İşletme faaliyetleri sürdürülürken çeşitli gelirler elde edilir.Bunların bir kısmı esas faaliyetlerden;bir kısmı da Olağan ve Olağan dışı diğer faaliyetlerden sağlanır.

Gelirlerin elde edilmesi,kayda alınması ve raporlanması; gelirin özelliği, elde ediliş biçimi, zamanı ve sözleşme şartları gibi çeşitli faktörlere göre değişir. Mesela, üç yıllık kira gelirinin peşin tahsil edilmesi ile satışı yapılacak mal ve hizmet için peşinat alınması farklı muhasebe İşlemlerini gerektirir.

Benzer şekilde, vadeli olarak satılan,bütün risk ve tasarrufları alacıya geçen; ancak, vade farkı geliri zamana bağlı olarak doğacak bir mal ve hizmet satışı için tahakkuk ettirilecek vade farkı gelirinin tabi olacağı muhasebe işlemi de farklıdır.

Peşin tahsil edilen ve gelecek dönemi ilgilendiren kira geliri, satışı yapılacak mal ve hizmet için alınan avanslar ve vadeli satışlarda, vade sonunda doğacak vade farkı gelirleri,özüne bakıldığında realize olmamış,ancak dönemsellik ilkesi gereği bilançoda borç olarak raporlanan pasif kıymetlerdir.

Bu husus  1 nolu muhasebe uygulamaları genel tebliğinde 380 nolu hesap açıklamasında “peşin tahsil olunan gelirler bu hesabın alacağına kaydedilir.Ait olduğu dönemde ilgili gelir hesaplarına devredilir.”denilerek izah edilmiştir.

Gerek tekdüzen hesap planında, gerekse yabancı literatürde realize olmamış bu tür gelirler,bilançonun yabancı kaynaklar kısmında raporlanmakla birlikte, adına borç denilmemektedir. Bunlar için peşin tahsil edilmiş gelir, alınan avans ve ertelenmiş gelir gibi ifadeler kullanılmaktadır.

Yukarıda kısaca bahsedilen kavram ve hesapların açıklamaları, kullanım yerleri ve birbirinden farklılıkları aşağıda incelenecektir.

GELECEK AYLARA VE YILLARA AİT GELİRLER

Muhasebenin temel kavramlarından biri olan dönemsellik; gelir ve giderlerin tahakkuk esasına göre muhasebeleştirilmesini, hasılat, gelir ve karların aynı döneme ait maliyet, gider ve zararlarla karşılaştırılması gereğini ifade eder. Buna göre işletmenin elde ettiği gelir ve giderler, ilgili oldukları dönemin gelir tablosunda raporlanır.Mesela, üç yıllık kira bedelini peşin tahsil eden bir işletme, ilk yıla ait tutarı gelir tablosunda, ikinci ve üçüncü yıla ait tutarı ise bilançoda raporlar. Bilançoda raporlanan tutar için tekdüzen hesap planında iki ayrı hesap açılmıştır. Bunlardan birincisi; 380 kod numaralı “gelecek aylara ait gelirler”;diğeri de 480 kod numaralı “gelecek  yıllara ait gelirler” hesabıdır. Bunlardan “gelecek aylara ait  gelirler” hesabının tekdüzen hesap planındaki  açıklaması şöyledir:“Gelecek bilanço dönemlerine ait peşin tahsil olunan gelirlerin bir yıldan kısa süreye ait kısımlarının  izlendiği hesaptır”. Gelecek yıllara ait gelirler hesabının tanımı da benzer şekildedir. İki hesap arasındaki tek  fark, birincisinin kısa vadede;ikincisinin ise uzun vadede realize olacak olmasıdır. Her iki hesabın tanımından,“peşin tahsil” edilen; ancak, tahakkuk etmediği için bilançoda tutulan, dolayısıyla gelir tablosuna aktarılamayan realize olmamış gelir anlaşılmaktadır.

