1- Giriş

Bilindiği gibi, 01.08.2010 tarih ve 27659 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 6009 sayılı Kanun ile; Gelir Vergisi Kanunu, Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde değişiklikler yapılmıştır.

Bu makalede, 6009 sayılı Kanun ile, Vergi Usul Kanununun yanılma halini düzenleyen 369 uncu maddesinde ve mükelleflerin izahat talebinde bulunmalarına ilişkin 413 üncü maddesinde yapılan değişiklikler doğrultusunda özelge sistemine getirilen yenilikleri inceleyeceğiz.

2- Yapılan Değişiklikler ve Belirsizlikler

2.1. Vergi Usul Kanununun mükelleflerin izahat taleplerini düzenleyen 413 üncü maddesinde yapılan değişiklik

6009 sayılı Kanunun 15 inci maddesi ile Vergi Usul Kanununun mükelleflerin izahat taleplerini düzenleyen 413 üncü maddesinde yapılan değişiklik uyarınca, Gelir İdaresi Başkanlığı, kendisinden istenecek izahatı özelge ile cevaplandırabileceği gibi, aynı durumda olan tüm mükellefler bakımından uygulamaya yön vermek ve açıklık getirmek üzere sirküler de yayımlayabilecektir.

Sirküler ve özelgeler, Gelir İdaresi Başkanlığı bünyesinde kurulacak bir komisyon tarafından oluşturulacaktır.

Ayrıca, Gelir İdaresi Başkanlığı taşra teşkilatınca verilecek özelgelerin, bu komisyon tarafından oluşturulan sirküler veya özelgelere uygun olması gerekmektedir.

Bunun yanında, sirküler ve vergi mahremiyetine ilişkin hükümler göz önünde bulundurulmak şartıyla özelgeler, Gelir İdaresi Başkanlığınca internet ortamında yayımlanacaktır.

Bu çerçevede denilebilir ki, benzer olaylara farklı özelgeler verilmesinin zaman içerisinde önüne geçilerek, idari yorum farklılıklarına son verilecektir.

2.2. Vergi Usul Kanununun yanılma halini düzenleyen 369 uncu maddesinde yapılan değişiklikler ve geçmişte verilen özelgelerin durumu

Vergi Usul Kanununun 369 uncu maddesinde, yetkili makamların mükellefin kendisine yazı ile yanlış izahat vermiş olmaları vergi cezası kesilmeyecek hallerden biri olarak sayılmış, 413 üncü maddesinde de alacakları cevaplara göre hareket eden mükelleflerin bu hareketleri cezayı istilzam etse dahi ceza kesilmeyeceği belirtilmiştir.

6009 sayılı Kanunun 14 üncü maddesi ile Vergi Usul Kanununun yanılma halini düzenleyen 369 uncu maddesinde yapılan değişiklik uyarınca, yetkili makamların mükellefin kendisine yazı ile yanlış izahat vermiş olmaları veya bir hükmün uygulanma tarzına ilişkin bir içtihadın değişmiş olması halinde, vergi cezası kesilmemesinin yanı sıra gecikme faizi de hesaplanmayacağı hüküm altına alınmıştır.

Bu hükmün önceden verilmiş özelgeleri de kapsayıp kapsamayacağı da son günlerde tartışma konusu olmaktadır.

Konuya vergi kanunlarının geriye yürümezliği ilkesinden bakacak olursak, söz konusu hükmün yürürlük tarihinden sonra verilecek özelgeleri kapsayacağı söylenebilir; ancak Ceza Hukuku alanında “lehe olan kanunun geçmişe uygulanabilirliği” ilkesi olarak ifade edilen, “kanunların geçmişe yürümezliği” ilkesinin bir istisnasını oluşturan ve vergi suç ve cezalarına ilişkin olarak da geçerli olan bu ilke düşünüldüğünde, yukarıda bahsedilen hükmün geçmiş dönemlerde verilen özelgeleri de kapsayacağı düşünülebilir.

Diğer taraftan bu hükmün, Vergi Usul Kanunu’nun 413 üncü maddesinde yapılan değişiklikler sonucunda getirilmiş olabileceği de göz ardı edilmemelidir. Zira yukarıda da bahsedildiği gibi yeni sistemde özelgeler, Gelir İdaresi Başkanlığı bünyesinde kurulacak bir komisyon tarafından verilecek. Bu nedenle söz konusu hükmün sadece yeni verilen özelgeler için geçerli olabileceği de söylenebilir.

2.3. Yetkili makamların görüş ve kanaatini değiştirmesi durumu

Vergi Usul Kanununun yanılma halini düzenleyen 369 uncu maddesinde yapılan diğer bir değişiklikle, bir hükmün uygulanma tarzı hususunda yetkili makamların genel tebliğ veya sirkülerde değişiklik yapmak suretiyle görüş ve kanaatini değiştirmesi halinde, oluşan yeni görüş ve kanaate ilişkin genel tebliğ veya sirküler yayımlandığı tarihten itibaren geçerli olacak ve geriye dönük olarak uygulanamayacaktır.

Ancak bahse konu genel tebliğ ve sirkülerin iptal davasına konu edilerek yargı mercilerince iptal edilmesi durumunda, iptal kararının işlemin tesis edildiği tarihe kadar geriye yürütülmesi zorunlu olduğundan, maddeyle getirilen yeni kural bu durumlar için uygulanmayacaktır.

Yapılan bu düzenlemeler, mükellefin geriye dönük olarak öngöremeyecekleri bir tarhiyat yükümlülüğü ile karşı karşıya kalmamalarını sağlayacaktır.

3- Sonuç

Görüldüğü gibi, yanılma halini düzenleyen 369 uncu maddede mükellefin izahat talebinde bulunmalarına ilişkin 413 üncü maddeye paralel değişiklikler yapılmıştır.

Yapılan bu düzenlemeler, mükellefin geriye dönük olarak öngöremeyecekleri bir tarhiyat yükümlülüğü ile karşı karşıya kalmamalarını ve zaman içerisinde idari yorum farklılıklarını ortadan kaldırmayı sağlayarak özelge sistemini daha güvenli hale getirmektedir.

Ancak şuanda yürürlükte bulunan bu önemli değişikliklerin 01.08.2010 tarihinden önce verilmiş özelgeleri de kapsayıp kapsamadığı hususunda Maliye Bakanlığınca yapılacak bir açıklama oldukça faydalı olacaktır.


Erhan Tarhan
Deloitte Türkiye