Vergi sistemimizde temel olarak matrah mükellefin beyanı üzerine belirlenmektedir. Bununla birlikte beyan edilen rakamların kontrol edilerek doğruluğunun araştırılması da gerekmektedir. Böylece hem diğer mükelleflerin haklarının korunması sağlanabilecek, hem de devletin vergi alacağının tam olarak yerine getirilmesi mümkün olabilecektir. Mükellef beyanında kanunen bildirmesi gerekenleri bildirmez ya da eksik bildirirse bu defa idare, mükellef adına hareket ederek vergi matrahını belirleyebilecektir. Bu durumda Vergi Usul Kanunu düzenlemeleri kapsamında ikmalen veya resen vergi tarhiyatı söz konusu olacaktır.

I- GENEL AÇIKLAMA VE TANIM

Resen vergi tarhı; Vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunmasıdır. (VUK md. 30)

Resen kelimesi Arapçada kendi başına ilgiliye danışmaksızın anlamına gelir. Diğer bir ifadeyle kendiliğinden hareket etme demektir.

Kural olarak vergi matrahının resen takdir yetkisi, takdir komisyonlarına aittir. Bunun yanında VUK 30. maddesinde 2791 sayılı Kanunla yapılan değişikle, vergi inceleme elemanlarına da vergi incelemesine konu olan olaylarda takdir yetkisi verilmiştir[1].

Vergi inceleme elemanlarınca[2] düzenlenmiş bulunan inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısımlarının resen vergi tarhına esas alınması vergilendirmede idareye tanınan istisnai bir üstünlük hakkıdır.

Vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah kısmının resen takdir edilmiş matrah hükmünde sayılması, Vergi Usul Kanununun 30. maddesinde altı bent halinde yer alan resen takdir nedenlerinden birinin bulunması koşuluna bağlıdır. Bu nedenlerden hiç birisi yoksa, takdir komisyonuna başvurulamayacağı gibi, inceleme raporundaki matrah veya matrah kısmı üzerinden resen tarhiyat yapılması da söz konusu olamaz.

Ayrıca, Vergi Usul Kanununun 3. maddesine 2365 sayılı Kanunla eklenen hükme göre de, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin işlemlerin gerçek mahiyeti yemin hariç her türlü delille kanıtlanabilir. Şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan tanık ifadesi kanıtlama aracı olarak kullanılamaz. Bu hüküm gerekçesinde defter, kayıt ve belge gibi maddi delillerle saptanan farkın ikmalen vergi tarhına, maddi deliller dışındaki delillere göre saptanan farkın ise, resen vergi tarhına konu olacağı belirtilmiştir. Bu değişiklikten önce de Danıştay kararları ile vergi hukukunda serbest delil ilkesi oluşmuş bulunuyordu. Dolayısıyla vergi idaresi vergiyi doğuran olayı defter, kayıt ve diğer belgeler gibi maddi delillerin yanısıra keşif, bilirkişi ve tanık gibi diğer delillerle de kanıtlayabilecektir. VUKun 3. maddesinin son fıkrasında d ispat yükü ile ilgili şu hüküm yer almıştır. İktisadi, ticari ve teknik gereklere uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve alışılagelmiş olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfeti bunu iddia eden tarafa aittir. Bu hükmün genel usul hukuku ilkelerine uygun olarak düzenlendiği görülmektedir. Ancak ikmalen ve resen vergi tarhında uygulamada tereddüt ve karışıklıklar meydana geldiği için Danıştay, ikmalen yapılması gereken bir tarh işleminin resen tarh şeklinde yapılmış olmasını bozma nedeni saymamaktadır[3].

Bir konuda veya belli bir döneme ilişkin olarak daha önce vergi incelemesi yapılması nasıl ki o konunun veya dönemin tekrar incelenmesine engel değilse, bir konuda daha önce ikmalen veya resen tarhiyat yapılması da sonradan tekrar resen tarhiyat yapılmasına engel değildir. Ancak bu gibi hallerde, mükerrer vergileme olmaması için resen tarh olunan vergiden daha önce tarh edilmiş olan verginin mahsubu gerekir[4].

Özellikle dönem kayması dolayısıyla yapılan tarhiyatlarda, örneğin sonraki dönem matrahında yer alan bir tutarın önceki döneme çekilmesi halinde, önceki dönem için tarh olunacak vergi ile sonraki dönem matrahından çıkartılacak tutarın mutlaka mukayesesi gerekir. Adalet bunu gerektirir. Ancak maalesef bu hassasiyet pek gösterilmemekte, genellikle önceki dönem için resen vergi salınması gereğine işaret edilerek rapor tamamlanmaktadır. Hatta bazen izleyen dönem, inceleme ve rapor konusu dahi yapılmamaktadır. Bazı raporlarda ise, önceki dönem için tarh edilen vergi ile buna ilişkin cezaların tam olarak ödenmesi halinde, sonraki dönem için tarh olunan vergilerin iadesi öngörülmektedir[5].

Resen tarhiyat kanun hükümleri çerçevesinde inceleme elemanı veya takdir komisyonu çalışmalarıyla ortaya çıkan ve vergi mükellefinin ödeyeceği tahmini bir rakamı yansıtmaktadır. Matrahın saptanması sırasında kanun hükümleri temel alınmak suretiyle hukuka uygun bir araştırma yapılacaktır. Burada idarenin yetkileri yanında mükelleflerin de sahip olduğu çeşitli haklar bulunmaktadır. Bu nedenle hazırlanacak raporlarda şahsi fikir ve düşünceler değil, somut olarak ortaya konulan, ispatlanabilen durumlar yer almalıdır. Oysa, bazı inceleme raporlarında yer alan ifadelerde yapıldığı anlaşılmaktadır, Bu amaçla davranıldığı açıktır, .niyetiyle hareket etmiştir gibi hiçbir somut olay veya bilgi ve belgeye dayanmadan sadece soyut ifadelere dayanılmaktadır[6].

Bu durum Danıştay kararlarında da açık olarak ortaya konulmaktadır. Örneğin, Danıştay 4. Dairesi resen tarhiyat sebeplerinin gerçekleştiğinin bir karineye dayanılarak değil, açık ve kesin olarak ortaya konulması gerektiğini vurgulamıştır. Aynı daire daha sonraki kararlarında da varsayıma dayalı tarhiyat yapılamayacağını matrahın somut bilgi ve belgelerle ortaya konması gerektiğini belirterek idarenin varsayıma dayalı işlemine itibar etmemiştir. Daire kararlarında gerekli araştırmaların yapılması suretiyle veya bilirkişi incelemesi yaptırılması yoluyla matrahın bulunması gerektiğini ortaya koymaktadır.

Danıştay 7. Dairesi de çeşitli kararlarında resen vergi tarhı ile yükümlülerin vergiye tabi kazançlarının gerçeğe en yakın şekilde tespit edilmesinin amaçlandığını belirterek konuyla ilgili gerekli hususların araştırılarak sonucuna göre matrah takdir edilmesi ve takdir kararında takdirin dayanağının gösterilmesi gerektiğini belirtmektedir. Aksi halde hiçbir inceleme ve araştırma yapılmadan, genel ve soyut ifadelerle matrah takdir edildiği ve dayanağının gösterilmediği hallerde tarhiyatın tamamen kaldırılması gerekir.

Ayrıca Danıştay, daha önceden mükellef tarafından vergi idaresine defter ve belgeler ibraz edilmemiş olsa bile mükellef tarafından söz konusu işlemlerle ilgili olarak temin edilecek bilgi ve belgeleri dikkate almaktadır. Bunun yanında Danıştay daha önce mükellef tarafından inceleme sürecinde ibraz edilmemiş defter ve belgelerin mahkemeye ibraz edilebileceğini belirtmektedir. Mahkemeye ibraz edilecek defterlerin incelemesinin vergi idaresi mi, yoksa mahkemeler tarafından mı yapılacağı konusunda daireler arasında farklı kararlar bulunmaktadır.

Bu şekilde, gerekli araştırma ve belgelendirme sonucunda, yapılan tarhiyatlar yargı tarafından da doğal olarak onaylanmaktadır. İdarenin gerekli araştırma ve belgelendirme çalışmalarını yapmamış olması durumunda ilk derece mahkemeleri bu hususu özellikle dikkate alarak karar vermelidir. Bu durum bilirkişi raporlarıyla da ortaya konabilmektedir. Fakat yargının gereksiz şekilde meşgul edilmemesi için bu konuda asıl görev idareye düşmektedir. İdare hukuk kuralları içerisindeki matrah tespitleri yaptığında vergi gelirleri de artacaktır[7].

Resen vergi tarhiyatı nedeniyle mükellefin uzlaşma hükümlerinden yararlanması, mükellefin aynı döneme ait hesaplarının ikinci kez incelenmesini ve yapılan inceleme neticesinde ikinci kez tarhiyat yapılmasını engellemeyecektir. Danıştay Vergi Dava Dairelerinin 13.06.2003 tarih ve K.2003/333, E. 2002/592 sayılı Kararında da aynı döneme ilişkin olsa dahi, uzlaşmaya varılan verginin dayandığı hukuki nedenlerden başka bir nedenin ortaya çıkması halinde, vergi idaresinin yeni bir tarhiyat yapabilme olanağına sahip olduğu açıkça belirtilmiştir[8].