Peşin tahsil edilen realize olmamış gelirler, yabancı literatürde “unearned revenues”,“deferred revenues”, “revenues collected in advance” ve “customer prepayment” gibi kavramlarla ifade edilmektedir .(Harrison-Horngren, 1997: 452).

Buradaki “deferred revenues”kavramından anlaşılması gereken;gelirin, gelir tablosuna transferinin ertelenmesidir. Çünkü “Deferrals” kelimesi, henüz gerçekleşmemiş bir gelirin, bilançoda izlenmesi manasına gelmektedir. Tekdüzen hesap planında yer alan gelecek aylara veya yıllara ait gelirler, peşin tahsil edilmiş, ancak, gelir tablosu açısından henüz gerçekleşmemiş olan bir geliri ifade etmektedir. Bu bakımdan da “deferred revenues” kavramıyla örtüşmektedir.Peşin tahsil edilen gelirler için en çok verilen örneklerden biri kira gelirleridir. Mesela, binayı kiraya tutan kiracıdan, peşin olarak alınan bir yıllık kira bedeli öncelikle bilanço hesaplarına alınır. Binanın kullanımına bağlı olarak bu kira bedeli realize olur ve gelir tablosunda gösterilir (Moore-Anderson-Jaedıcke, 1988: 864).

Benzer şekilde aylık dergi çıkaran bir yayınevi yıllık abonman bedelini peşin alır ve aldığı tutarı, bilançonun pasifinde borç olarak raporlar. Mesela, yayınevinin yıllık abonman bedeli olarak müşterisinden aldığı 240.000,00 YTL üyelik bedeli şöyle kaydedilecektir (Needles-Anderson-Caldwell, 1990: 465).

----------------------------------- / -------------------------------

100 KASA                                          240.000,00

380 GEL. AYL. AİT GEL.                                          240.000,00

----------------------------------- / -------------------------------

Muhasebe kaydından da anlaşılacağı üzere, peşin tahsil edilmiş fakat realize olmamış üye aidatı gelirleri bilançoda bir borç olarak yer almaktadır.

Örneğe göre, yayınevi peşin tahsil ettiği 240.000,00 YTL tutarındaki üyelik bedelini, aylara dağıtacak ve dergiyi müşteriye teslim ettikçe gelir yazacaktır. Bunun muhasebe kaydı şöyle olacaktır.

----------------------------------- / -------------------------------

380 GEL. AYL. AİT GEL.          20.000,00

600 YURTİÇİ SATIŞLAR                                20.000,00

----------------------------------- / -------------------------------

Muhasebe kaydından da anlaşılacağı gibi, dergiler müşterilere teslim edildikçe aylık abone bedeli olan gelir, realize (gerçekleşmekte) olmakta  ve gelir tablosuna aktarılmaktadır. Peşin tahsil edilen bakım onarım, özel okul ve avukatlık ücretleri de benzer şekildedir. Mesela, ticari faaliyette bulunan bir firmayla 1.1.2007 tarihinden itibaren 4 yıl süre hizmet sunmak üzere müşterisinden 50.000$ ücret alan bir avukat, her yıl  12.500$’ı gelir olarak kaydedecektir (Sıegel-Shım, 1987: 17).

Yapılan çeşitli çalışmalarda peşin tahsil edilen, gelecek dönemlere ait gelirlerin bilançoda borç olarak raporlanmasının tartışmalı olduğu  belirtilmektedir. Nitekim Schroeder Clark, peşin tahsil edilmiş gelirlerin bilançoda cari borç olarak gösterilmesinin genel manadaki borç kavramından farklı olduğunu  belirtilerek, “borcun özel bir şeklidir” ifadesine yer vermektedir. (Schroeder Clark, 1997: 288; Anthony, 1975: 41).

Realize olmamış bu tür gelirlere  ilişkin 213 sayılı  Vergi Usul Kanunu’ndaki (VUK) açıklama da  benzer niteliktedir. VUK, bu tür gelirleri  “Pasif  Geçici Hesap Kıymetleri” olarak isimlendirmektedir .(VUK, Md. 287).

