Bilindiği üzere, KDV Kanunu'nun 11/1-a maddesi ile mal ihracatı KDV'den istisna edilmiş olup, ihracatın bedelli veya bedelsiz olması konusunda herhangi bir ayırım yapılmamıştır.

Öte yandan, İhracat Yönetmeliği'nin 4/c maddesinde bedelsiz ihracat, 'karşılığında yurt dışından bir ödeme yapılmaksızın yurt dışına mal çıkarılması' olarak tanımlanmıştır. Konu ile ilgili olarak yayımlanan 2008/12 sayılı Bedelsiz İhracata İlişkin Tebliğ'de(1) bedelsiz olarak ihraç edilebilecek eşyalar sayılmış olup, bunlar arasında reklam ve tanıtım malları (promosyon eşyası) da yer almaktadır.

Aşağıda, bedelsiz promosyon eşyası ihracatının KDV karşısındaki durumu incelenecektir.

II- BEDELSİZ PROMOSYON EŞYASI İHRACATINDA KDV İSTİSNASI UYGULAMASI

A- PROMOSYON EŞYASI İHRACATI İLE İLGİLİ OLARAK 2008/12 SAYILI BEDELSİZ İHRACAT TEBLİĞİ'NDE YER ALAN DÜZENLEME

Dış Ticaret Müsteşarlığı tarafından yayımlanan İhracat 2008/12 sayılı Bedelsiz İhracat İlişkin Tebliğ'in 2. maddesinin birinci fıkrasında bedelsiz olarak ihraç edilebilecek mallar sayılmış olup, bu mallar aynen aşağıdadır:

'a) Gerçek veya tüzel kişiler tarafından götürülen veya gönderilen hediyeler, miktarı ticari teamüllere uygun numuneler ile reklam ve tanıtım malları, yeniden kullanıma veya geri dönüşüme konu ithal edilmiş mal ve ambalaj malzemeleri,

b) Daha önce usulüne uygun olarak ihraç edilmiş malların bedelsiz gönderilmesi ticari örf ve adetlere uygun parçaları, fireleri ile garantili olarak ihraç edilen malların garanti süresi içinde yenilenmesi gereken parçaları,

c) Yabancı misyon mensuplarının, Türkiye'de çalışan yabancıların, yurt dışına hane nakli suretiyle gidecek Türk vatandaşlarının, daimi veya geçici görevle yurt dışına giden kamu görevlilerinin, bu durumlarının ilgili mercilerce belgelenmesi şartıyla, beraberlerinde götürecekleri, gönderecekleri veya adlarına gönderilecek mal ve taşıtlar,

ç) Yurt dışında yerleşik tüzel kişiler, yabancı turistler ve yurt dışında ikamet eden Türk vatandaşlarının beraberlerinde götürecekleri, gönderecekleri veya adlarına gönderilecek mal ve taşıtlar,

d) Kamu kurum ve kuruluşları, belediyeler ve üniversitelerin; görevleri veya anlaşmalar gereği gönderecekleri mal ve taşıtlar,

e) Savaş, deprem, sel, salgın hastalık, kıtlık ve benzeri afet durumlarında; kamu kurum ve kuruluşları, belediyeler, üniversiteler, Kızılay ile kamu yararına çalışan dernek ve vakıfların gönderecekleri insani yardım malzemeleri.'

Öte yandan, söz konusu Tebliğ'in 3. maddesinde yapılan açıklamalara göre,  yukarıda (a) ve (b) bentlerinde yer alan mallardan değeri 250.000 (ikiyüzellibin) ABD Dolarına kadar olan malların bedelsiz ihracat izni başvurularının doğrudan ilgili gümrük idaresine,  değeri 250.000 (ikiyüzellibin) ABD Doları ve üzeri olanların bedelsiz ihracat izni başvurularının ise, Tebliğ ekinde yer alan Bedelsiz İhracat Formu doldurularak İhracatçı Birlikleri Genel Sekreterliklerine yapılması gerekmektedir. İhracatçı Birlikleri Genel Sekreterliklerinin verilen bedelsiz ihraç izinlerinin bir örneğini talep sahibine, bir örneğini de ilgili gümrük idaresine intikal ettirmesi zorunlu bulunmaktadır. Bedelsiz ihraç izinlerinin geçerlilik süresi 1 (bir) yıldır.