II- RESEN VERGİ TARHININ KOŞULLARI

Vergi Usul Kanunu aşağıda ayrıntılı olarak açıklayacağımız hallerden herhangi birinin bulunması durumunda, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığı kabul edileceğini, diğer bir deyişle maddi delillerin var olmadığının kabul edileceğini hükme bağlamıştır.

A- VERGİ BEYANNAMELERİNİN KANUNİ SÜRESİ GEÇTİĞİ HALDE VERİLMEMİŞ OLMASI

Burada da öncelikle ikili bir ayrım yapmamız gerekir. Bu beyannamelerin kanuni süresi geçtiği halde hiç verilmemiş olması ve beyannamelerin kanuni süresi geçtikten sonra verilmesi durumudur.

Bilindiği üzere beyan esasına dayanan vergi sisteminde, vergi matrahı bir beyanname ile mükellef tarafından ilgili vergi dairesine beyan edilir. Beyan esasına dayanan vergilerde, vergi beyannamesinin hangi vergi dairesine ve ne zaman verileceği ise ilgili vergi kanununda belirtilir. Vergi beyannamesinin kanunda belirtilen süre içerisinde ilgili vergi dairesine verilmesi gerekir.

Bu arada vergi idaresi, iletişim çağının gereklerine de uyarak vergi beyannamelerinin Elektronik ortamda bilgisayarlar aracılığıyla verilebilmesine de olanak sağlamıştır. Doğaldır ki, elektronik ortamda da vergi beyannamelerinin süresinde elektronik yolla gönderilmesi gerekir.

B- VERGİ BEYANNAMELERİNİN KANUNİ SÜRESİNDEN SONRA HİÇ VERİLMEMESİ

Vergi beyannamelerinin kanuni süreler geçtiği halde hiç verilmemiş olması ve bu durumunda vergi dairesi tarafından tespit edilerek, dönem matrahının belirlenmesi için takdir komisyonuna sevk edilmesi veya vergi incelemesine başlanılmış olması hallerinde; beyannamenin kanuni süre içinde verilmemiş olması fiili, VUKun 30/1. maddesi hükmü uyarınca resen takdir sebebi sayılır. Bu durumun sonucu olarak da; takdir komisyonu veya inceleme elemanı tarafından belli edilen vergi matrahı üzerinden resen vergi tarh edilir. Bu şekilde yapılan resen tarhiyatta ise, VUKun 341 ve 344. maddeleri uyarınca vergi ziyaı cezası kesilir.

Takdir komisyonuna başvurulmasından veya vergi incelemesine başlanılmasından sonra verilen beyannameler üzerine, beyannamede gösterilen matrah üzerinden resen vergi tarh edilir ve vergi ziyaı cezası kesilir. Daha sonra takdir komisyonu veya inceleme elemanı tarafından belirlenen vergi matrahı, beyannamede gösterilmiş olan matrahtan fazla ise, ayrıca aradaki fark üzerinden resen vergi tarh edilir ve vergi ziyaı cezası ikmal edilir. Diğer taraftan yukarıda belirtilen fiil, VUKun 352/1-1. maddesi hükmü uyarınca birinci dereceden iki kat usulsüzlük cezasının kesilmesini gerektirir. Ancak kesilecek usulsüzlük ve vergi ziyaı cezasının, VUKun 336. maddesi hükmü uyarınca mukayese edilmesi ve miktar itibariyle fazla olan cezanın kesilmesi gerekir.

C- VERGİ BEYANNAMELERİNİN KANUNİ SÜRE GEÇTİKTEN SONRA VERİLMESİ

Burada da öncelikle ikili bir ayrım yapmamız gerekiyor. Bunlar Vergi beyannamelerinin kanuni süre geçtikten sonra kendiliğinden Pişmanlık usulünden yararlanılmaksızın verilmesi ve Pişmanlık hükümlerinden yararlanılarak verilmesidir.

1- Vergi Beyannamesinin Pişmanlık Talebi Olmaksızın Kendiliğinden Verilmesi

Vergi beyannamesinin kanuni süre geçtikten sonra, mükellef tarafından pişmanlık talebi ol-maksızın kendiliğinden verilmesi durumunda; beyannamede gösterilen matrah üzerinden resen vergi tarh edilir ve bu beyanname resen takdir için takdir komisyonuna sevk edilmez. Yani, kanuni süresi içinde verilmemiş olan vergi beyannamelerinin; vergi incelemesine başlanılmadan veya vergi dairesi tarafından takdir komisyonuna sevk edilmeden önce, mükellef tarafından kendiliğinden pişmanlık talebi olmaksızın verilmesi durumunda; matrahın takdir komisyonunca takdiri yoluna gidilmeksizin, verilen beyanname üzerinden resen gerekli tarhiyatın yapılması lazımdır. Bu şekilde yapılan resen tarhiyata ise, VUKun 344. maddesi uyarınca vergi ziyaı cezası kesilmesi gerekir.

Ayrıca, yukarıda belirtilen fiil VUKun 352/1-1. maddesi hükmü uyarınca resen takdir sebebi de olduğundan birinci derece usulsüzlük cezasının iki kat olarak kesilmesi gerekir. Ancak, bu şekilde kesilecek usulsüzlük ve vergi ziyaı cezalarının, VUKun 336. madde-si hükmü uyarınca mukayese edilmesi ve tutar itibariyle fazla olan cezanın kesilmesi lazımdır.

2- Vergi Beyannamesinin Pişmanlık Hükümlerinden Yararlanmak Sureti İle Verilmesi[9]

Vergi beyannamesi kanuni veya ek süre içinde verilmemiş olmasına rağmen, beyannamenin verilmemiş olduğu vergi idaresince tespit edilmeden veya vergi incelemesine başlanılmadan önce, mükellef bu beyannamesini VUKun 371. maddesinde belirtilen pişmanlık hükümlerinden yararlanmak isteği ile verirse, beyanname vergi dairesince kabul edilir. Vergi, cezasız olarak tahakkuk fişi ile tarh ve tahakkuk ettirilir. Beyannamenin pişmanlık hükümlerinden yararlanmak isteği ile verilmesi ve pişmanlık hükümlerine de uyulmuş olması halinde, beyanname süresinde verilmiş sayılır ve ayrıca resen takdire başvurulmaz. Yani pişmanlıkla beyanname verilen hallerde, VUKun 371. maddesinde belirtilen şartlara uyulmuş ise, mükellefin vergi matrahı resen takdir edilemez ve dolayısıyla de resen vergi tarh edilmesi söz konusu olamaz. Kanuni süresinde verilmemiş olan beyannamenin pişmanlık hükümlerinden yararlanmak isteği ile verilmiş olması, tek başına yeterli değildir. Ayrıca, VUKun 371. maddesinde belirtilen pişmanlık şartlarının mevcut olması ve bu şartlara uyulmuş olması gereklidir. Yoksa, pişmanlık hükümlerinden yararlanılamaz. Pişmanlık hükümlerinden yararlanılmaması halinde ise, beyannamede gösterilen matrah üzerinden resen vergi tarh edilir ve vergi ziyaı cezası kesilir. Matrah takdiri için takdir komisyonuna sevk edilmez. Çünkü kanuni süresi içinde verilmeyen beyanname, vergi incelemesine başlanılmadan veya takdir komisyonuna sevk işleminden önce mükellef tarafından kendiliğinden verilmiştir[10].

III- BEYANNAMENİN İMZA EDİLMEDEN VERİLMİŞ OLMASI

Vergi beyannamesinin imza edilmeden verilmiş olması halinde, vergi dairesince bu beyannamenin kabul edilmemesi gerekir. Fakat, bu durumun ilgili memurun gözünden kaçmış olması veya beyannamenin posta ile gönderilmiş olması gibi bazı durumlarda, beyannamenin vergi dairesince alınmış olduğu durumlar da vardır. Vergi dairesince kabul edilmiş olan bu beyanname, ister elden verilmiş olsun isterse posta ile gönderilmiş bulunsun, beyannamenin imza edilmeden verilmiş olması hali beyannamenin hiç verilmemiş sayılmasını gerektirir. Yani, beyannamenin imza edilmeden verilmiş olması hiç verilmemiş hükmündedir. Bu durum ise dönem matrahının resen takdir edilmesini gerektirir.

Ancak, vergi idaresinin bu konudaki uygulamaları ile Danıştay içtihatları konuyu biraz daha yumuşatmıştır. Şöyle ki; vergi idaresi imza edilmeden verilmiş beyannameler üzerine hiç bir işlem yapmadan, imza noksanlığını beyannameyi imza ettirmek sureti ile tamamlatmakta ve resen takdire başvurmamaktadır. Danıştay içtihatlarına göre ise; imzasız verilmiş olan beyan-namenin her nasılsa vergi idaresince kabul edilip, bu beyanname üzerine verginin de normal bir şekilde tarh, tahakkuk ve tahsil edilmiş olduğu durumlarda, ayrıca bir vergi ziyaı yoksa resen takdir yoluna başvurulamayacağı şeklindedir[11].