Sayın,Erciyes Üniversitesi öğretim görevlisi Dr.Azzam ÖZKAN’nın Kanaatine göre; “peşin tahsil edilmiş gelirler, Schroeder-Clark’ın  belirttiği gibi genel manadaki borçlardan farklı olup, daha ziyade şarta bağlı borç niteliğindedir.”Benim kanaatime göre ise aslında genel şartlar oluşmuş,hesaben durum oluşmuş fakat dönemsel şart yerine gelmemiş borç niteliği taşımaktadır.

Borç ilişkisi kavramı özel hukuk açısından tanımlandığında, alacaklı ve borçlu adı verilen iki taraf arasında meydana gelen ve borçlu olan tarafın alacaklıya karşı belli bir davranış biçiminde (edimde) bulunmakla yükümlü olduğu, alacaklının da borçludan bu davranış biçiminin yerine getirilmesini isteyebileceği (ifayı talep edebileceği) hukuksal bir bağdır.Bir tarafta bir edim,diğer tarafta yerine getirilmesi gereken bir ifa söz konusudur.Borç Alacak ilişkisinin son bulması bir tarafın edimini yerine getirmesine,diğer tarafın vaad ettiği fiili ifa etmesiyle son bulur.

Diğer taraftan  sayılı Gelir Vergisi kanunumuzu incelediğimizde 72.maddenin 4. paragrafında Gelecek yıllara ait olup peşin tahsil edilen kiralardan bahsedilmekte ve peşin alınan bedellerin ilgili bulundukları yılların hasılatı sayılır denilmektedir. 

            ALINAN AVANSLAR

Avans , henüz satılmamış bir mal veya ifa edilmemiş bir taahhüt ya da yapılmamış bir hizmetle ilgili olan, bu itibarla henüz hak edilmiş bir niteliği olmayan; ileride doğacak olan alacağa mahsuben yapılan bir peşin ödemedir (Özbalcı, 1981: 155).

Dolayısıyla alınan avanslar, mal teslimi ya da hizmet ifasıyla gelire dönüşecektir. Bu bakımdan gelecek  aylara ve yıllara ait gelirlerden bir takım farklılıklar arzeder. Bunlar aşağıda incelenecektir.

Alınan avans, teslim edilecek mal veya sunulacak hizmetler için alınan ön ödemedir.(advanceprepayment) (Sıegel-Shım, 1987: 17).

Peşin tahsil edilen gelir ise, yapılacak mal ya da hizmet bedelinin önceden alınmasını ifade eder. Bu yönüyle malın teslim edilmesi veya hizmetin ifa edilmesiyle müşteriden bir alacak oluşmaz.İnşaat projelerinde olduğu gibi bazı sözleşmeye dayalı faaliyetlerin ön ödeme olmadan işletme tarafından gerçekleştirilmesi çok kere mümkün olmayabilir. Şayet işletme bu tür amaçlar için müşterilerinden herhangi bir ön ödeme alırsa, bunu borç olarak kaydedecektir (Sıegel-Shım, 1987:17). Buradaki borç, satıcılara, bankalara veya kamu kurumlarına olan vergi ve sigorta borçlarından farklı olup,belirli bir hizmetin gerçekleştirilmesi ya da malın teslimi şartına bağlıdır. Hizmetin yerine getirilmesiyle ya da malın teslim edilmesiyle de sözkonusu borç ortadan kalkmaktadır.

Yapılan açıklamalardan da anlaşılacağı üzere avans, satılacak mal veya sunulacak hizmet için işletme tarafından alınan bir peşinattır. Satışın yapılmasıyla yada hizmetin sunulmasıyla gelire dönüşecektir; aksi  takdirde müşteriye iade edilecektir.

