Zeki GÜNDÜZ
Dünya

Çarşamba günü bir yargı kararı paylaşmış ve değerlendirmelerimi bilahare yapacağımı söylemiştim. Bugün de değerlendirmelerimi bilahare yapmak üzere bir başka önemli (ara) kararı paylaşıyorum.

Bu kararın ara karar olduğu, dolayısıyla nihai kararın bu yönde çıkmayacağı umudumu ilk etapta paylaşmak isterim.

Aksi takdirde başta gıda ve ilaç olmak üzere kullanım ömrü olan her türlü üründe, kullanım ömrünün dolması nedeniyle piyasadan çekilen her türlü ürün için daha önce yüklenilen KDV'nin düzeltilmesi gerekecektir. Böylesi bir yaklaşımın kabulü halinde işletmeler, normal işleyiş içinde bir maliyet unsuru olarak katlandıkları maliyetlerle ilgili yüklendikleri KDV'nin bir kısmını indiremeyeceklerdir.

T.C.

DANIŞTAY

DÖRDÜNCÜ DAİRE

Esas No: 2010/588

Davacı ve Yürütmenin Durdurulmasını İsteyen :

Vekili :

Davalı : Maliye Bakanlığı/ANKARA

İstemin Özeti : 5.12.2009 gün ve 27423 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 113 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nin "Kullanım Süresi Geçen veya Kullanılamayacak Hale Gelen Mallara İlişkin Yüklenilen KDV Hakkında Yapılacak İşlem" başlıklı "E" bölümünün iptali istemiyle açılan dava sonuçlanıncaya kadar yürütmenin durdurulması isteminden ibarettir.

Maliye Bakanlığı'nın Savunmasının Özeti: Kullanım süresi geçen veya bir başka biçimde kullanılamayacak hale gelen ve imha edilen mallar, zayi olan mal mahiyetinde olduğu, Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 30/c maddesi uyarınca mükelleflerce bu malların iktisabı dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisinin indirim konusu yapılmasının mümkün olmadığı yapılan düzenlemenin Kanuna uygun olduğu ileri sürülerek davanın reddi gerektiği savunulmuştur.

Tetkik hakimi Yavuz Şen'in Düşüncesi: Kullanım süresinin geçmesi veya diğer nedenlerle kullanılamayacak hala gelen malların takdir komisyonu kararıyla imha edilmesi işleminde, mükellefin iradesi dahilinde bir yok etme veya zayi etme olayı söz konusu olmadığı ve işlemin tamamen vergi dairesinin bilgisi dahilinde ve onun kararı ile gerçekleştirildiğinden Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 30/c maddesinde öngörülen anlamda bir zayi olan maldan söz edilemeyeceği, aksi yönde düzenlenen genel tebliğin dava konusu edilen bölümünün Kanunu aşar nitelikte olduğu sonucuna ulaşıldığından yürütmenin durdurulması isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

Danıştay Savcısı A. Kemal Terlemezoğlu'nun Düşüncesi: Yürütmenin durdurulmasına karar verilebilmesi için, 2577 sayılı Yargılama Usulü Kanunu'nun 27'inci maddesinde öngörülen koşulların gerçekleştiği anlaşıldığından, istemin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince gereği görüşüldü.

Dava, 5.12.2009 gün ve 27423 sayılı Resmi Gazete'de yayınlanan 113 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nin "Kullanım Süresi Geçen veya Kullanılamayacak Hale Gelen Mallara İlişkin Yüklenilen KDV Hakkında Yapılacak İşlem" başlıklı "E" bölümünün iptali istemiyle açılmıştır.