Üzerinde durulması gereken bir başka konuda, vergi beyannamesinin mutlak surette mükellef tarafından imza edilmiş olması gerektiği hususudur. Yani, vergi beyannamelerinin bizzat mükellef tarafından imza edilmiş olması lazımdır. Eğer, beyanname mükellef dışındaki bir kişi veya umumi vekil tarafından imza edilmiş ise beyanname hiç verilmemiş sayılır ve resen takdire başvurulur.

A- VERGİ MATRAHI BULUNMASA BİLE BEYANNAMENİN SÜRESİNDE VERİLMESİ GEREKİR

Gelir, kurumlar ve katma değer vergileri gibi sürekli mükellefiyetlerde, mükellefiyetin devam ettiği süre içinde vergi beyannameleri, beyan edilecek matrah unsuru olmasa bile beyannamenin süresinde verilmesi zorunludur. Mükellefiyetin ve beyanname verme zorunluluğunun kalkması için, işin bırakılması ve bu hususun, VUKnun bildirimlere ilişkin esasları dahilinde bağlı olunan vergi dairesine bildirilmesi gerekir. Aksi halde, resen tarh yoluna gidilerek, ağır sonuçlar ortaya çıkabilecektir[12].

B- VERGİ BEYANNAMESİ KANUNİ VEYA EK SÜRELER İÇİNDE VERİLMEKLE BERABER BEYANNAMEDE VERGİ MATRAHINA İLİŞKİN BİLGİLERİN GÖSTERİLMEMİŞ OLMASI

Beyannameler zamanında verilmekle beraber, bu beyannamelerde, matraha ilişkin bilgilerin gösterilmemiş olması halinde maddi delillerin varolmadığı kabul edilir ve matrah resen takdir edilir.

Ancak, bu durumda takdir komisyonunun mükellefe 15 günden az olmamak üzere bir süre vererek, vergi beyannamelerinde göstermeye esas olacak vergi matrahına ilişkin bilgileri vermeye ve kanuni defterlerini ibraza davet etmesi zorunludur. Bu hususa uyulmadığında takdir kararı sağlığını kaybeder ve yargı organlarınca usul yönünden bozulur. Defter ve belgelerin ibraz edilmesi halinde bunların ihtiyaca sahih olmak koşuluyla takdir edilecek matrah, defter ve belgelere göre tespit edilenden fazla olamaz.

Matraha ilişkin bilgilerin gösterilmediği gerekçesi ile resen takdire gidebilmek için, beyannamenin isim, unvan, adres ve imza dışındaki bilgileri içermemesi gerekir. Beyannamede, o dönemde vergiye tabi bir matrah bulunmadığı şeklinde şerh verilmişse, resen takdir yapılamaz.

Birden fazla gelir kaynağı bulunan gelir vergisi mükelleflerinin, bunlardan birinin matrahına ilişkin bilgileri göstermemesi de, o gelir unsuru bakımından resen takdir nedenidir.

Buna uygulamada çok sık rastladığımız sıra dışı bir örnek verelim. Bazı meslek mensubu muhasebeci ve mali müşavirler; çeşitli nedenlerle beyannamelerini verme süresi içinde evraklarını almak ve işlemek için erişemediği mükelleflerinin aşırı cezalı duruma düşmemeleri için süresinde vergi dairesine boş beyanname vermekteler ve daha sonra düzeltme beyannamesi vermektedirler.

C- VERGİ USUL KANUNUNA GÖRE TUTULMASI MECBURİ OLAN DEFTERLERİN HEPSİ VEYA BİR KISMININ TUTULMAMIŞ VEYA TASDİK ETTİRİLMEMİŞ OLMASI VEYA VERGİ İNCELE-MESİ YAPMAYA YETKİLİ OLANLARA HER HANGİ BİR SEBEPLE İBRAZ EDİLMEMESİ

Faaliyetlerinin çeşidi ve hacmi itibariyle mükelleflerin tutmak ve tasdik ettirmek zorunda oldukları defterler Vergi Usul Kanununun ikinci kitabında belirtilmiştir. Bu defterlerin tamamı veya bir kısmının tutulmamış veya tasdik ettirilmemiş olması yahut vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir nedenle ibraz edilmemesi resen takdir nedenidir[13].

Resen takdire gidilmesi için, defterlerden yalnız birinin tutulmamış veya tastik ettirilmemiş olması veya incelemeye ibraz edilmemesi yeterlidir[14].

Defter ve belgelerin ibrazında, inceleme dairede yapılacaksa en az 15 gün süre verilir. Mükellefin bu süre içerisinde defter ve belgelerini vergi dairesine getirmesi istenir. İnceleme mükellefin işyerinde yapılacaksa, defterlerin ibrazı için süre verilmesi şart değildir. Anında ibraz asıldır[15].

Ayrıca, Vergi Usul Kanununun 13. maddesinde sayılan mücbir sebeplerin bulunması halinde de, defterlerle ilgili, tasdik ve ibraz süreleri uzamaktadır. Mücbir sebep vergileme ilgili olarak kanunen ya da idarece belirlenmiş olan süreleri durdurur. Duran süre, mücbir sebebin ortadan kalkmasından sonra yeniden işlemeye başlar.

Ülkemizde özellikle belli tip mükelleflerin muhasebe bilgisinden ve işyerinde devamlı muhasebeci çalıştırma olanağından yoksun oldukları, defterlerini genellikle muhasebe bürolarında tutturdukları göz önüne alınarak, işyerindeki inceleme ve kontrollarda da, ibraz için süre verilmesi gereklidir. Maliye Bakanlığı, bu şekilde verilecek sürenin üç günden fazla olmaması gerektiği görüşündedir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun Vergi İndirimi başlıklı 29. maddesinde; mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan Katma Değer Vergisinden, faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen Katma Değer Vergisi ile ithal olunan mal ve hizmetler dolayısıyla ödenen Katma Değer Vergisini, vergiyi doğuran olayın vukuu bulduğu takvim yılı aşılmamak şartıyla, ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği dönemde indirebilecekleri hüküm altına alınmıştır. Ayrıca, Kanunun İndirimin Belgelendirilmesi başlıklı 34. maddesinde de, yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait Katma Değer Vergisinin, alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedilmesi şartıyla indirilebileceği açıkça belirtilmiştir.

Bu nedenle mükelleflerin mücbir bir sebep olmaksızın defter ve belgelerini ibraz etmemeleri halinde faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen Katma Değer Vergisi ile ithal olunan mal ve hizmetler dolayısıyla ödenen Katma Değer Vergisini indirim hakkı ortadan kalkmış olacaktır. Böylece ilgili dönem Katma Değer Vergisi beyannamelerinde gösterilen ve indirilecek KDV bölümünde yer alan tutarlar reddedilerek VUKun 30. maddesi gereğince resen tarhiyat yapılacaktır.

Defter ve belgelerin mücbir sebep olmaksızın ibraz edilmemesi nedeniyle Katma Değer Vergisi Kanunu gereğince indirimlerin reddedilmesi ve VUKun 30. maddesi gereğince resen yapılan tarhiyat neticesinde vergi ziyaının ortaya çıkması halinde VUKun 344. maddesi gereğince 3 kat vergi ziyaı cezası kesilecektir.

VUKun 344. maddesinde, vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu cezanın üç kat olarak uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. 359. maddenin a/2 alt bendinde, vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri tahrif edenler veya gizleyenler hakkında onsekiz aydan üç yıla kadar hapis cezası hükmolunmuş ve varlığı noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğu halde, inceleme sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere defter ve belgelerin ibraz edilmemesi, bu fıkra hükmünün uygulanmasında gizleme olarak kabul edilmiştir[16].

Vergi idaresi kendi dışında oluşan vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin ortaya çıkarılabilmesi için ilk görünüş ya da doğruluk karinesi adı verilen hukuksal ön kabulden yararlanacaktır.Bu biçimsel uygunluk Defter ve belgelerin istenildiğinde vergi idaresinin denetim/incelemesine sunulması yani ibrazı ile hukuksal sonuç doğurur.İbraz yükümlülüğünün yerine getirilmemesi vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin belgelerle tevsikini olanaksız hale getirir.

D- DEFTER KAYITLARI VE BUNLARLA İLGİLİ VESİKALAR, VERGİ MATRAHININ DOĞRU VE KESİN OLARAK TESBİTİNE İMKAN VERMEYECEK DERECEDE NOKSAN, USULSÜZ VE KARIŞIK OLMASI DOLAYISİYLE İHTİCACA SALİH BULUNMAMASI

Defter kayıtları ve bunlarla ilgili belgelerin, vergi matrahının tespitine olanak vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca Salih bulunmaması, VUKun 30. maddesinde yer alan takdir sebeplerinin en önemlisini teşkil eder.