 ERTELENMİŞ (KAZANILMAMIŞ) GELİR

Bu kavramı ilk kullananlardan biri, ülkemiz muhasebe literatüründe önemli katkıları bulunan Akdoğan’dır

(Akdoğan, 1999a: 35-36; Akdoğan-Sevilengül, 1999b: 392). Yazarın eserine atıf yapılan başka eserlerde de kavramın benimsendiği görülmektedir (Marşap, 1999: 103; Sayılgan, 2001:-26; Özkan, 2001: 15-16). Akdoğan, ertelenmiş (kazanıl-mamış) gelir kavramını uluslar arası muhasebe standartları ve Türkiye muhasebe standartlarına göre kayıt yapan işletmelerin muhasebe uygulamalarında kullanabileceğini belirtmektedir. Oluşturduğu “ertelenmiş gelir” hesabını da şöyle tanımlamaktadır (Akdoğan-Sevilengül, 1999b: 392).“Vadeli satışlarda, satış tutarı içeriğindeki vade farkı, bu hesaba alacak, vade süresi geldikçe faiz geliri veya kur farkı gelirleri hesabına aktarılarak bu hesaba borç yazılır”. Yazar, faiz ve kur farkı gelirlerinin, süresi gelip gelir hesaplarına aktarılıncaya kadar 382/482 Ertelenmiş (Kazanılmamış) Gelirler hesabında izlenebileceğini belirtmektedir (Akdoğan-Sevilengül, 1999(b):172).

Yapılan açıklamalara göre bu hesap; sözleşmesi yapılmış, malı teslim edilmiş, bütün risk ve tasarrufları alıcıya geçmiş satışlarda, vadeye bağlı olarak doğacak faiz ve kur farkı gelirlerinin kaydedilmesinde kullanılacaktır (TMS-4, Md. 9).

Örnek: Peşin fiyatı 100.000,00 YTL olan bir mal, 4 ay vadeli olarak taksitle 140.000,00 YTL’ya Mart ayında satılır ve her ayın sonunda da taksitler tahsil edilirse, kayıtlar şöyle yapılacaktır:

a) Mal Satış Kaydı

----------------------------------- / -------------------------------

120 ALICILAR                                140.000

600 YURTİÇİ SATIŞLAR                                   100.000

382 ERTELENMİŞ GELİR                                    40.000

----------------------------------- / -------------------------------
 

b) Birinci Taksitin Tahsili

----------------------------------- / -------------------------------

100 KASA                                            35.000

120 ALICILAR                                                      35.000

----------------------------------- / -------------------------------

382 ERTELENMİŞ GELİR                               10.000

642 FAİZ GELİRİ                                                          10.000

----------------------------------- / -------------------------------

Yukarıdaki kayıtlar ikinci, üçüncü ve dördüncü taksitlerin tahsilinde tekrarlanacaktır.Buradaki 382 Ertelenmiş Gelirler hesabının yerine 380 Gelecek Aylara Ait Gelirler hesabını kullanan yazarlar da bulunmaktadır (Sayarı, 1997:103). Nitekim, Akdoğan’ın bir başka çalışmasında da bu işlem için 380 Gelecek Aylara Ait Gelirler hesabı kullanılmıştır