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 27'nci maddesinin 2'nci fıkrasında, Danıştay veya idari mahkemelerin idari işlemin uygulanması halinde telefisi güç veya imkansız zararların doğması ve idari işlemin açıkça hukuka aykırı olması şartlarının birlikte gerçekleşmesi durumunda gerekçe göstererek yürütmenin durdurulmasına karar verebilecekleri belirtilmiştir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Vergi İndirimi" başlıklı 29'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında, mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu kanunda aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak, (a) kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini, (b) ithal olunan mal ve hizmetler dolayısıyla ödenen katma değer vergisini, (c) götürü veya telafi edici usulde vergiye tabi mükelleflerden gerçek usulde vergilendirmeye geçenlerin, çıkarılan envantere göre hesap dönemi başındaki mallara ait fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebileceği hüküm altına alınmıştır. Aynı kanunun 30'uncu maddesinde ise indirilemeyecek katma değer vergisi düzenlenmiş, maddendin (c) bendinde deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığı'nın yangın sebebiyle mücbir sebep ilan ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere, zayi olan mallara ait katma değer vergisinin mükellefin vergiye tabii işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirilemeyeceği hükmüne yer verilmiştir.

Katma Değer Vergisi Kanunu'nun genel gerekçesinde, Katma Değer Vergisi'nde üretim dağıtım ve hizmet sektörlerinin her safhada vergiye tabi tutulmakta, ancak sistemin bünyesi içindeki indirim mekanizması vasıtasıyla işletme girdileri için ödenen vergi indirilmek suretiyle yalnızca o safhada eklenen değer vergilendirilmiş olduğu Katma Değer Vergisi'nde matrah üretim ve dağıtım süreçlerinde çeşitli işletmeler arasında bölünmekte ve her işletme yalnızca kendi kattı değerin vergisini satış bedeli içinde müşteriden tahsil ederek vergi dairesine ödendiği açıklamasına yer verilmiştir. Bu bakımdan, Katma Değer Vergisi'ni diğer muamele vergilerinden ayıran en önemli özellik indirim müessesesidir. Nihai tüketiciye kadar olan bütün safhalarda bu vergi alınmakta, ancak her safhada hesaplanan katma değer vergisinden bir önceki safhanın vergisi düşürülerek bakiye vergi Hazine'ye intikal ettirilmektedir. Bu şekilde fiilen sadece o aşamada eklenen değer vergiye tabi tutulmuş olup vergi yükü de verginin konusuna giren mal veya hizmetin nihai tüketicisinin üzerinde kalmaktadır.

Öte yandan, Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 30/c maddesinin gerekçesinde, maddenin (c) bendindeki hüküm esas itibariyle vergilendirme emniyetini sağlamak ve malların zayi olduğu gerekçesiyle yaratılabilecek vergi kaybını önlemek amacına yönelik bulunmakta bunun yansıra tasarı genci esprisi itibariyle her kademede yaratılan katma değer mutlaka vergilendirmeyi hedef tutulduğu, bu açıdan bakıldığında malların mükellef tarafından kendi özel ihtiyaçlarında kullanılması veya her ne suretle olursa olsun işletmeden çekilmesi ile zayi edilmesi arasında hiçbir fark bulunmamakta, dolayısıyla zayi olan mallar için alış vesikalarında gösterilen katma değer vergisinin indirilmesi mümkün görülmediği, bir vergi sisteminde alışlarla ilgili verginin indirilmesi bu malların satışı sırasında nasıl olsa vergiye tabi tutulacağı, diğer bir ifade ile mala eklenen değerin vergilendirilmiş olacağı düşüncesine dayandığı, zayi olan mallar için satış ve dolayısıyla yaratılan bir değer olamayacağından bunlara ait vergilerin indirilmesi sistemin mantığına ters düşeceği belirtilmiştir.