Mükelleflerin defter kayıtları ve belgelerinin sağlıklı bir vergi incelemesine yeterli olmamasını sağlayacak durumlardan bazılarını şöyle sayabiliriz: Gerçek olmayan alış faturaları veya gider belgeleri (naylon fatura) kullanmak, zarar satışı, gerçekte olmayan (mevhum) adlara fatura kesmek, alış faturaları ve gider belgelerinin gerçekte olmayan kimselerden alınması, defter kayıtlarının belgelendirilmemesi, bir kısım işlemlerin kayıtlara geçirilmemesi, kasa hesabının alacak bakiye vermesi, envanter kaydı sonucu bulunan farklar vb[17].

Defter, kayıt ve belgelerin noksan ve usulsüz oluşu genel resen tarhiyat nedeni çerçevesi içerisinde kalmaktadır. Burada hukuka aykırılıkları araştırılacak olan iki delil bulunmaktadır. Bunlardan birincisi defter kayıtları, diğeri ise vesikalar (belgeler)dır. Bu iki delilin noksan olması, kayıtların işlenmemiş olması ve belgelerin ise hiç bulunmaması ve sunulmaması; usulsüz olması ise, şekil şartlarına uygun olmaması; karışık olması da, belgenin kendi içinde tutarsız bilgileri taşıması ve diğer belgeleri doğrulamayan nitelikte olması anlamını taşıdığı kanaatindeyim. Belirtilen noksan, usulsüz ve karışık olma durumlarının ihticaca salih olmaması, yani defter kayıtları ve belgelerin geçerli delil olma özelliğinin bulunmaması resen takdir nedeni olmaktadır.

Burada geçen ihticaca Salih olmama kavramı defter ve belgenin üzerinden matrahın kesin miktarıyla tespit edilmemesi durumu olarak ifade edilmektedir[18].

Noksanlık, usulsüzlük ve karışıklık olguları hem defter kayıtlarıyla ilgili olarak, hem de dekont ve hesap bildirim cetveli açısından gerçekleşebilecek durumlardır. Örneğin, olmadığı halde dekontu varmış gibi kaydın işlenmesi durumunda; dekontun bulunmaması nedeniyle noksanlık, olmayan dekonta dayalı kayıt ise usulsüz olgusu ile birlikte defter kaydının geçerli delil olmaması (ihticaca salih olmaması) sonucuna ulaşılmaktadır. Yine, dekont ve hesap bildirim cetveli bulunmakla beraber, defter kaydında bunların işlenmemiş olması durumunu düşünürsek; dekont ve hesap bildirim cetvelinin bulunması hukuka uygunluğun göstergesi kabul edilecektir. Ancak, defter kaydının bu belgelere göre oluşturulmamış olması, yani bu delilleri kapsamaması karşısında belge ve defter kaydının noksanlığı ve belge ile kayıt arasında karışıklık sonucuna ulaşılacaktır. Hasılatın deftere kaydedilmemiş olması resen vergi tarhı nedeni kabul edilecektir. Bu ikinci örnekte, var olan belgenin kaydedilmemiş olması, bu kez yine defterin geçerli delil olmaması (ihticaca salik olmaması) sonucuna götürmektedir. Yine, dekontun bulunmasına rağmen bunun nedeni olan faturanın bulunmaması (noksanlık), fatura olduğu halde tahsilat ve ödeme belgesinin kısmen veya tamamen bulunmaması (noksanlık), faturadaki tutar ile dekonttaki tutarın farklı oluşu (karışıklık), dekontta ödeyen ile fatura alıcısının farklı oluşu, ödeme nedeni ile faturanın konusunun farklı oluşu (usulsüzlük ve karışıklık) gibi durumlarla karşılaşmak mümkündür. Böylece, bir faturanın sahte bir fatura olmadığını ispatlamak için, ödemeyi yapan yükümlünün aracı kurumların dekont ve hesap bildirim cetveli ile yaparak ödemeyi ekonomik anlamda göstermesi gerekir. Fatura ile ödeme belgesinin faturanın düzenlenme süresi dışında düzenlenmesi durumunda faturanın usulsüzlüğü, yani şekli vergi hukuku açısından süreye uyulmadığı kabul edilecektir. Yine, işletmenin kendi ortakları ve diğer gerçek ve tüzel kişilerle olan ticari içeriği olmayan ödemelerde belgelendirme zorunluluğuna uyulmaması durumunda; kasa hesabından tahsilat ve ödemenin gerçekleştirilmesi usulsüzlük, hiçbir belge bulunmaması noksanlık olarak değerlendirilecek ve belge ve kayıtlar ihticaca salih sayılmayacaktır. Sonuç olarak, sekiz milyar liranın üzerindeki tahsilat ve ödemelerin tebliğde belirlenen işlemler için belirlenen belgeler ile tevsik edilememesi, defter kayıtlarının geçerli delil olma özelliğinin bulunmaması (ihticaca Salih olmaması) anlamına gelmektedir[19].

E- TUTULMASI ZORUNLU OLAN DEFTERLERİN VEYA VERİLEN BEYANNAMELERİN GERÇEK DURUMU YANSITMADIĞINA DAİR DELİL BULUNMASI

Tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması, Vergi Usul Kanununun 30. maddesine 2365 sayılı Kanunun 4. maddesi ile eklenmiş bir başka resen takdir nedenidir. Bu takdir nedeni, yine 2365 sayılı Kanunla getirilmiş olan ekonomik delil sisteminin normal gereğidir.

Bazı durumlarda, defter kayıtları ve dayanağı belgeler, şeklen son derece düzenli olabilir. Yukarıda saydığımız ve açıkladığımız takdir nedenlerinin hiçbiri mevcut değildir. Ancak, mükellef, vergiye tabi olmayı gerektiren işlemlerin çoğunluğunu kayıt ve belgelere bağlamadan yürütmüştür. Kazancın önemli bir kısmı gizlenmiş olduğu halde, bunun izlerini defterler ve belgelerde tespit etmek mümkün olmaz[20].

İşte bu durumlarda, ekonomik, teknik ve ticari gerekler içinde yapılacak değerlendirme, mükellefin şeklen düzenli olan defterleri ve beyannamesinin gerçek durumu yansıtmadığını gösterirse matrahın resen takdiri istenebilecek, Vergi Usul Kanunun 2365 Sayılı Kanunla değişik 3. maddesine göre, bu suretle takdir edilen matrahın doğru olmadığını kanıtlama yükü mükellefe ait olacaktır.

Re sen takdir sırasında yükümlüler tarafından daha önce beyan edilmiş bir matrah varsa, burun üzerindeki bir tutarın dönem matrahı olarak belirlenmesi için beyan edilenden daha fazla bir gelir elde edildiğine dair elde edilen bulgu ve kanıtların idarece gösterilmesi gerekir.

Bir önceki yılda bilanço esasına göre defter tutmayı gerektiren hadlere ulaşılmasına karşın işletme hesabı esasına göre defter tutulması re sen takdiri gerektiren bir hukuki olaydır. Ancak böyle bir durum tutulan defter ve ibraz edilen belgeleri geçersiz kılmaz. Dolayısıyla takdir edilecek matrah eğer söz konusu defter ve bu defterdeki kayıtlar, kayıtlara dayanak teşkil eden belgeler usulüne uygun ise, defter üzerinden belirlenen matrah olacaktır.

Bilanço esasına göre defter tutulması gerekli iken işletme hesabı esasına göre tutulan defter ve bu defterdeki kayıtlarla, onları dayandığı belgelerin vergi matrahının doğru ve kesin olarak belirlenmesine elverişsiz bulunduğu yolunda hiçbir saptama yapılmaksızın, salt bu defterin bilanço esasına göre tutulmamış olması, gereği matrahının doğru ve kesin olarak tespitini olanaksızlaştırmış sayılamaz.

F- BU KANUNUN MÜKERRER 227. MADDESİ UYARINCA 3568 SAYILI KANUNA GÖRE YETKİ ALMIŞ MESLEK MENSUPLARINA İMZALATTIRMA MECBURİYETİ GETİRİLEN BEYANNAME VE EKLERİNİN İMZALATTIRILMAMASI VEYA TASDİK KAPSAMINA ALINAN KONULARDA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİR TASDİK RAPORUNUN ZAMANINDA İBRAZ EDİLMEMESİ[21]

Bu resen takdir nedenini ikiye ayırarak açıklayalım. Birincisi, 3568 Sayılı yasa gereğince yetki almış meslek mensuplarınca imzalatılma zorunluluğu getirilen beyanname ve eklerinin imzalatılmaması reSen takdir nedenidir. İkincisi ise; Tasdik kapsamına alınan konularda Yeminli Mali Müşavir tasdik raporunun zamanında ibraz edilmemesi de yine resen takdir nedenidir.