Buradaki ertelenmiş gelir, gelecek aylara ve yıllara ait gelirlerden farklıdır. Gelecek aylara ve yıllara ait gelirlerde peşin yapılan bir tahsilat sözkonusudur. Fakat ertelenmiş gelirde malın satışı vadeli olarak yapılmış, mal üzerindeki bütün risk ve tasarruf müşteriye devredilmiştir. Satışın vadeli olmasından kaynaklanan vade farkı ve kur farkı gelirleri de zamana bağlı olarak doğacaktır. Bu durumda satılan  mal karşılığında müşteriden olan alacağın bir kısmı mal bedeli, bir kısmı ise vade farkıdır. Vade farkı süreye bağlı olduğundan,henüz gerçekleşmemiştir. Dolayısıyla bunun bilançonun pasifinde geçici bir hesapta * Alacakların erken tahsil edilmesi veya edilememe durumunda yapılacak kayıtlar için bkz: Özkan, a.g.e., ss.9-40.tutulması gerekmektedir. Bu hesap “ertelenmiş gelir” hesabıdır. Vadeli  satışlara  ilişkin yukarıdaki uygulamayla dönemsellik,gerçekleşme ve tam açıklama gibi muhasebenin temel kavram ve genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uyum sağlanmış olmaktadır.İşletmenin satış ve finans fonksiyonlarından sağladığı hasılat ayrı ayrı görülmektedir. Ayrıca yıllardır süregelen dönemsellik kavramının ihlali de son bulmaktadır(Sayarı, 1997: 110). Yine 1 nolu muhasebe uygulamaları genel tebliği Mali tablolar ilkeleri bölümünün Gelir tablosu ilkeleri kısmında “satışların,gelirlerin,satışlar maliyetinin ,giderlerin,kar ve zararlara ait hesapların ve belli dönemlere ait işletme faaliyetleri sonuçlarının sınıflandırılmış ve gerçeğe uygun olarak gösterilmesini sağlamaktır.” denilerek  elde edilen irad veya kazancın dönemselliğinden bahsedilmektedir.Aynı bölümün (ı) bendinde ise “Şarta bağlı gelir ve karlar için ise gerçekleşme ihtimali yüksek de olsa herhangi bir tahakkuk işlemi yapılmaz.”denilmekle görülüyor ki;şarta bağlı yani realize olmamış gelirler için gerçekleşme ihtimali yüksek olması da  bu durumu değiştirmiyor. Kanaatimizce,ertelenmiş gelir hesabını IAS ve TMS standartlarına göre kayıt yapan işletmelerdeki vadeli satışlarla sınırlandırmamak gerekir.Dr.Azzam ÖZKAN’a  göre bu kavram, işletmenin özkaynağını artıran; fakat, realize olmamış bütün gelirlerini muhasebeleştirmede kullanılmalıdır.Mesela,canlı hayvanlardaki kendiliğinden meydana gelen üremeler için bu hesap kullanılabilmelidir. Ayrıca yan mamulleri muhasebeleştirmede de bu hesap kullanılmalıdır. Kanımca da,doğru bir yaklaşım olabilir diye düşünüyorum.Bende örnek verecek olursam,Gayrı menkul alım satımı yapan bir işletmenin almış olduğu bir arsanın bulunduğu yerin yakınlarına  ticari bir kompleksin yapılacağının bilinmesi ve bahsi geçen kompleksin sağlayacağı ekstra gelirin de bu hesapta gözükmesi düşünülebilinir.Hatta bu örnekler sektörel bazda geliştirilebilinir.

1 nolu Muhasebe uygulamaları genel tebliği Bilanço ilkeleri bölümünün ,b)yabancı kaynaklara ilişkin ilkeler kısmının 3 nolu alt bendinde ise “Tutarları kesinlikle saptanamayanları veya durumları tartışmalı olanlarıda içermek üzere,işletmenin bilinen ve tutarları uygun olarak tahmin edilebilinen bütün yabancı kaynakları kayıt ve tespit edilmeli ve bilançoda gösterilmelidir.”ifadesi de aslında bu hususu çok açık bir şekilde gözler önüne seriyor.

 YAN MAMULLERİ MUHASEBELEŞTİRMEDE FARKLI BİR YAKLAŞIM: ERTELENMİŞ GELİR

Bilindiği gibi yan mamulleri muhasebeleştirmede farklı yaklaşımlar sözkonusudur. Bunlar; yan mamulleri üretimle birlikte maliyetlemek, satışı beklemek ve diğer gelirler karşılığı stoklara kaydetmektir.

Satışı bekleme yaklaşımının iki farklı uygulamasından söz edilebilir. Bunlardan birincisi, ortaya çıkan yan mamuller hemen satılabiliyorsa, herhangi bir stok kaydı yapılmasına gerek yoktur; yan mamul satıldığında kayda alınmalıdır. İkinci uygulama ise, üretilen yan mamul, izbedeli ile stoklara kaydedilmeli ve satış yapıldığında gelir olarak kayda alınmalıdır .