Dava konusu edilen 5.12.2009 gün ve 27-123 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 113 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nin "Kullanım Süresi Geçen veya Kullanılamayacak Hale Gelen Mallara İlişkin Yüklenilen KDV Hakkında Yapılacak İşlem" başlıklı "E" bölümünde "Gelir İdaresi Başkanlığı'na intikal eden olaylardan, mükelleflerin faaliyetlerine ilişkin olarak stoklarında mevcut olan ancak kullanım süresi geçen veya bir başka nedenle kullanılamayacak durumda olan malların, ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya Takdir Komisyonu huzurunda imha edilmesi durumunda, bu mallara ilişkin yüklenilen KDV'nin indirilip indirilemeyeceği hususunda tereddüde düşüldüğünün anlaşıldığı, KDV Kanunu'nun (30/c) maddesinde; deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığı'nın yangın sebebiyle mücbir sebep ilan ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere, zayi olan mallara ait KDV'nin indirim konusu yapılamayacağının hükme bağlandığı, bu hüküm uyarınca, kullanım süresi geçen veya bir başka biçimde kullanılamayacak hale gelen ve imha edilen mallar, zayi olan mal mahiyetinde olduğundan mükelleflerce bu malların iktisabı dolayısıyla yüklenilen KDV'nin indirim konusu yapılmasının da mümkün bulunmadığı bu çerçevede, zayi olan mallara ait yüklenilen ve daha önce indirim konusu yapılan KDV'nin, imha tarihini kapsayan vergilendirme dönemine ait 1 No'lu KDV beyannamesi'nin "İlave Edilecek KDV" satırına dahil edilmek suretiyle indirim hesaplarından çıkarılması gerektiği" açıklamasına yer verilmiştir.

Dosyanın incelenmesinden, davacı tarafından, idarenin önceki uygulamalarında kulanım süresi geçen veya bir başka biçimde kullanılamayacak hale gelip takdir komisyonu nezdinde imha edilen malların zayi mal olarak kabul edilmeyip ve bu mallara ait Katma Değer Vergisi'nin indirime konu yapıldığı kaldı ki kullanım süresi geçen veya bir başka biçimde kullanılamayacak hale gelen emtiyanın zayi mal olarak nitelendirilemeyeceği ileri sürülerek 113 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nin "Kullanım Süresi Geçen veya Kullanılamayacak Hale Gelen Mallara İlişkin Yüklenilen KDV Hakkında Yapılacak İşlem" başlıklı "E" bölümünün iptalinin istendiği anlaşılmıştır.

İptali istenen düzenlemede uyuşmazlığın özü, kullanım süresi geçen veya bir başka biçimde kullanılamayacak hale gelen ve ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya takdir komisyonu huzurunda imha edilen malların zayi mal olarak nitelendirip nitelendirilmeyeceğidir. Vergi kanunlarında zayi olan mal ve ya zayi olma kavramlarının ne anlama geldiği hususunda bir açıklamaya yer verilmediğinden zayi olmanın kelime anlamının ortaya konulması gerekmektedir. Zayinin sözlükteki anlamının kaybolma, yitme, kayıp, yok olmuş, elden çıkmış, mahvolmuş olarak tanımlandığı, zayi olmanın yitmek kaybolmak olarak tanı edildiği görülmektedir. Bu itibarla, sebebi ne olursa olsun ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya takdir komisyonu huzurunda imha edilen malların yitip gittiği ve yok olduğu açıktır. Öte yandan idarenin önceki uygulamalarının aksi yönde olması uyuşmazlık konusu malların nitelendirilmesinde herhangi bir hukuki etkisi olmayacaktır. Bu nedenle Genel Tebliğin dava konusu edilen bölümünde hukuka aykırılık görülmemiştir.

Bu durumda dava konusu 113 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nin "Kullanım Süresi Geçen veya Kullanılamayacak Hale Gelen Mallara İlişkin Yüklenilen KDV Hakkında Yapılacak İşlem" başlıklı "E" bölümü için 2577 sayılı Kanu'nun 27/2'nci maddesinde öngörülen koşulların birlikte gerçekleşmediği anlaşılmıştır.

Açıklanan nedenlerle, yürütmenin durdurulması işleminin reddine 20.07.2010 gününde oyçokluğuyla karar verildi.