VUK un mükerrer 227. maddesiyle Maliye Bakanlığı;

a) Vergi beyannamelerini 3568 Sayılı Yasaya göre yetki almış Serbest Muhasebeci, Serbest Muhasebeci Mali Müşavir veya YMMler tarafından imzalanması zorunluluğunu getirmeye; bu zorunluluğu beyanname çeşitleri, mükellef grupları ve faaliyet konuları itibariyle ayrı ayrı uygulatmaya;

b) Vergi yasalarında yer alan muafiyet, istisna, yeniden değerleme, zarar mahsubu ve benzeri hükümlerden yararlanılmasını Maliye Bakanlığınca belirlenen koşullara uygun olarak Yeminli Mali Müşavirlerce düzenlenmiş tasdik raporu ibraz edilmesi koşuluna bağlamaya; ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili kılınmıştır.

213 Sayılı Yasanın mükerrer 227. maddesi, bir yetki maddesidir ve Maliye Bakanlığı bu yetkisini, 3568 sayılı Kanunu 14 Sıra No.lu Genel Tebliğ ve Vergi Beyannamelerinin Serbest Muhasebeci ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerce İmzalanması Hakkında 1 Sıra No.lu Genel Tebliğ ile kullanarak, vergi beyannamelerine imza ve tasdik zorunluluğu getirilen mükellefler ile imza ve tasdik yetkisi verilen meslek mensuplarını belirlemiştir.

Bu Tebliğ düzenlemelerine göre; beyannamelerini meslek mensuplarına imzalatmamış sayılan mükellefler hakkında VUK hükümlerince gerekli cezai işlem yapılmakta ve resen takdir nedeni sayılmaktadır(VUK 30/8).

YMM lerin tasdikten doğan sorumluluğuna ilişkin, 3568 Sayılı kanunun 12. maddesi ve 213 Sayılı VUKun mükerrer 227. maddesi aynı konuyu düzenlemekle birlikte, ayrı amaç ve içeriktedirler. Birincisinde doğruluk denetimi, ikincisinde ise uygunluk denetimi öngörülmektedir. Mükerrer 227. madde 12. maddeden farklı olarak, gecikme faizlerini de sorumluluk kapsamına almaktadır.

Konuya ilişkin olarak TÜRMOB tarafından alınmış bulunan Serbest muhasebeci ve serbest muhasebeci mali müşavirlerin Vergi Usul Kanununun mükerrer 227. maddesine göre imzalanacak vergi beyannamelerinde uyulacak esaslara ilişkin mecburi meslek kararına göre, bu sorumluluğun meslek mensuplarına müştereken ve müteselsilen yüklenebilmesi için iki koşul vardır.

Birinci koşul, vergi beyannamelerinde yer alan bilgilerin defterlere uygunluğudur. Bu hükümle, vergi beyannamelerinin imzalanmasında meslek mensubunun yüklendiği görev ve sorumluluk yalnız defterlere dayanan bilgilerle sınırlandırılmaktadır. Bu sınırlamaya defterlerin onayları ile ilgili bilgiler gibi şekli olanlar da dahil olmak üzere muhasebe kayıtlarına uygun olarak hazırlanan vergi beyannamelerinin ekindeki finansal tablolar ile hesap özetleri dahildir.

İkinci koşul, söz konusu defterlerdeki kayıtların dayanaklarını oluşturan belgelere uygunluk dışında, defter kayıtlarının genel kabul görmüş muhasebe ilke ve kuralları ile vergi mevzuatına uygunluğunun araştırılması, meslek mensubundan talep edilen hizmetin kapsamındadır.

III- RESEN VE İKMALEN TARHİYAT HALİNİN BİR ARADA BULUNMASI

Resen vergi tarhı gerektiren bir neden yanında, ikmalen vergi tarhını da gerektiren bir durumun bulunması halinde, ikmalen tarhiyat, takdir sonucu beklenmeksizin yapılır. Resen takdir sırasında, ikmalen tarhiyat konusu matrah farkı göz önüne alınmışsa, vergi tarhı sırasında önce alınan vergi indirilir[22].

İkmalen tarhiyat, daha önce bir verginin her ne şekilde olursa olsun tarh edilmiş olması koşuluna bağlıdır. Dolayısıyla resen takdire, beyannamenin verilmemiş olması (dolayısı ile daha önce bir verginin tarh edilmemiş olması) nedeniyle gidildiğinde, defter, belge ve kayıtlara yada kanuni ölçülere göre tesbit edilmiş bir matrah farkı da olsa, tarhiyatın tümüyle resen yapılması gerekliliği vardır.

İkmalen vergi tarhı, her ne şekilde olursa olsun bir vergi tarh edildikten sonra bu vergiye müteallik olarak meydana çıkan ve defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak miktarı tespit olunan bir matrah veya matrah farkı üzerinden alınacak verginin tarh edilmesidir (VUK md. 29)

IV- RESEN VERGİ TARHINDA YÖNTEM

Resen vergi tarhını gerektiren durumların varlığı halinde, vergi dairesi olayı takdir komisyonuna intikal ettirir. Takdir komisyonunca resen takdir edilen matrah veya matrah kısmı üzerinden tarhiyat yapılır. Takdir kararları komisyonun başkan ve üyeleri tarafından imzalanır.

Takdir kararlarında aşağıdaki yazılı bilgiler bulunur (VUK md. 31)

1- Kararın sıra numarası;

2- Kararın tarihi;

3- Mükellefin soyadı ve adı (Tüzel kişilerde unvanı);

4- Mükellefin açık adresi;

5- Takdirin ilgili bulunduğu vergi;

6- Takdirin ilgili bulunduğu vergilendirme dönemi;

7- Takdir edilen matrah;

8- Takdirin dayanağı ve takdir hakkında açıklamalar.

Takdir kararları imza karşılığında vergi dairesine tevdi olunur. (VUK md. 32)

Resen tarh edilen vergiler ihbarname ile ilgililere tebliğ olunur. Nevi ve doğuşu ayrı olan vergiler için ayrı ihbarname kullanılır.

İhbarnamede aşağıda yazılı bilgiler bulunur.(VUK md. 35)

1- İhbarnamenin sıra numarası;

2- İhbarnamenin tanzim tarihi;

3- Verginin nevi;

4- Mükellefin soyad ı adı (Tüzelkişilerde unvanı);

5- Mükellefin açık adresi;

6- Vergilendirme dönemi;

7- Verginin matrahı;

8- Verginin hesabı;

9- Verginin miktarı;

10- Kısa ve açık bir ifade ile ikmalen veya resen vergi tarhını gerektiren sebepler;

11- Vergi mahkemesinde dava açma süresi;

12- Vergi mahkemesinde dava açma şekli.

Takdir komisyonunun kararı üzerine tarh edilen vergilerde kararın ve resen takdiri gerektiren inceleme raporunun birer sureti ihbarnameye eklenir.

Mükellefler, kendi beyanlarına ek olarak tarh edilen vergilere karşı dava açabilirler. Bunun için ek verginin tarh ve tebliğ edilmiş olması şarttır. Tarhiyatın ikmalen, resen veya idarece yapılmış olmasının önemi yoktur.

Mükellefler doğrudan takdir komisyonlarının matrah takdiri ile ilgili kararlarına karşı dava açamazlar. Zira matrah takdiri ile ilgili kararlar, ihbarnameyle tebliğ edilmedikçe, mükellef yönünden hüküm ifade etmez. Bu nedenle dava, takdir komisyonu kararına dayanılarak resen salınan vergiye karşı, ihbarnameyle tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içerisinde Vergi Mahkemesine açılır.

Vergi Mahkemesinde dava açmaya yetkili olanlar şunlardır: (VUK md. 377)[23]

1- Mükellefler

2- Adına vergi salınan ve ceza kesilenler

3- Vergi Daireleri

Vekil ile de gerçek kişi durumundaki mükellefler dava açabilirler. Ancak vekilin mutlaka avukat olması gerekmektedir.

Yeri gelmişken burada bir parantez açalım ve vekilin mutlaka avukat olması şartıyla ilgili eleştirimizi ve görüşümüzü de aktaralım. Bilindiği gibi ve yaygın olan uygulamaya göre, mükellefler adına vergi dava dilekçelerini serbest muhasebeci ve mali müşavirler hazırlamakta ve göndermektedirler. Çünkü, vergi hukuku başlı başına bir hukuk dalıdır ve özel bilgi ve eğitim gerektirir. Oysaki, hukuk fakültelerinde vergi hukuku, vergi sistemi ve vergi tekniği dersleri yüzeysel olarak verilmektedir. Maliye, işletme, muhasebe eğitimi veren fakültelerde de genel hukuk dersleri çok yüzeysel verildiği gibi. Bu nedenle yapılacak bir hukuki düzenleme ile özel bir eğitim ve bilgi gerektiren vergi davalarını mükelleflere vekaleten Mali Müşavirler açabilmelidirler. Şu anki uygulamada mükellefin istemi doğrultusunda vergi mahkemelerinde mali müşavir ve muhasebeciler tanık sıfatıyla dinlenebilmekteler[24].

