Hukuk alanında kanunlarla vatandaşlara yükümlülükler getirilip, çoğu halde bunların belirlenen sürelerde yapılması öngörülmüştür.

Ancak günlük hayatta istenilse dahi öngörülen yükümlülüklerin yerine getirilmesinin mümkün olmadığı hallerle karşılaşılması mümkündür. Bu nedenle kanunlarda mücbir sebeplere ilişkin hükümlere yer verilmiş ve bunların varlığı halinde uygulamanın nasıl olacağı belirlenmiştir.

Genel olarak kişilerin iradesi dışında meydana gelen, öngörülemeyen veya öngörülse bile her türlü imkan ve araca rağmen önlenemeyen olaylar mücbir sebep olarak nitelendirilir. Bir olayın mücbir sebep olarak nitelendirilebilmesi için; kişinin iradesi dışında meydana gelmesi, bir yükümlülüğün yerine getirilmesine engel olması ve önceden öngörülüp üstesinden gelinmesi olanağının bulunmaması gerekir.

Vergi hukukumuzda da mücbir sebep kavramı ve etkisine ilişkin hükümlere yer verilmiştir. VUK’ un 13. maddesinde mücbir sebepler:

● Vergi ödevlerinden herhangi birinin yerine getirilmesine engel olacak derecede ağır kaza, ağır hastalık ve tutukluluk;

● Vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olacak yangın, yer sarsıntısı ve su basması gibi afetler;

● Kişinin iradesi dışında vukua gelen mecburi gaybubetler;

● Sahibinin iradesi dışındaki sebepler dolayısıyla defter ve vesikalarının elinden çıkmış bulunması

gibi haller olarak sayılmıştır.

VUK’da mücbir sebep tanımı yapılmamış, mücbir sebep hali olarak belirlenen olağanüstü durumlar örnek verilmek suretiyle belirlenmiştir. Kanun’da yer alan durumların oluşması halinde her halükarda mücbir sebebin oluştuğu kabul edilmekte, ayrıca belirlenen hallere benzer durumların ortaya çıkması da mücbir sebep hali sayılmaktadır.

Mücbir sebeplerin etkileri ise VUK’ un 15 ve 373. maddelerinde düzenlenmiştir.

VUK’ un 15. maddesinde 13. maddede yazılı mücbir sebeplerden herhangi birinin bulunması halinde bu sebep ortadan kalkıncaya kadar sürelerin işlemeyeceği, bu takdirde tarh zamanaşımının işlemeyen süreler kadar uzayacağı, 373. maddesinde de VUK’ da yazılı mücbir sebeplerden herhangi birinin vukua geldiği malum ise veya tevsik ve ispat olunursa vergi cezası kesilmeyeceği hüküm altına alınmıştır.

Mücbir sebep mükellefler, sorumlular ve kanuni temsilciler için geçerlidir. Ancak tüzel kişilerde birden fazla kanuni temsilci olması halinde bunlardan birisi için geçerli olacak mücbir sebep; ödevleri diğerlerinin yerine getirmesi mümkün olduğu durumda tüzel kişilik için ileri sürülemez. Ancak müştereken imza yetkisi verilen durumlarda temsilcilerden birisi için mücbir sebebin geçerli olması halinde tüzel kişilik için de mücbir sebebin bulunduğu kabul edilir.

Mücbir sebebe ilişkin hükümlerin uygulanması için mücbir sebebin idare tarafından biliniyor olması veya mücbir sebep halini ileri sürenler tarafından ispatı ya da belgelenmesi gerekir. Vergi idaresi uygulamada, genel hayatı etkileyecek tarzda meydana gelen tabi afet halini mücbir sebep olarak kabul etmekte ve tabii afetin etkili olduğu yörede yaşayan tüm mükelleflerin başvurusuna gerek kalmadan mücbir sebep haline ilişkin hükümleri uygulamaktadır(1). Örneğin belli bir yörede yaşayan herkesi etkileyen yangın, sel, deprem gibi afetlerin meydana gelmesi halinde bunun idarece bilindiği kabul edilmektedir. Ancak bir mükellefin şahsına münhasır mücbir sebep halinin bulunduğunu iddia etmesi halinde olayın belgelenmesi istenmektedir. Örnek verecek olursak işyerinde yangın çıkan ve olaydan sadece kendisi etkilenen bir mükellefin bunu belgelemesi (itfaiye raporuna, itfaiye olmayan yerde jandarma raporuna istinaden) gerekmektedir.