Kanaatimizce yan mamulleri iz bedeliyle stoklara kaydetmek veya satışı beklemek ya da gelir olarak kayda almak yerine, emsal bedeliyle “ertelenmiş gelir”olarak muhasebeleştirmek daha uygun bir yaklaşım olabilir. Bunu aşağıdaki şekilde örneklendirmek mümkündür.

Örnek: İşletmenin yapmış olduğu üretim faaliyeti sonucunda  80.000,00 YTL emsal bedelli yan mamulü oluşmuştur. İşletme geleneksel yaklaşımlardan farklı olarak bu yan mamulü şu şekilde muhasebeleştirebilir:

----------------------------------- / -------------------------------

157 DİĞER STOKLAR                        80.000,00

382 ERTELENMİŞ GELİR                                80.000,00

----------------------------------- / -------------------------------

Yapılan muhasebe kaydından da anlaşılacağı gibi, ortaya çıkan yan mamuller emsal bedeli üzerinden stoklara kaydedilmiştir. Dolayısıyla söz konusu yan mamul bilançoda gerçek değeriyle raporlanmıştır. Böylece, bilanço gerçek durumu yansıtmış, yan mamullerin bilanço dışında kalması önlenmiş, tam açıklama, dönemsellik ve sosyal sorumluluk kavramlarına da uyulmuştur. Ayrıca yan mamullerin bilanço dışı kalması da önlenmiştir.

Örnekte yer alan yan mamulün 90.000,00 YTL’ye satıldığı varsayıldığında ise kayıt şu şekilde yapılmalıdır:

----------------------------------- / -------------------------------

100 KASA                                              90.000,00

157 DİĞER STOKLAR                                      80.000,00

649 DİĞ. FAAL. OL. GEL. VE KAR                10.000,00

----------------------------------- / -------------------------------

382 ERTELENMİŞ GELİR                                  80.000,00

649 DİĞ. FAAL. OL. GEL. VE KAR                                80.000,00

----------------------------------- / -------------------------------

Yevmiye kaydından da anlaşılacağı üzere, yan mamuller satılana kadar emsal bedeliyle bilançoda raporlanmakta, satıldığında ise dönemin faaliyet sonucuyla ilişkilendirilerek gelir tablosuna transfer edilmektedir

            Bu bakımdan yan mamulleri muhasebeleştirmede kullanılan doğrudan gelir kaydetme,satışı bekleme veya iz bedeliyle kaydetme yaklaşımı yerine, yukarıdaki gibi ertelenmiş gelir olarak kaydetmek,muhasebenin temel kavramlarına ve genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine daha uygun gözükmektedir.Yan mamulleri muhasebeleştirmede benimsediğimiz yukarıdaki yaklaşım, yan mamullere maliyetlerden pay verilmesini benimseyen yaklaşımın alternatifi olmayıp; satışı bekleme, iz bedeliyle kaydetme veya doğrudan gelir yazma yaklaşımının alternatifidir.

            SONUÇ VE DEĞERLENDİRME

Esasen Ertelenmiş gelir kavramı gerek vergi yasalarımızda gerek muhasebe uygulamaları tebliğlerinde yer almış,Türk muhasebe bilim camiasında önemli bilim adam ve bilim kadınlarımızca itibar görmüş,ilgi çekmiştir. Ertelenmiş gelir  kavramının muhasebe literatüründe önemli bir yeri bulunmaktadır. Kavram, peşin tahsil edilen gelecek aylara ve yıllara ait gelirlerden farklı olup, henüz tahsil edilmemiş vadeli satışlarda kullanılmaktadır.

Yapılan çalışmalarda IAS ve (UFRS)TMS standartlarına göre kayıt yapan işletmelerde bu hesap kullanılmaktadır. Çünkü “gelecek aylara ait gelirler ile gelecek yıllara ait gelirler” ertelenmiş gelir hesabın karşılığı değildir. Bu hesap (ertelenmiş gelir), vadeye bağlı olarak doğacak kur farkı ve faiz gelirlerinin kaydedilmesinde kullanılmaktadır. Yani herhangi bir tahsilat işlemi söz konusu değildir; gelir de tahakkuk etmemiştir; vadeye bağlı olarak gerçekleşecektir. Şarta bağlı gelir olmaları bu durumu ortaya koymaktadır.