Tarhiyat vergi mahkemesince tasdik edildiğinde, vergi aslının, vergi dairesince vergi mahkemesi kararına göre düzenlenecek ihbarnamenin, mükellefe tebliğ tarihinden itibaren bir ay içinde ödenmesi gerekir.(VUK md. 112) Vergi Mahkemesi kararı mükellefe çok daha önce de tebliğ edilmiş olsa, ödeme ihbarnamesi tebliğ edilmeden, ödeme süresi işlemeye başlamaz.

Bölge İdare Mahkemesi veya Danıştay kararı üzerine ilave bir vergi alınması söz konusu olduğunda, ödenecek vergi tutarının yine ihbarname ile mükellefe bildirilmesi gereklidir. Vade bu ihbarnamenin tebliğinden itibaren 1 ayın sonunda dolar.

Vergi dairesinin matrah takdiri için, takdir komisyonuna başvurması zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı, takdir komisyonu kararının vergi dairesine tevdi edildiği günden itibaren işlemeye devam eder.

Zamanaşımının durması bakımından, takdir komisyonu kararının vergi dairesine, zamanaşımının normal süresinin dolmasından önce veya sonra tevdi edilmesi önem taşımaz. Karar normal süresinin dolmasından önce de tevdi edilse, takdir komisyonunda geçen süre, normal zamanaşımı süresine eklenir[25].

V- RESEN VERGİ TARHI VE GECİKME FAİZİ UYGULAMASI

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 112. maddesine göre hesaplanacak gecikme faizi oranının belirlenmesinde 6183 Sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 51. maddesine atıfta bulunulmuştur. Gecikme zammı, tahakkuk etmiş ve tahsil aşamasındaki amme alacakları için geçerli olup, tahakkuk tarihinden ödemede bulunulan tarihi kadar gecikilen süre için hesaplanır. Bunun yanında gecikme faizi vergilendirmenin tarh, tebliğ ve tahakkuk aşamaları için tahakkukun geciktirilmesi dolayısıyla öngörülen faizdir. Diğer bir ifade ile gecikme zammı muaccel hale gelmiş her çeşit kamu alacağına vade tarihini izleyen günden itibaren uygulandığı halde, gecikme faizi sadece resen, ikmalen ve idarece tarh edilen vergilerde uygulama alanı bulmaktadır; yani tarh edilmiş ve tahakkuk etmiş, ancak vadesinde ödenmemiş vergilere değil, hiç tarh edilmemiş veya eksik tarh edilmiş vergilere uygulanır.

Başka bir anlatımla, vergi kaybına neden olan yükümlülerin bu fiilleri daha ağır bir şekilde cezalandırarak, bir yandan vergi kaybı azaltılmak istenmekte, diğer yandan da vergisini doğru olarak beyan edip zamanında ödeyen mükellef gözönüne alınarak ödenmeyen vergi için cezanın yanı sıra bir de gecikme faizi alınmaktadır.

Gecikme faizinin, gecikme zammı oranında alınacağı hüküm altına alınmıştır. 6183 Sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkındaki Kanunun 51. maddesine göre gecikme zammı alınacaktır. Şu anda uygulanmakta olan gecikme zammı ve gecikme faizi oranı aylık yüzde 1,95 dir.

(*)        SMMM, İzmir SMMMO Üyesi

[1] Taktir komisyonları inceleme elemanlarınca önerilen matrah miktarından fazla matrah takdir etmeye yetkili olmamakla beraber, bunun nedenlerini ve takdirlerine esas olan gerekçeleri kararlarında açıkça göstermek zorundadırlar. (Dn. 4. D.nin, 14.11.1985 tarih ve E.1984/1305, K.1984/4111 sayılı Kararı.) (Şükrü KIZILOT, Danıştay Kararları ve Muktezalar, Ankara, 1987, s.1292)

[2] VUKun 135. maddesine göre vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar; Maliye Müfettişleri, Maliye Müfettiş Yardımcıları, hesap uzmanları, hesap uzman yardımcıları, Gelirler Kontrolörleri ve Stajyer Gelirler Kontrolörleri, ilin en büyük mal memuru, vergi denetmenleri, vergi denetmen yardımcıları ve vergi dairesi müdürleridir.

[3] Şükrü GÜNGÖR, Resen Vergi Tarhı, Ekonomide Ankara, ATO Yayını, Sayı 20, 1988.

[4] Bumin DOĞRUSÖZ, Resen vergi tarhı ve çarpık uygulamalar, Referans Gazetesi, 03.08.2009

[5] Bumin DOĞRUSÖZ, agm.

[6] Hakan UZELTÜRK, http://www.resulkurt.com/artikel.php?artikel_id=2136

[7] Hakan UZELTÜRK, agm.

[8] Ramazan AKTAŞ, Uzlaşma Sonrası İkinci Kez Resen Tarhiyat Mümkün müdür?, www.muhasebenet.net/makale

[9] Şükrü GÜNGÖR, Vergi Cezalarından kurtulma Yolu: Pişmanlık ve ıslah Müessesesi, İşleme ve Muhasebe Bülteni, Sayı 22, Ankara 1988

[10] Pişmanlıkla zarar beyan eden mükellefler hakkında diğer resen takdir nedenleri yoksa, sadece zarar beyan ettiği gerekçesiyle resen takdir yoluna bşvurulamaz. (Dn. 4. D.nin, 26.11.1979 Tarih ve E.1979/1872, K.1979/3192); Şükrü GÜNGÖR, Resen Vergi Tarhı, agm, sh.32.

[11] Dn. 4. D.nin,nin. 29.04.1969 tarih ve E. 1967/155, K.1969/1945 sayılı Kararı.

[12] Beyanname verirken kar/zarar cetvelinin eklenmemiş olması, resen takdiri gerektirmez. (Dn. 4. D.nin, 7.2.1985 Tarih ve E.1984/320, K.1985/320) (Şükrü KIZILOT, age, sh.1283)

[13] Defter ve belgelerin ibraz edilmemesi, ibraz edilmeyen her yıla ait dönem kazancının ayrı ayrı resen takdirini gerektirir. (Dn. 4.D.nin, 12.4.1982 Tarih ve E.1982/325, K.1982/1372 sayılı Kararı.)(Şükrü KIZILOT, age, s. 477)

       Defterlerin ortaklardan yalnızca biri adına tastik ettirilmiş olması, bir şekil noksanlığı olup, resen takdiri gerektirmez.(Dn. 4. D.nin, 19.11.1979 Tarih ve E.1979/77, K.1979/2998)(Şükrü KIZILOT, age, s. 492)

       213 sayılı Vergi Usul Kanununun 30/3. maddesinde, bu Kanuna göre tutulması mecburi olan defterlerin vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir sebeple ibraz edilmemesi halinde verginin resen tarh edileceği açıklanmıştır. İncelemeye ibraz edilen defterlerde yer alan kayıtların doğruluk derecesinin tespiti ancak bu kayıtlara dayanak alınan belgelerin ibraz edilmesi ve incelenmesi ile mümkün olacağından, incelemeye sadece kanuni defterlerin ibrazı yeterli olmayıp belgelerin ibrazı da zorunlu bulunduğundan, belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi hali de resen takdir nedeni sayılmış olup, mahkemece verilen kararda yasal isabet görülmemiştir. (Dn. 9.D.nin, E.1997/2792,K.1998/2160 sayılı Kararı.)(www.turmob.org.tr)

       Defter ve belgelerin ibraz edilmemesi nedeniyle somut bir tespit bulunmadan % 20 Kar elde edildiği varsayımıyla yapılan tarhiyat yerinde değildir. (Dn. 4. D.nin, 22.02.2005 tarih ve E.2004/1389, K.2005/248 sayılı Kararı.)

       http://www.tekinymm.com/danistay/danistay_01.htm)

[14] Aynı defteri ertesi yılda kullanmak isteyenlerin tasdiki yeniletmemeleri (ara tasdiki yaptırmamaları) birinci derece usulsüzlük ve resen takdiri gerektirir. (Dn. 4. D.nin,15.6.1978 tarih ve E.1978/289, K.1978/2203 sayılı Kararı.) (Zülküf KANAT, Örneklerle Defter Tutma, Ankara 1987 s. 79)

[15] Defter ve belge ibraz yazısının usulüne uygun olarak ve mükellefin adresine yapılmış olmamasından dolayı yapılan tarhiyatı reddetmiştir. Bu nedenle yazının muhatabına tebliğ hükümlerine uygun olarak yapılması gerekir.Defter ve belge ibraz yükümlülüğünün yerine getirilmesi için mühlet tayin edilir.Bu mühletin Vergi Usul Kanununun 12. maddesi gereğince 15 günden az olmamasına dikkat edilmesi gerekir. Vergi inceleme elemanı tarafından tanzim edilen yazıda 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 148, 256, 257, mükerrer 355 ve 359uncu maddeleri hatırlatılarak defter ve belgelerin süresinde ibraz edilmemesi durumunda haklarında kanunun ceza hükümlerinin uygulanması cihetine gidileceğinin ilgililere bildirilmesi şarttır. Buna karşın mükelleflerin mücbir sebep hali dışında ibraz zorunluluğunu yerine getirmemesi halinde vergi incelemesinin yapılmasını olanaksız hale getireceği için bu olası durumlara karşı yasal düzenlemeler yapmıştır.(Dn. 4. D.nin, 12.05.1999, E.1998/1650, K.1999/1967 sayılı Kararı.)