II- MÜCBİR SEBEP SAYILAN HALLER

A- VERGİ ÖDEVLERİNDEN HERHANGİ BİRİNİN YERİNE GETİRİLMESİNE ENGEL OLACAK DERECEDE AĞIR KAZA, AĞIR HASTALIK VE TUTUKLULUK HALİ

Ağır kaza ve ağır hastalık tabirleri, uygulamada mükellefleri vergi ödevlerini yapmalarını engelleyecek derecede etkileyen kaza ve hastalık olarak kabul edilmektedir. Ağır kaza ve ağır hastalık hallerinin sağlık kuruluşlarından alınacak raporlarla kanıtlanması gerekir. Bununla birlikte Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğü’nün 25.12.1986 tarih ve 1986/9 sayılı Vergi Usul Kanunu İç Genelgesi’nde mükelleflerin ibraz ettikleri raporlarda belirtilen hastalıkların;

● Hastanelerden (özel hastaneler dahil) alınan raporlar hakkında il sağlık müdürlüğüne veya raporu tanzim eden hastane baş hekimliğine,

● Hastaneler dışındaki resmi sağlık kuruluşlarınca (hükümet tabipliği, sağlık ocağı gibi) verilen raporlar hakkında da il sağlık müdürlüğüne

yazı ile sorulmak suretiyle mükellefin vergi ödevini yerine getirmesine engel olacak derecede ağır olup olmadığının araştırılması öngörülmüştür. Aynı İç Genelge’de mücbir sebebin varlığını ispat için ibraz edilen raporların mutlaka yukarıda belirtilen sağlık kuruluşlarından alınması gerektiği de vurgulanmıştır. Ayrıca ağır hasta olmasa bile kişinin hastanede yatıyor olması da mücbir sebep hali olarak kabul edilmektedir. Ülkemizde oldukça yaygınlaşan poliklinik uygulamasını da vergi idaresi hastane olarak kabul etmemektedir. Vergi İdaresi, “... Polikliniklerin hastalara acil müdahaleler yapan ve ayakta tedavi gerçekleştiren sağlık yerleri olduğu hususu göz önünde bulundurulduğunda, polikliniklerden alman raporların, özel hastanelerden alınan raporlar gibi işleme tabi tutulmasının uygun olmayacağının düşünüldüğü” şeklinde görüş bildirmiştir(2).

Ağır kaza durumunun hangi olaylar sonucu oluştuğu konusu üzerinde durulmamış olmakla birlikte vergi ödevinin yerine getirilmesini engelleyecek türden bir kaza sonucunda da yine doktor tedavisi görmek gerektiğinden bu halde de sağlık kurumlarının raporu aranmaktadır.

Ağır kaza ve hastalık yanında tutukluluk hali de mücbir sebep sayılmaktadır. Ceza Muhakemesi Kanunu’nun 100. maddesinde kuvvetli suç şüphesinin varlığını gösteren olguların ve bir tutuklama nedeninin bulunması halinde, şüpheli veya sanık hakkında tutuklama kararı verilebileceği, 101. maddesinde soruşturma evresinde şüphelinin tutuklanmasına Cumhuriyet Savcısının istemi üzerine sulh ceza hâkimi tarafından, kovuşturma evresinde sanığın tutuklanmasına Cumhuriyet Savcısının istemi üzerine veya re’sen mahkemece karar verileceği hükme bağlanmıştır. Aynı Kanun’un 102. maddesinde de tutukluluk süresi; ağır ceza mahkemesinin görevine girmeyen işlerde en çok bir yıl, ağır ceza mahkemesinin görevine giren işlerde ise en çok iki yıl olarak belirlenmiştir. Öte yandan hapis cezasına çarptırılan bir kimse için vasi tayin edilinceye kadar geçen süre mücbir sebep nedeniyle işlemeyen süre kabul edilir.