Yukarıda yapılan açıklamalardan da fark edileceği üzere, promosyon amaçlı reklam ve tanıtım mallarının bedelsiz olarak ihraç edilmesi mümkün bulunmakta olup, değeri 250.000 (ikiyüzellibin) ABD Dolarına kadar olan promosyon eşyalarının bedelsiz ihracat izni başvurularının doğrudan ilgili gümrük idaresine,  değeri 250.000 (ikiyüzellibin) ABD Doları ve üzeri olanların bedelsiz ihracat izni başvurularının ise, İhracatçı Birlikleri Genel Sekreterliklerine yapılması gerekmektedir.

B- BEDELSİZ PROMOSYON EŞYASI İHRACATI GÜMRÜK MEVZUATI KARŞISINDAKİ DURUMU

Gümrük mevzuatına göre, bedelsiz promosyon eşyası ihracatı için de gümrük beyannamesi düzenlenmesi ve ihracatın bu şekilde belgelendirilmesi gerekmektedir.

Ancak uygulamada, promosyon amaçlı olarak yurt dışına bedelsiz ihraç edilen ve çok sayıda kalemden oluşan eşyanın ek bir iş yükü ve masrafa neden olmaması bakımından beyannamede tek kalemde beyan edilip edilemeyeceği konusunda tereddütlerle karşılaşılmaktaydı. Gümrük Müsteşarlığı Gümrükler Genel Müdürlüğü tarafından çıkarılan 22.06.2010 tarih ve 2010/25 sayılı  Genelge ile; ihraç eşyasının cins, tür, miktar, kıymet (kıymet bilgisi mevcut ise) ve gümrük tarife istatistik pozisyonunu içeren listenin beyannameye eklenmesi suretiyle, promosyon amaçlı olarak yurt dışına bedelsiz ihraç edilen ve çok sayıda kalemden oluşan eşyanın, miktar ve/veya kıymet bakımından en büyük değere sahip kalemin tarife pozisyonunda, tek kalemde beyan edilmesi uygun bulunmuştur. Söz konusu Genelge'nin metni aşağıdadır:

'Bilindiği üzere, 12.07.2008 tarih ve 26934 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 2008/12 sayılı Bedelsiz ihracata ilişkin Tebliğ'in 2. maddesinde, bedelsiz olarak ihraç edilebilecek eşya arasında 'miktarı ticari teamüllere uygun numuneler ile reklam ve tanıtım malları' da sayılmıştır.

Müsteşarlığımıza vaki müracaatlardan, promosyon amaçlı olarak yurt dışına bedelsiz ihraç edilen ve çok sayıda kalemden oluşan eşyanın, tek kalemde beyan edilmesine imkan sağlanmasının talep edildiği anlaşılmaktadır. Çok sayıda kalemden oluşan eşyanın serbest dolaşıma giriş rejimi çerçevesinde beyan edilmesi ve vergilendirilmesi ile ilgili olarak 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 76 ve Gümrük Yönetmeliği'nin 204. maddelerinde düzenleme yapıldığı halde, ihraç eşyası için böyle bir düzenlemeye yer verilmemiştir.

Bu çerçevede, Gümrük Kanunu'nun 150. maddesinin dördüncü fıkrasının; gerektiğinde ihraç eşyasının cinsine,  niteliklerine ve ihracatın özelliğine göre ihracatın daha kolay yapılmasını sağlayacak usul ve esasları belirleme konusunda Müsteşarlığımıza verdiği yetki doğrultusunda, her bir eşya için kendi tarife pozisyonuna göre işlem yapılmasının ek bir is yükü ve masrafa sebep olması halinde, beyan sahibinin talebi üzerine, ihraç eşyasının cins, tür, miktar, kıymet (kıymet bilgisi mevcut ise) ve gümrük tarife istatistik pozisyonunu içeren listenin beyannameye eklenmesi suretiyle, promosyon amaçlı olarak yurt dışına bedelsiz ihraç edilen ve çok sayıda kalemden oluşan eşyanın, miktar ve/veya kıymet bakımından en büyük değere sahip kalemin tarife pozisyonunda, tek kalemde beyan edilmesi uygun bulunmuştur.'