       Vergi inceleme elemanına ibraz edilmeyen defter ve belgenin vergi mahkemesine ibraz edilmesi halinde mahkemece bilirkişi incelemesi yaptırılmak suretiyle matrah farkı bulunmadığı sonucuna varılması durumunda resen salınan vergi ve kesilen ceza kaldırılabilir (Dn. 4. D.nin, 15.12.1999, E.1999/1035, K.1999/4649 sayılı Kararı.) (Maliye ve Sigorta Yorumları Dergisi, S. 462)

       2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 2. maddesinin 2. fıkrası gereğince vergi mahkemeleri vergi idaresine ait vergi incelemesi ve karşıt inceleme yapma yetkisinin kullanışının hukuka uygunluğunu denetlemekle görevlidirler. Vergi idaresinin yerine geçerek vergi incelemesi ve karşıt inceleme yoluyla defter kayıtlarının ve bu kayıtların dayanağı olan belgelerin gerçek duruma uygunluğunu araştıramayacağı tabiidir. Bu bakımdan mahkemece davacının inceleme ibraz etmeyip mahkemeye sunduğu defter ve belgeler üzerinde,davalı vergi idaresince inceleme yapılmasına imkan sağlanması ve bu incelemenin sonucu alındıktan sonra uyuşmazlığın karara bağlanması gerekirken,yaptırılan bilirkişi incelemesi sonucu tarhiyatın terkini yolunda verilen karar hukuka uygun bulunmamıştır. (Dn. VDDGKnın, 16.05.2003 tarih ve E.2002/559, K.2003/287 sayılı Kararı.) (Maliye ve Sigorta Yorumları Dergisi, Sayı: 462)

[16] Anayasa Mahkemesi Başkanlığı; 11.03.2003 tarihinde ve E. 2002/55, K. 2003/8 sayılı Oy Birliği ile alınan Kararında özetle Vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgelerin vergi incelemesine yetkili kişilere ibraz edilme yükümlülüğünün yerine getirilmemesi eylemi müeyyideye bağlanmıştır. Kuralda belirtilen hürriyeti bağlayıcı ceza, devlet ile vergi mükellefi arasında sözleşmeden doğan bir yükümlülüğün değil, kanunda belirtilen şartların yerine getirilmemesinden doğan bir yaptırımdır.Kaldı ki, devlet ile vergi mükellefi arasındaki ilişkiyi toplumsal sözleşme olarak nitelemek suretiyle Anayasanın 38. maddesinin sekizinci fıkrasında sözü edilen sözleşme kavramıyla bağdaştırmak da mümkün değildir.Vergi, devletin egemenlik gücüne dayanarak tek taraflı irade ile herhangi bir karşılığa bağlı olmadan belirli kurallara göre kişi ve kurumlardan aldığı iktisadi değerlerdir. Anayasa ve yasalarla kamu giderlerinin karşılanabilmesi için herkese ödev olarak öngörülen vergi ödeme yükümlülüğünün, zamanında ve eksiksiz yerine getirilmesi durumunda kanunlarla idareye yüklenen kamu hizmetlerinin aksatılmadan sürdürülmesi mümkün olacaktır. Bunun sağlanması için de Anayasanın 38. maddesi ve ceza hukukunun genel ilkeleri gözetilerek para cezaları yanında özgürlüğü bağlayıcı cezalar konulmasında hukuk devleti ilkesine aykırılık yoktur.İtiraz konusu bölüm, Anayasanın 38. ve 2. maddelerine aykırı değildir. İsteminin reddi gerekir hükmüne varmıştır.

[17] Açık ve inandırıcı tesbit ve hukuken geçerli delillerle ortaya konulmadan randıman esasına göre yapılan hesaplamalar sonucunda kayıt dışı hasılatı bulunduğunun ve bu durumun defter ve belgelerin ihticaca Salih olmadığının kanıtı olamayacağı.(Dn. 4. D.nin, 22.01.1992 tarih ve E.1989/912,K.1992/162 sayılı Kararı.)( www.danistay.gov.tr/kerisim/ozet.jsp?ozet=metin&dokid=5671)

       1997 yılı işlemleri incelenen davacı şirket adına kredi kartı ile tahsil edilen hizmet bedellerinin kayıt dışı bırakılması nedeniyle resen tarhiyat yapılmıştır. VUKun 30. ve 30/4. maddeleri öncelikle defter kayıtları ve bunlara ait vesikaların incelenmesini, bu kayıt ve belgelerde vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitini engelleyen noksanlık, usulsüzlük ve karışıklık bulunuyorsa bunların açıkça ortaya konulmasını öngörmektedir. Dosyanın incelenmesinden davacı şirketin yapılan hizmet karşılığında kredi kartı kabul ederek elde ettiği hasılatın, bankadan gönderilen ekstreler ile faturaların karşılaştırılması sonucu kayıt dışı bırakıldığının tespit edildiği, oysa hizmet bedellerinin bir kısmının nakit bir kısmının kredi kartı ile bazen 2 ayrı kredi kartı kullanılarak ödendiği dikkate alındığında inceleme elemanınca eksik incelemeye dayanılarak matrah takdir edildiği ileri sürülmekteyse de; inceleme elemanınca bankadan alınan ayrıntılı kredi kartı dökümleri ile mükellef kurum tarafından ödeme kydedici cihaz kullanılarak düzenlenmiş perakende satış fişlerinin karşılıklı olarak incelenmesi sonucu bulunan farklı tutarlar için, verilen hizmetlere ilişkin yazar kasa fişi tutarları ile kredi kartı hasılat tutarının bölünmüş olabileceği hususundan hareketle, aynı tarihteki birbirini izleyen bölünmüş yazar kasa fişi tutarları toplamı dikkate alınarak slip ve fiş tutarlarının birebir karşılaştırıldığı göz önüne alındığında, yasal belge düzenlenmediği ve kayıtlara intikal ettirilmediği sonucuna varıldığından, davacı hakkında yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık yoktur. (Dn. 4. D.nin, 24.04.2001 tarih ve E.2000/4112, K.2001/1673 sayılı Kararı.) (Veysi SEVİĞ  A. Bumin DOĞRUSÖZ, Referans Gazetesi, 11.06.2008)

       Faaliyetini terk eden yükümlünün, işin terk edilmesi sırasında bir cilt faturanın araçta kaldığını ileri sürerek incelemeye ibraz etmemesi üzerine takdir komisyonu kararına dayanılarak ilgili dönem için adına resen tarh edilen KDV ve cezanın terkini için açtığı davada; davacının işi terk sırasında elinde kalan bir cilt faturayı incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle resen takdire gidilmesinde yasaya aykırılık bulunmadığı, ancak incelemeye ibraz edilmeyen ve kullanıldığı ileri sürülen faturalardaki imzalarla davacının imzaları üzerinde yapılan bilirkişi incelemesi sonucu faturalardaki imzaların davacıya ait olmadığının tespit edilmesi nedeniyle, ibraz edilmeyen fatura cildinin kullanıldığına ilişkin iddiaya itibar edilmesi mümkün olmayıp, bir cilt faturanın davacı tarafından kullanılmadığı anlaşıldığından, dayanağı bulunmayan takdir kararına istinaden yapılan cezalı tarhiyatın terkini kararında hukuka aykırılık yoktur.( Dn. 9. D.nin, 20.02.2003 tarih ve E.2000/6472, K.2003/606 sayılı Kararı.) (Veysi SSEVİĞ  A. Bumin DOĞRUSÖZ, Referans Gazetesi, 11.06.2008)

       Yükümlü şirket tarafından incelemeye ibraz edilmeyen bir cilt faturanın kullanıldığı ileri sürülerek vergi inceleme raporuna dayanılarak ilgili dönem için cezalı KDV tarhiyatı yapılmışsa da; yükümlülerin bir kısım matrahları vergi dairesinin bilgisi dışında bıraktıkları ya da bildirdikleri matrahlarda noksanlık bulunduğu saptanan hallerde, bu matrahın miktarının ne olduğunun gerçeğe en yakın biçimde tespiti gerekirken, olayda ise inceleme elemanınca davacı şirket tarafından kaybolduğundan bahisle ibraz edilmeyen bir cilt faturanın kullanıldığına dair hiçbir delil ortaya konulmadan, söz konusu faturalardan herhangi birisinin diğer vergi mükelleflerinin defterlerine gider belgesi olarak işlendiği tespit edilmeden ve söz konusu faturalara ait hasılatın gizlenmiş olabileceği varsayımından hareketle bulunan matrah ile bu nedenle yapılan KDV tarhiyatı ve kesilen cezada hukuka uyarlık yoktur.(Dn. 9. D.nin, 16.5.2002 tarih ve E. 2001/1445, K.2002/2472 sayılı Kararı.) (Veysi SEVİĞ - A. Bumin DOĞRUSÖZ, Referans Gazetesi, 11.06.2008)

