Diğer yandan, cezalandırma da devlet tekelinde olan bir konudur. Bir eylemin suç ya da kabahat olarak düzenlenip buna karşı bir ceza ya da yaptırım öngörülmesinden, gereken cezanın belirlenmesine ve infazına kadar tüm süreç devletin organları tarafından işletilmektedir.

Dolayısıyla, bugün itibariyle, hem vergilendirme hem de cezalandırma işlemleri, devlet eliyle yürütülmektedir. Bu iki önemli alan kişilerin temel hak ve hürriyetlerine doğrudan müdahale imkanı içerdiğinden, hukuk devleti anlayışının yansıması olarak önemli hukuksal kurallara bağlanmıştır. Bu hukuksal kurallar, kişiden vergi alınabilmesi ve kişinin cezalandırılabilmesi için önemli ilke ve esaslar getirmiştir. Bu anlamda, vergilendirme ya da cezalandırma sürecinde, muhatabın hukuksal olarak bu ilke ve esaslarla korunması ve güvence altına alınması söz konusudur. Bu bir anlamda, vergi ya da ceza uygulamasının unsurlarının neler olduğundan oluşan bir düzenleme kümesini yaratırken, aynı zamanda, bir kişinin hangi koşullarda vergi yükümlüsü ya da ceza muhatabı olacağının da yasal açıklıkla ifadesidir. Bu açıklık bir yandan kişilerin vergi yükümlüsü ya da ceza muhatabı statüsüne girme koşullarına yönelik öngörü sağlarken, diğer yandan bu iki önemli alana ilişkin uyulması gereken ilke ve esaslar bakımından kişilere hukuksal güvence getirmektedir.

Bu temel belirlemelere karşın, kanaatimizce, 3568 sayılı yasa kapsamındaki meslek mensuplarının (SM, SMMM, YMM) mesleklerinin ifasından kaynaklanan sorumluluk düzenlemesi önemli aksaklıklar taşımaktadır. Uzun süredir uygulamada olan ve önemli tartışmaları beraberinde getiren sorumluluk uygulaması hukuksal nitelik itibari ile mesleki özen eksikliğinin sonuçlarından meslek mensubunun sorumlu tutulması amacını taşımaktadır. Meslek mensuplarının, yaptıkları işlemler sırasında gereken mesleki özeni göstermemsinden dolayı ortaya çıkan vergi ve cezadan mükellef ve ceza muhatabı ile birlikte sorumlu tutulması hukuksal bağ anlamında zayıflık taşımaktadır.

Daha doğrusu, mali güce göre alınan vergi ve kuralların ihlalinden kaynaklanan ceza sorumluluğu, sadece mesleki özen eksikliği ile doğrudan meslek mensuplarına uygulandığında, nispeten daha zayıf bir hukuksal bağ ile önemli sonuçlar yaratılmaktadır. Mesleki özen yetersizliğinin sonucunda, meslek mensubu, vergi ilişkisine dayanak teşkil eden mali gücüne bakılmaksızın ya da oluşan ceza ile ilişkisi (fiile iştiraki anlamında) araştırılmaksızın vergi ve cezadan sorumlu tutulmaktadır. Esasen bir kişiden vergi alınabilmesi, kişinin vergiyi doğuran olayla ilişkisi ile mümkün olup bu ilişkinin vergilendirmeye ilişkin olarak öngörülen hukuksal zeminde somutlaşması ile mümkündür. Diğer yandan, bir kişiye ceza kesilmesi de, kişinin kusurlu davranışı ile bir kuralı ihlal etmesi sonucunda ceza hukuku ilkelerinin işletilmesi ile mümkündür. Ancak, meslek mensuplarının sorumluluğunda ise ilginç bir şekilde, mesleki özen yetersizliğinden kaynaklanan hatalı bir davranışın sonucu olarak, meslek mensubunun mali gücü ya da vergiyi doğuran olayla ilişkisi araştırılmaksızın, yükümlünün vergisinden, ayrıca, cezayı gerektiren eylemle irtibatına -iştirak ya da katılımına- bakılmaksızın sorumluluk hükümleri devreye girmektedir. Dolayısıyla, meslek mensubu, vergilendirme ve cezalandırma sürecine yönelik mükellef ya da ceza muhatabı için getirilen koşul ve unsurlardan ayrı olarak sorumluluk kapsamında aynı alana taşınmak suretiyle önemli bir hukuksal kalkandan yoksun kalmaktadır. Sorumluluk kapsamında meslek mensupları mesleki özen yetersizliğine bağlı olarak yükümlüsü olmadığı halde başkasının vergi borcundan, faili olmadığı halde de yükümlünün cezasından müşterek ve müteselsil olarak sorumlu tutulmaktadır. Teknik olarak, sorumluluk bağı ile aranan vergi ve ceza, esasen bir kişinin önemli koruma duvarları ile çevrili olan temel hak ve özgürlükler alanına müdahale için öngörülen ilke ve esasların meslek mensupları açısından devre dışı bırakılması (by-pass edilmesi) anlamını taşımaktadır.

