Kurumlar Vergisi Yasası'nın 22'nci maddesinin birinci fıkrasında belirlendiği üzere, dar mükellef kurumların işyeri veya daimi temsilcileri aracılığı ile elde ettikleri kazançların tespitinde, yasada aksine hüküm bulunmadığı takdirde tam mükellef kurumlar için geçerli olan hükümler uygulanmamaktadır. Bu bağlamda, Vergi Usul Yasası hükümlerine uygun işyeri olan veya daimi temsilci bulunduran yabancı kurumlar tarafından bu yerlerde veya bu temsilciler aracılığı ile yapılan işlerden elde edilen ticari kazançların Türkiye'de elde edilen kazanç ve irat olarak vergilendirilmesi gerekmektedir.

Yasal düzenleme gereği olarak Türkiye'de ticari kazanç elde eden dar mükellefiyete tabi kurumların safi kazancı, Gelir Vergisi Yasası'nın ticari kazanç hakkındaki hükümleri ile Kurumlar Vergisi Yasası'nın tam mükellefiyet esasında, kurum kazancının tespitine ilişkin hükümlerine göre belirlenmektedir.

Ancak, Türkiye'de işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla elde edilmiş olsa bile, kurumların ihraç edilmek üzere Türkiye'de satın aldıkları malları, Türkiye'de satmaksızın yabancı ülkelere göndermelerinden sağlanan kazançlar, Türkiye'de elde edilmiş sayılmaktadır.

Kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan kurumlar tarafından Türkiye'de yalnızca mal teminine yönelik bir işyeri oluşturulması veya daimi temsilci bulundurulması ve bu yerlerde veya bu temsilciler aracılığı ile temin edilen malların Türk iç pazarına sunulmayarak yabancı ülkelere gönderilmesi halinde, teknik olarak Türkiye'de elde edilmiş bir kazançtan söz edilmeyecek ve buna bağlı olarak da tarh edilecek bir vergiden bahis edilmeyecektir. Ancak malların bozulmasını engelleyen ilaçlama, dondurma, yıkama ve benzeri nitelikteki işlemler ile nakliyesi için zorunluluk arz eden çuvallama, kolileme ve benzeri nitelikteki bir malın niteliğinde herhangi bir değişiklik yapmayan, malı bir başka ürüne dönüştürmeyen ve katma değer işlemleri dışında bir işleme tabi tutulduktan sonra yurtdışına gönderilmesi halinde Kurumlar Vergisi Yasası'nın 3/3 maddesinin parantez içinde yer alan ihracat muaflılığından yararlanılması mümkün olmayacaktır.

İşlemin Türkiye'de bulunan işyeri veya daimi temsilci ile kurumun ana merkezi arasında yapılması gerekeceğinden, faturanın da ana merkez adına düzenlenmesi gerekmektedir. Ancak, ana merkeze bu şekilde gönderilen malın, ana merkezin yurtdışındaki başka bir şubesine gönderilmesi halinde de söz konusu bağışıklıktan yararlanılabilinecektir.

Örneğin; faturası yurtdışındaki merkeze düzenlemek suretiyle yurtiçinden temin edilen kuru kayısıların kolilenerek ana merkezin başka ülkedeki işyerlerine gönderilmesi halinde, ihracat muaflığından yararlanılabilinecektir.

Kurumlar Vergisi Yasası'nın 22/2'nci maddesinde hükme bağlandığı üzere, "Dar mükellefiyete tabi kurumların ticari veya zımni kazançlar dışında kalan kazanç ve iratlar hakkında, Gelir Vergisi Yasası'nın bu kazanç ve iratların tespitine ilişkin hükümleri uygulanılır."

Aynı yasanın 22/4'üncü maddesi uyarınca da dar mükellef kurumların işletmede kullandıkları borçlanmalar için örtülü sermaye hükümlerinin uygulanmasında, ortakla ilişkili kişinin tespitinde sermaye veya oy hakkı aranmayacağı hususu hükme bağlanmıştır.

Sözü edilen yasa maddesinde "Dar mükellef kurumların işletmede kullandıkları borçlanmalar için kanunun 12'nci maddesinde yer alan hükümlerin uygulanmasında, ortakla ilişkili kişinin tespiti açısından sermaye veya oy hakkı şartı aranmaz" şeklinde hükme bağlanan bu özellik mevcut yasal düzenlemeye ayrıcalık oluşturmaktadır. Bu nedenle, dar mükellef kurumların ortaklarından veya ortaklarının ilişkili olduğu kişilerden yaptıkları borçlanmalarda ortaklık yapısına ilişkin herhangi bir oran dikkate alınmaksızın, sermaye veya oy hakkı ne olursa olsun yasada sayılan diğer şartların varlığı halinde söz konusu borçlanmalar örtülü sermaye olarak kabul edilmektedir.

Dar mükellefiyete tabi kurumların Türkiye'de yürüttükleri ticari faaliyet kapsamında elde ettikleri kazançlar, kural olarak tam mükellefiyet esasında kurum kazancının tespiti ile ilgili hükümlere göre hesaplanmaktadır. Ancak dar mükellefiyete tabi kurumların Türkiye dışındaki merkezleri ile olan ilişkileri bu bağlamda özellik arz etmektedir.

Kurumlar Vergisi Yasası'nın 3/3'üncü maddesinde dar mükellefiyette kurum kazancının tespitinde aşağıda sayılan giderlerin indirim konusu yapılamayacağı hususu ayrıca hükme bağlanmış bulunmaktadır.

* Bu kurumlar hesabına yaptıkları alım-satım için ana merkeze veya Türkiye dışındaki şubelere verilen faizler, komisyonlar ve benzeri nitelikteki gider payları,

* Türkiye'deki kurumun kazancının elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olan ve emsallere uygunluk ilkesi uyarınca belirlenecek dağıtım anahtarlarına göre ayrılan paylar ile Türkiye'deki kurumun denetimi için yabancı ülkelerden gönderilen yetkili kişilerin seyahat giderleri hariç olmak üzere, ana merkezin veya Türkiye dışındaki şubelerin genel yönetim giderlerine veya zararlarına katılmak üzere alınan paylar gider olarak kabul edilmemektedir.

Uygulamada bu konuda dar mükellef kurumların yeterince titiz davranmadıkları gözlenmektedir.

Veysi Seviğ

http://www.referansgazetesi.com/haber.aspx?YZR_KOD=157&H...