C- BEDELSİZ PROMOSYON EŞYASI İHRACATININ KDV KARŞISINDAKİ DURUMU

KDV Kanunu'nun 11/1-a maddesi ile mal ihracatı KDV'den istisna edilmiş, 12/1. maddesinde ise, bir teslimin ihracat teslimi sayılabilmesi için aranılan şartlar aşağıdaki gibi belirlenmiştir:

- Teslim yurt dışındaki bir müşteriye veya bir serbest bölgedeki alıcıya ya da yetkili gümrük antreposu işleticisine yapılmalı veya mallar yetkili gümrük antreposu işleticisine tevdi edilmelidir.

- Teslim konusu mal Türkiye Cumhuriyeti gümrük bölgesinden çıkarak bir dış ülkeye veya bir serbest bölgeye vasıl olmalı ya da yetkili gümrük antreposuna konulmalıdır.

Öte yandan, 04.06.2004 tarih ve 17 Sıra No.lu KDV Sirküleri'nin bedelsiz ihracatla ilgili 2/b bölümü aynen aşağıdadır:

'b) Bedelsiz İhracat

06.01.1996 tarih ve 22515 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Bedelsiz İhracata İlişkin Tebliğ (İhracat 96/10) uyarınca, bedeli yürürlükteki Kambiyo Mevzuatı çerçevesinde yurda getirilmesi gerekli olmaksızın yurt dışına kesin olarak mal çıkarılması bedelsiz ihracat olarak tanımlanmaktadır. Buna göre, karşılığında yurda herhangi bir bedel getirilmeksizin yurtdışına yapılan teslimler; Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 12/1. maddesindeki şartlar çerçevesinde gerçekleştirildiğinin ve söz konusu ihracatın bedelsiz yapıldığının gümrük beyannamesi ve ilgili makamlardan (Gümrük İdaresi, İhracatçı Birlikleri, Dış Ticaret Müsteşarlığı) alınan izin yazısı ile tevsiki şartıyla Kanun'un 11/1-c maddesi kapsamında işlem görebileceklerdir.'

Bu açıklamalara göre, 2008/12 sayılı Tebliğ çerçevesinde yurt dışına yapılan bedelsiz promosyon eşyası ihracatı, malların yurt dışındaki müşterilere teslimi ve malların T.C. Gümrük Bölgesi'nden çıkarak bir dış ülkeye vasıl olması şartlarının gerçekleşmesi koşuluyla ihracat istisnası kapsamında KDV'den istisna bulunmaktadır. Ancak, istisna uygulanabilmesi için, ihracatın bedelsiz yapıldığının gümrük beyannamesi ve ilgili makamlardan (gümrük idaresi, İhracatçı Birlikleri Genel Sekreterliği) alınan izin yazısı ile tevsik edilmesi gerekmektedir.  Söz konusu teslimlerle ilgili olarak yüklenilip indirilemeyen KDV'nin iadesi, KDV beyannamesinin tam istisna kapsamına giren işlemlerin beyan edileceği 8 numaralı Tablosunda yer alan 58. satırına 'Bedelsiz İhracat' ibaresi, 59. satırına da yüklenilen KDV'nin yazılması suretiyle nakden veya mahsuben talep edilebilecektir.

III- SONUÇ

Yukarıda yapılan açıklamalardan da fark edileceği üzere, promosyon amaçlı reklam ve tanıtım mallarının bedelsiz olarak 2008/12 sayılı Tebliğ çerçevesinde ihraç edilmesi mümkün bulunmaktadır. Bedelsiz olarak gerçekleştirilen bu ihracat KDV Kanunu'nun 12/1. maddesinde belirtilen şartların var olması koşuluyla KDV'den istisna bulunmaktadır. KDV'den istisna olan söz konusu ihracat işlemi nedeniyle yüklenilip indirilemeyen KDV iade olarak talep edilebilecektir.

Coşkun ARAS*

Yaklaşım

*  YMM

(1) 12.07.2008 tarih ve 26934 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanmıştır. ozdogrular