Başkan Üye Üye Üye Üye

………………. ………………. ………………. ………………. ……………….

KARŞI OY (X)

Dava, 5.12.2009 gün ve 27423 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 113 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nin "Kullanım Süresi Geçen veya Kullanılamayacak Hale Gelen Mallara İlişkin Yüklenilen KDV Hakkında Yapılacak İşlem" başlıklı "E" bölümünün iptali istemiyle açılmıştır.

Dava konusu düzenlemenin dayanağı 3065 sayılı KDV Kanununun "İndirilemeyecek KDV" başlıklı 30. maddesinin 4503 ve 5228 sayılı Kanunlarla değişik (c) bendinde, deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığı'nın yangın sebebiyle mücbir sebep ilan ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere zayi olan malların alış vesikalarında gösterilen KDV'nin indirim konusu yapılamayacağı hükme bağlanmıştır. Bu hüküm uyarınca, kullanım süresi geçen veya bir başka biçimde kullanılamayacak hale gelen ve imha edilen mallar, zayi olan mal mahiyetinde olduğundan mükelleflerce bu malların iktisabı dolayısıyla yüklenilen KDV'nin indirim konusu yapılması da mümkün bulunmamaktadır.

Dava konusu edilen 5.12.2009 gün ve 27423 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 113 seri no lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nin "Kullanım Süresi Geçen veya Kullanılamayacak Hale Gelen Mallara İlişkin Yüklenilen KDV Hakkında Yapılacak İşlem" başlıklı "E" bölümünde Gelir İdaresi Başkanlığı'na intikal eden olaylardan mükelleflerin faaliyetlerine ilişkin olarak stoklarında mevcut olan ancak kullanım süresi geçen veya bir başka nedenle kullanılamayacak durumda olan malların, ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya Takdir Komisyonu huzurunda imha edilmesi durumunda bu mallara ilişkin yüklenilen KDV'nin indirilip indirilemeyeceği hususunda tereddüde düşüldüğünün anlaşıldığı KDV Kanunu'nun (30/c) maddesinde; deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığı'nın yangın sebebiyle mücbir sebep ilan ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere zayi olan mallara ait KDV'nin indirim konusu yapılamayacağı hükme bağlandığı, bu hüküm uyarınca, kullanım süresi geçen veya bir başka biçimde kullanılamayacak hale gelen ve imha edilen mallar, zayi olan mal mahiyetinde olduğundan mükelleflerce bu malların iktisabı dolayısıyla yüklenilen KDV'nin indirim konusu yapılmasın da mümkün bulunmadığı, bu çerçevede, zayi olan mallara ait yüklenilen ve daha önce indirim konusu yapılan KDV'nin imha tarihini kapsayan vergilendirme dönemine ait 1 nolu KDV beyannamesinin "İlave Edilecek KDV" satırına dahil edilmek suretiyle indirim hesaplarından çıkarılması gerektiği" açıklamasına yer verilmiştir.

Kullanım süresinin geçmesi veya diğer nedenlerle kullanılamayacak hale gelen malların takdir komisyonu kararıyla imha edilmesi işleminde, mükellefin iradesi dahilin de bir yok etme veya zayi etme olayı söz konusu olamadığı ve işlemin tamamen vergi idaresinin bilgisi dahilinde ve onun kararı ile gerçekleştirildiğinden Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 30/c maddesinde öngörülen anlamda bir zayi olan maldan söz edilemeyeceği aksi yönde düzenlenen genel tebliğin dava konusu edilen bölümünün kanunu aşar nitelikte olduğu sonucuna ulaşıldığından genel tebliğin iptali istenen bölümünde hukuka uyarlık görülmemiştir.

Açıklanan nedenlerle, yürütmenin durdurulması isteminin kabulü gerektiği görüşüyle karara karşıyız.

Üye                        Üye

……………………………… …..……………….……..