B- VERGİ ÖDEVLERİNİN YERİNE GETİRİLMESİNE ENGEL O-LACAK YANGIN, YER SARSINTISI VE SU BASMASI GİBİ AFETLER

VUK’ un 13. maddesinde sayılan bir diğer mücbir sebep hali tabii afetlerdir. Yangın, yer sarsıntısı ve su basması gibi afetler mücbir sebep sayılmakla birlikte bu haldeki mücbir sebepler sayılanlarla sınırlı değildir. Kanunda yer alan “su basması” ifadesi seli de içermektedir. Yine yer sarsıntısı sadece depremle sınırlı değildir. Çığ düşmesi ve toprak kayması da mücbir sebep kabul edilir. Ancak VUK’un 115. maddesinde sayılan don, kuraklık, muzır hayvan istilası gibi tabii afetler, vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olmaları mümkün görünmediğinden mücbir sebep sayılmazlar. Bununla birlikte bu afetlerin mücbir sebep olarak değerlendirilmesi için afetin mükellefi etkilemesi ve ödevini yerine getirmesine engel olması gerekir. Yoksa mükellefin işyerinin sadece küçük bir bölümünü etkileyen ve muhasebe kayıtlarına zarar vermeyen bir yangın, mükellefin beyanname vermesine engel olmayacağından, mücbir sebep olarak kabul edilemez.

C- KİŞİNİN İRADESİ DIŞINDA VUKUA GELEN MECBURİ GAYBUBETLER

Gaybubet “göz önünde bulunmama” anlamındadır. Kişilerin iradeleri dışında meydana gelen mecburi gaybubetler de bir başka mücbir sebep hali olarak kabul edilmiştir. Mükelleflerin iradi olmayan ve ödevlerini yerine getirmelerine engel olacak biçimde işlerinin başından ayrılmaları bu tür mücbir sebeplerdendir. Kişilerin askere alınmaları bu gerekçe ile mücbir sebep olarak kabul edilmektedir.

Yurt dışına çıkılması da mücbir sebep hali olarak kabul edilememektedir. Zira yurt dışına çıkışta iradilik söz konusudur ve bu durumlarda kişilerin kendilerine vekil ya da temsilci tayin etmeleri mümkündür.

D- DEFTER VE VESİKALARIN SAHİBİNİN İRADESİ DIŞINDAKİ SEBEPLER DOLAYISIYLA ELDEN ÇIKMASI

Vergi Kanunları uyarınca tutulması gereken defter ve belgeler tabii afetler, hırsızlık, kaybolma veya resmi makamların el koyması gibi nedenlerle sahibinin iradesi dışında elden çıkmış ve bu nedenle vergi ile ilgili ödevler süresi içinde yerine getirilememiş olabilir. Bu durum ispat edilmek koşuluyla mücbir sebep sayılmaktadır.

Sahibinin iradesi dışında defter ve vesikalarının elinden çıkmış olması halinin Türk Ticaret Kanunu açısından da belgelenmesi gerekir. Zira anılan Kanun’un 68. maddesinin son fıkrasında “Bir tacirin saklamakla mükellef olduğu defter ve kağıtlar yangın, su baskını veya yer sarsıntısı gibi bir afet sebebiyle ve kanuni müddet içinde ziyaa uğrarsa, tacir zıyaa uğradığı tarihten itibaren 15 gün içinde ticari işletmesinin bulunduğu yerin salahiyetli mahkemesinden kendisine bir vesika verilmesini isteyebilir. Mahkeme lüzumlu gördüğü delillerin toplanmasını da emredebilir. Böyle bir vesika almamış olan tacir defterlerini ibrazdan kaçınmış sayılır.” hükmüne yer verilmiştir. Bu hükümde hırsızlık, zayi belgesi alınması gereken olaylar arasında sayılmamışsa da adli yargı defter ve belgelerin çaldırılmasını da mücbir sebep kapsamında değerlendirilmektedir.

Ayrıca inceleme ve arama nedeniyle defter ve vesikaları alıkonulan mükellefler de bu durumu mücbir sebep hali olarak düşünmektedir. Ancak VUK’un 144. maddesinde defter ve belgelerin inceleme nedeniyle muhafaza altına alınmış olması, süresi gelmiş vergi beyannamelerinin verilmesi ödevini kaldırmamaktadır. Zira aynı maddede mükellefin ilgili memurun bulunması şartıyla defter ve belgeleri üzerinde inceleme yapmasına, kayıt tutmasına ve bunlardan suret ve kopya almasına yetki verilmekte ve mükellefin isteğinin derhal yerine getirilmesi konusunda hüküm bulunmaktadır. Ayrıca defter ve belgelerin alıkonulduğu tarihten beyannamenin verileceği tarihe kadar kalan sürenin bir aydan az olması halinde beyanname verme süresi kendiliğinden uzamaktadır(3).

