplar kendi arasında kapandıktan sonra tam açıklama kavramı gereği yine kendi türünden bir nazım hesap ile kullanılabilir.
II- MUHASEBE KAYITLARINA İLİŞKİN AÇIKLAMALAR
Muhasebe uygulayıcılarının düştükleri hatalar;
------------/--------------
770.01.001 İletişim Giderleri 100,00
131.01.001 Ortak E 20,00
191.01.018 % 0,18 İndirilecek KDV 18,00
100.01.001 Merkez Kasa Hs. 138,00
Açıklama: ... No.lu Telefon Faturası
------------/--------------
Burada ticari kâra etki etmesi gereken bir gider olan Özel İletişim Vergisi ortaklardan alacaklar hesabında bulunması ortakların bunu ödemeyi kabul etmeleri halinde uygulanabilinecek olmasına rağmen, mantıklı olmadığı açık bir gerçektir.
------------/--------------
770.01.001 İletişim Giderleri 100,00
900.01.001 KKE Giderler 20,00
191.01.018 % 0,18 İndirilecek KDV 18,00
100.01.001 Merkez Kasa Hs. 138,00
Açıklama: ... No.lu Telefon Faturası
------------/--------------
-----/31.12.20../--------
131.01.001 Ortak E 20,00
900.01.001 KKE Giderler 20,00
Açıklama: Kanunen Kabul Edilmeyen Giderlerin Ortaklara Devri
------------/--------------
Yine bu yevmiye maddelerinde, ilk yevmiye maddesin de yapılan uygulama ile aynı sonuca ulaşan, fakat ek olarak tek düzen hesap planı uygulamasının yapısına uymayan bir işlem bulunmaktadır. Bu kayıtlar yapıldığı takdirde dönem sonu mizanımız tutacak olmasına karşın, dönem içinde faaliyet hesapları ile bilgi amaçlı kullanılan nazım hesapların aynı yevmiye maddesinde hatalı kullanılması sebebi ile mizan tutmayacaktır.
Uygulamada en çok yanlış kullanılan kanunen kabul edilmeyen giderlerin işlenmesi ile ilgili hatalar yukarıda sıralandığı gibi olmakla beraber. Hatalı sayılamayacak fakat birbirinden farklı olan uygulamalar bulunmaktadır.
Bunlar;
1) Her kanunen kabul edilmeyen gideri kendi ait olduğu gider yerine atarak nazım hesapları kullanma yöntemi
------------/--------------
770.01.001 İletişim Giderleri 100,00
770.02.001 Özel İletişim Vergisi 20,00
191.01.018 % 0,18 İndirilecek KDV 18,00
100.01.001 Merkez Kasa Hs. 138,00
Açıklama: ... No.lu Telefon Faturası
------------/--------------
900.01.001 KKE Giderler 20,00
900.01.001 KKE Giderler 20,00
Açıklama: ... No.lu Telefon Faturası
------------/--------------
Böylece tam açıklama kavramına uyulmakta ve ayrı ayrı yerlerde alt hesaplarda gruplanmış, Kanunen Kabul Edilmeyen Giderleri bir arada görerek mali kâra ulaşmada kolaylık sağlamaktadır.
2) Diğer bir uygulama her bir gider yerinin altına Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler hesabının Grup hesabı olarak açılması;
770.05 KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER
770.05.001 Özel İletişim V.
------------/--------------
770.01.001 İletişim Giderleri 100,00
770.05.001 Özel İletişim Vergisi 20,00
191.01.018 % 0,18 İndirilecek KDV 18,00
100.01.001 Merkez Kasa Hs. 138,00
Açıklama: ... No.lu Telefon Faturası
------------/--------------
Bu şekilde kayıt altına alınma sırasında dönem sonlarında her grup hesabın altındaki KKEG hesabı toplanıp mali kâra ulaşmaktadır.
3) Diğer bir uygulama ise tam açıklama kavramına aykırı olması bir çok giderin olağan dışı olmamasına rağmen 689 DİĞER OLAĞAN DIŞI GİDER VE ZARARLAR hesabına alınmasıdır. Bu yöntemde tam açıklama kavramına uymamasına rağmen uygulamada yaygın olan bir kayıt yöntemidir([2]).
------------/--------------
770.01.001 İletişim Giderleri 100,00
689.05.001 Özel İletişim Vergisi 20,00
191.01.018 %0,18 İndirilecek KDV 18,00
100.01.001 Merkez Kasa Hs. 138,00
Açıklama: ... No.lu Telefon Faturası
------------/--------------
Yukarıdaki şekilde yapılan kayıtlar tek düzen muhasebe sistemine aykırı olmamakla beraber, yönetime ait özel iletişim vergisi, pazarlama bölümüne ait bir motorlu taşıtlar vergisi ya da bir vergi cezası hepsi aynı hesapta gözükeceğinden tam açıklama kavramına uygun değildir.
III- SONUÇ VE DEĞERLENDİRME
Yapılan bir giderin, ticari kardan indirile bilmesi için aranan koşullar aşağıda olduğu gibidir:
1- Gider kazancın elde edilmesi veya idame arasında illiyet ilişkisi bulunup bulunmadığına bakılmalıdır;
Bu her işletmede farklılık arz edecek bir durumdur. Bir sektör kolunda indirimi kabul edilen bir giderin diğer bir sektörde kabul edilmesi mümkün olmaya bilir. Ayrıca yine anılan giderlerin tutarı ile işletmenin iş hacmi arasında makul bir oran bulunmak zorundadır.
2- Yapılan giderin maliyet unsuru olmaması gerektiği;
Bazı giderler maliyetin bir unsuru olup, maliyetin tespitinde dikkate alınmalıdır. Bu nedenle bir giderin genel gider niteliğine sahip olması için herhangi bir iktisadi kıymetin maliyet bedelini oluşturan unsurlardan olmaması gerekmektedir.
3- Giderlerin kazancın elde edilmesi için veya gelir harcaması çerçevesinde yapılması gerektiği;
Yapılan gider ticari işletmenin ana faaliyet konusuyla ilişki için de ve işletme hacmi ile doğru orantılı olmalıdır.
4- Yapılan gider karşılığında maddi ve gayri maddi bir hak elde edilmiş olmaması gerektiği;
VUK’un 313 ve 326. maddeleri hükmü uyarınca 2010 yılı için 680.00 TL’yi aşan peştamallıklar ve iktisadi kıymetler amortisman mevzuuna girer ve amortisman ayrılmak suretiyle ticari kârdan indirimleri mümkün olabilir.
5- Giderlerin tevsiki ve dönemsel olması gerektiği;
Yukarıda sayılan ilk dört unsur yapılan harcamanın niteliğine ilişkin olup, ayrıca bu giderlerin ticari kardan indirim konusu yapılabilmeleri için; indirimin yapılacağı dönemin gideri olmalı ve ayrıca VUK’un da tanımı yapılan geçerli bir vesika ile tevsiki gerekmektedir([3]).
Mustafa ALPASLAN*
H.Reşit TOKCAN**
Yaklaşım
(*) Dr., SMMM
(**) SMMM
[1] Bunlar teşebbüs sahiplerinin işlemlerine dönük olarak dikkate alınmıştır.
[2] Bünyamin ÖZTÜRK, “Dönem Sonu Muhasebe ve Vergi Uygulamaları”, Maliye ve Hukuk Yayınları, Aralık 2007, s. 657.
[3] Götürü gider usulü yazımızın konusuna dahil edilmemiştir. |