Adaletin sağlanması açısından hukukta en önemli esaslardan biri ölçülülüktür. Bu ölçülülük genel olarak neden sonuç arasındaki bağ ile açıklanır. Mesleki sorumlulukta, özen görevinin yerine getirilmemesi hukuksal bir ihlal olmakla birlikte, sonucunda yükümlü tarafından kayba uğratılan vergi ve bu duruma ilişkin olarak öngörülen cezadan meslek mensubunun birlikte sorumlu tutulması kanaatimizce ölçülü bir yaklaşım değildir. Meslek mensubunun gerçekleştirdiği işlemlerde gerekli özeni göstermemesi ile ortaya çıkan vergi ve ceza arasında bir bağ bulunmasına karşın, kanaatimizce bu bağ meslek mensubunu doğrudan vergi ve ceza ile karşı karşıya bırakacak nitelikte değildir.

Diğer bir ifadeyle, mesleki özen bağından kaynaklanan bir sorumluluk uygulamasıyla, kayba uğratılan verginin meslek mensuplarından aranması, anayasal çerçevede düzenlenmiş olan vergi ödevi ile bağdaşmamaktadır. Aynı çerçevede, ceza muhatabının dışında vergi cezalarının meslek mensuplarını kapsaması cezalandırma alanına ilişkin anayasal ilkelerin sorumluluk bağı ile cezaya muhatap olan açısından yok sayılması anlamına gelmektedir.

Konuya eşitlik açısından bakıldığında, sorumluluk uygulaması eleştiriye açıktır. Nitekim, tasdik ya da imza sorumluluğunda, yerine göre mesleki özen yetersizliği bakımından aynı kuralın ihlal edilmesine karşın meslek mensupları için kayba uğratılan vergi tutarı ya da ceza miktarı itibariyle oldukça farklı sonuçlar ortaya çıkmaktadır. Ayrıca yükümlü ve ceza muhatabının vergi ve cezayı ödeme gücüne göre müşterek ve müteselsil sorumlu olan meslek mensupları oldukça farklı sonuçlarla karşı karşıya kalabilmektedir. Bu bağlamda, meslek mensubunun yerine göre vergi ve ceza tutarının tamamı ile karşı karşıya kalması söz konusu olabilecekken bazı durumlarda ise öngörülen tutarlar tamamen yükümlü veya ceza muhatabı tarafından karşılanmaktadır. Bu görünümü ile müşterek ve müteselsil sorumluluk uygulaması hukuksal içeriği ve dayanakları bakımından yetersiz, uygulanma süreci bakımından meslek mensubuna yönelik önemli sonuçlar içermesine karşın hukuksal korunma yollarının tatmin edici düzeyde kullanılamadığı bir kurumdur.

Sonuç olarak mesleki sorumluluk düzenlemesinin, ihlal edilen kuralla mütenasip, eşitlik ilkesini zedelemeyecek nitelikte ve ölçülülük esaslarına uygun şekilde yeniden tasarlanması gerektiği kanaatindeyiz.

http://www.dunyagazetesi.com.tr/news_display.asp?upsale_id=334426&dept_id=80