III- MÜCBİR SEBEPLERİN SONUÇLARI

VUK’ un 15. maddesine göre, mücbir sebeplerden herhangi birinin bulunması halinde bu sebep ortadan kalkıncaya kadar süreler işlemez. Bu durumda tarh zamanaşımı işlemeyen süreler kadar uzar.

VUK’ un mücbir sebeplerle ilgili 13 ve 15. maddelerinde kanuni ve idari süreler arasında mücbir sebebin sonuçları yönünden herhangi bir ayırım yapılmamıştır. Bu nedenle mücbir sebeplerin sürelerin işlemesini durdurucu etkisi gerek kanuni gerek idari süreler bakımından aynıdır.

Mücbir sebep halinde vergi ödevleriyle ilgili süreler durur. VUK’un İkinci Kitabında “Mükellefin Ödevleri” düzenlenmiştir. Bu kitapta yer alan bildirmeler, defter tutma, envanter, kayıt nizamı, tevsik, saklama ve ibraz ödevlerinin yanı sıra diğer vergi kanunlarında (gelir vergisi, katma değer vergisi, kurumlar vergisi vb.) mükelleflere yüklenen ödevler de vergi ödevleri içinde yer almaktadır. Bu nedenle mücbir sebep halinin varlığı kabul edildiğinde genellikle beyanname verme yükümlülüğü işlemeyen sürenin sonuna kadar ertelenir.

Mücbir sebep halinde sadece ödevlerle ilgili süreler değil, mükelleflerin haklarına ilişkin süreler de uzar. Uzlaşma, cezalarda indirme gibi mükelleflere belli haklar sağlayan müesseseler için de mücbir sebep hali ileri sürülebilir. Vergi idaresinin uygulaması bu yönde olmakla birlikte(4) aksine Danıştay kararları da vardır.

Mücbir sebep ortadan kalktıktan sonra süresi geçmiş ödevler, işlemeyen süreler dikkate alınarak yerine getirilir. Örneğin, yıllık gelir vergisi beyannamesini mücbir sebep nedeniyle ancak Temmuz ayında verebilen bir mükellefin vadesi geçmiş taksitini de aynı süre içinde ödemesi gerekir.

VUK’ un 373. maddesinde mücbir sebeplerden herhangi birinin vukua geldiği malum ise veya tevsik ve ispat olunursa vergi cezası kesilmeyeceği hüküm altına alınmıştır. Ayrıca mücbir sebep dolayısıyla ceza kesilmemesi için mücbir sebep ile vergi kabahati arasında nedensellik bağının bulunması gerekir. Vergi cezası kavramı vergi ziyaı cezası ile usulsüzlük cezalarını kapsamaktadır (VUK md. 331).

Mehmet Emin AKYOL*
Yaklaşım

* Baş Hesap Uzmanı

(1) VUK’ un 15. maddesinin son fıkrasına göre; Maliye Bakanlığı, mücbir sebep sayılan haller nedeniyle; bölge, il, ilçe, mahal veya afete maruz kalanlar itibarıyla mücbir sebep hali ilân etmeye ve bu sürede vergi ödevlerinden yerine getirilemeyecek olanları tespit etmeye yetkilidir. Bu yetki vergi türleri ve işyerleri itibarıyla; beyannamelerin toplulaştırılması, yeni beyanname verme süreleri belirlenmesi ve beyanname verme zorunluluğunun kaldırılması şeklinde de kullanılabilir.
(2) M. Ali ÖZYER, Açıklama ve Örneklerle Vergi Usul Kanunu Uygulaması, Maliye Hesap Uzmanları Derneği Yayınları, İstanbul, Mart 2008, s. 65
(3) ÖZYER, age, s.70
(4) Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliği’nin 14. maddesinde mükellefin mücbir sebeple uzlaşma görüşmesine katılamaması uzlaşma görüşmelerinin ertelenme sebebi olarak sayılmaktadır.