Yukarıda da ifade edildiği üzere, bu hesabın IAS ve TMS standartlarına göre kayıt yapan işletmelerde vade farkı ve kur farklarını muhasebeleştirmeyle sınırlandırılmaması uygun olur. Özellikle tarım işletmelerinde meydana gelen kendiliğinden üremeler için bu hesap kullanılabilir.Çünkü söz konusu kendiliğinden üremeler realize olmamış gelirdir. Satışı yapıldığında realize olacaktır.Ayrıca çalışma içinde de belirtildiği gibi, yan mamullere maliyetlerden pay verilmek istenmiyorsa, emsal bedelleriyle aktifleştirmede de bu hesap kullanılabilir.

Ertelenmiş gelir hesabının kullanım alanı yapılacak akademik  çalışmalarla çeşitli görüşler ve bakış açılarıyla genişletilebilir. Bu çalışmada sadece hesabın ve kavramın kullanımına bir başlangıç olması bakımından konu ele alınmıştır.Dolayısıyla bu çalışmanın bundan sonra yapılacak çalışmalara ve geliştirilecek muhasebeleştirme modellerine katkıda bulunacağı beklenmektedir.

 Ali ÖZBEK
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir

KAYNAKÇA                                                               :

Erciyes üniversitesi öğretim görevlisi Dr.Azzam ÖZKAN’ın  “Ertelenmiş Gelir Kavramı: Teori ve

Uygulama”, muhasebe Bilim Dünyası, Cilt: 4, Sayı:2, 97-104 (2002).

AKDOĞAN, Nalan “Finansal Kiralama İşlemlerinin Muhasebeleştirilmesinde IAS 17 Nolu Standart Hükümleri İle Türkiye Uygulamasının

Karşılaştırılması”, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi, Cilt:1, Sayı:1, 1999(a), ss.13-42.

AKDOĞAN Nalan ve Orhan SEVİLENGÜL, Türkiye Muhasebe Standartları İle Uyumlu Tekdüzen Muhasebe Sistemi Uygulaması, Dokuzuncu Baskı, Gazi Büro Kitabevi Yayını, Ankara 1999(b).

AKDOĞAN, Nalan “Türkiye Muhasebe Standartlarının Uygulama Sorunları”,

Türkiye Muhasebe Standartları Sempozyumu I, İzmir SMMO Yayını, İzmir 1996, ss.20-32.

AKDOĞAN, Nalan Tekdüzen Muhasebe Sisteminde Maliyet Muhasebesi Uygulamaları, 4. Baskı, Gazi Kitabevi Yayını, Ankara 1998.

ANTHONY, Robert N. Management Accounting Text and Cases, Fifth Edition,Richard D. Irwın, Inc, Illinois 1975.

CİVELEK, Muzaffer Maliyet Muhasebesi, Sorunlar-Sorular-Cevaplar, Kayseri, 2000.

HARRISON, Walter T. and Charles T HORNGREN. Financial Accounting, Second Edition, Prentice Hall Inc., New Jersey, 1997.

MARŞAP, Beyhan “Finansal Kiralama İşlemlerinin Mali Tablolarda Gösterilmesi  ve Analizi”, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi, Cilt:1, Sayı:4, Aralık  1999, ss.97-108.

MOORE Carl L, Lane K. ANDERSON and Robert K. JAEDICKE, Managerial

Accounting, Seventh Edition, South-Western Publishing Co., Cincinnati,1988.

NEEDLES Belverd E., Henry R. ANDERSON and James C. CALDWELL,

Principles of Accounting Fourth Edition, Haughton Mifflin  Company, New Jersey 1990.

ÖZBALCI, Yılmaz, Damga Vergisi Kanunu, İstanbul 1981.

ÖZKAN, Serdar, “Türkiye muhasebe tandardı –4 Satışlar ve Diğer Olağan Gelirler Standardı”,