       Sadece piyasa koşulları göz önünde tutularak, defter ve belgelerin sağlıklı bir vergi incelemesine yeterli olmadığından bahisle takdir edilen matraha itibar edilemez. (Dn. 4. D.nin, 20.12.1982 tarih ve E.1982/4280, K.1982/4648 sayılı Kararı.) (Yılmaz ÖZBALCI, Vergi Davaları, Ankara 2004, s. 771)

       Bilanço usulünde defter tutulması gerektiği halde, işletme defteri tutulmuş olmasının resen takdir nedeni teşkil ettiği kabul edilmiş, ancak, işletme defterinin sağlıklı bir vergi incelemesine yeterli olmadığı hususunda yahut herhangi bir şekilde tespit yapılmadan, sırf bilanço esasında defter tutulmadığından bahisle takdir edilen matraha itibar edilemez. (Dn. 4. D.nin, 04.01.1985 tarih ve E. 1984/1112, K. 1985/243 sayılı Kararı.) (ÖZBALCI, age, s.770)

       Düzenlenen belgeler ve bu belgelere dayanılarak gerçekleştirilen defter kayıtlarının vergilendirme işlemlerine esas alınabilmesi için öngörülen biçimsel kurallara uygun olması yeterli olmayıp, ayrıca vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetiyle de uyumlu olması da gereklidir. Fatura alınan şahıs hakkında yapılan tespitlerden, bu şahıstan alınan faturalara ilişkin gerçek bir mal tesliminin olmadığının, faturaların mahiyeti itibariyle yanıltıcı olduğunun anlaşılması halinde, bu faturalara ilişkin KDV indirimlerinin kabul edilmemesi suretiyle yapılan tarhiyatta yasaya aykırılık bulunmamaktadır. (Dn. VDDKnın, 27.05.2005 tarih ve E.2005/37, K.2005/127 sayılı Kararı) (Bu ve çeşitli Kararlar ve açıklamalar için Bkz. Şükrü KIZILOT- Zuhal KIZILOT, Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura İhtilafları, Yaklaşım Yayıncılık, Ankara, 2009)

       Faaliyetini terk eden mükellefin, kaybettiğini bildirdiği belgelerini ibraz edememesi nedeniyle resen takdire gidilmesi yerinde olmakla birlikte, kaybolduğu ileri sürülen faturaların kullanılıp kullanılmadığı yönünde inceleme elemanınca herhangi birtespit yapılmadan, tamamının kullanıldığı varsayımıyla resen matrah takdir edilmesi yerinde değildir.(Dn. 4.D.nin, 08.03.1999 tarih ve E.1988/155, K.1999/886 sayılı Kararı.)(Bu ve Benzeri Kararlar ve açıklamalar için Bkz. Şükrü KIZILOT- Zuhal KIZILOT, Vergi İhtilafları ve Çözüm Yolları, Yaklaşım Yayıncılık, Ankara, 2010)

       Satın alınan mallar için düzenlenen müstahsil makbuzunda müstahsilin imzasının bulunması şart olup, aksine uygulama resen takdiri gerektirmektedir. (Dn. 4. D.nin, 25.09.1974 tarih ve E.1979/2514, K.1974/3264 sayılı Kararı.) (Zülküf KANAT, age, s. 664)

[18] Şükrü KIZILOT, Vergi Usul Kanunu, C:6.s.719.ozdogrular

[19] Aziz TAŞDELEN, Vergisel açıdan nakit tahsilat ve ödemenin belgelendirilmesi ödevi, (http://dergiler.ankara. edu.tr/ dergiler/38/278/2516.pdf)

[20] İnşaat İşleri ile ilgili olarak tutulan defter ve belgelerin gerçeği yansıtmadığının ve beyan dışında gizlenmiş kazanç bulunduğunun kanıtlanamaması halinde resen takdir yoluyla tarhiyat yapılamaz. (Dn. 4.D.nin,4.4.1979 T. E.1978/2930, K.1979/890)(Şükrü KIZILOT, Danıştay kararları, age, s. 490)

       İkinci el aracın satış bedelinin kasko değerinden düşük gösterilmesinin, resen takdir nedeni olduğu (Dn. VDDGK. E. 2000/383, K. 2001/143)( http://www.alomaliye.com/danistay_kararlari5.htm)

       Defter ve kayıtlara ihticaca salih bulunmayan kurum adına temsilcinin anlatımını içeren tutanak delil kabul edilerek ve tamamen tutanaktaki ifadeler doğrultusunda matrah farkı hesaplanmasında yasaya aykırılık bulunmadığı (Dn. 3. D.nin, E. 2000/2778,K. 2003/3288)( http://www.alomaliye.com/danistay_e2000_2778.htm)

       Kredi kartının finansman ihtiyacının giderilmesinde kullanılması ticari icaplara uygun olmadığından, bu iddianın ispat yükünün iddia sahibine düştüğü(Dn. VDDGK. 19.10.2007, E.2007/226, K.2007/335)( www. ebrumusullulu.com /guncel _detay.asp?id=817)

       Sahte faturaya ilişkin inceleme raporuna dayalı tespitlerin, aynı değerdeki belge ve bilgileri içeren bilirkişi raporuna dayalı olarak aksinin ispatlanması gerektiği.(Dn. 3. D.nin,29.01.2008,E.2007/4285,K.2008/223)( www.yaklasim.com/mevzuat/ dergi/ makaleler/ 20081113102 .htm)

       Randıman yoluyla yapılan vergi incelemesi sonucunda, kayıt ve beyan dışı bırakılan verginin tespiti halinde, olayda resen takdir nedeninin bulunduğunun; tuğla imali ve satışıyla uğraşan davacı şirketin, işletmede kullanılan elektriği üretimde kullanmadığını kanıtlayamaması durumunda, üretimde kullanıldığının kabulü gerektiği. (Dn. 7.D.nin, 03.03.2004, E.2001/350, K.2004/572)

[21] 4325 Sayılı Kanunun 3. maddesinin (A) fıkrasındaki istisnadan yararlanabilmesi için Yeminli Mali Müşavir Tasdik raporu ibrazının zorunlu olduğu, ancak beyannamenin verilmesi sırasında tasdik raporunun ibraz edilmesi gerektiğinin davacıya bildirilmesi ve bir süre verilmek suretiyle eksikliğin tamamlatılması gerekir. (Dn. 4. D.nin, 07.12.2005 tarih ve E.2004/1263, K.2005/156 sayılı Kararı.)

       213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 227. maddesinde düzenlenen müşterek ve müteselsil sorumluluk hükümleri kapsamında yeminli mali müşavir olan davacının sorumluluğunun, mükellef hakkındaki tahakkukun kesinleşmesinden sonra başlayacağı ve meslek mensubu adına yeniden ihbarname düzenleme zorunluluğunun bulunmadığı (Dn. 4. D.nin, 14.02.2005 tarih ve E.2004/2404, K.2005/207 sayılı Kararı.)

       Muhasebecilerin sorumluluğu, imzaladıkları beyannamelerde yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını oluşturan belgelere uygun olmamasından doğmakta olup, şirketin düzenlendiği faturalar karşılığında % 5 komisyon geliri elde ettiği varsayımına dayanılarak 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 227. maddesi uyarınca muhasebeci olan davacının sorumluluğuna gidilemeyeceği. (Dn. 4. D.nin, 09.03.2005 tarih ve E.2004/1877, K.2005/347 sayılı Kararı.)

       Kurumlar Vergisi Kanununda öngörülen istisna hükümlerinden yararlanılmaması için yeminli mali müşavir tastik raporunun beyanname ile birlikte ibraz edilmemesi resen tarh sebebi olmakla birlikte tahakkukun sırasında sehven istisnadan yararlandırılanların defter ve belgeleri incelenerek hasılatın hangi nedenle ve ne kadarının istisnadan yararlanamayacakları saptanmaksızın salt tastik raporu ibraz edilmemesi nedeniyle istisna hükümlerinden yararlandırılmamalarında hukuka uyarlık bulunmadığı. (Dn. 3. D.nin, 27.11.2001 tarih ve E.2000/3641, K.2001/4187 sayılı Kararı.)

       187 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde Vergi Dairelerince, yıllık beyannamelerin kabulü sırasında yatırım indirimi uygulayan mükelleflerden sözü edilen tasdik işlemini kapsayan raporları istenilecektir (Dn. 3. D.nin, 05.04.2000 tarih ve E. 1998/3773, K.2000/1232 sayılı Kararı.)

       Yatırım indiriminden yararlanılabilmesi için, yatırım indirimi uygulamalarının YMM lerce tasdiki gerektiği (Dn. 4. D.nin, 15.05.2000 tarih ve E.1999/5623, K.2000/2052 sayılı Kararı.)

        Yatırım indirimi, yeminli mali müşavir raporu olmadan uygulayan mükellef adına salınan verginin yerinde olduğu (Dn. 4. D.nin, 29.11.2000 tarih ve E.2000/127, K. 2000/4967 sayılı Kararı.)

[22]  Resen yapılması gereken tarhiyatın, ikmalen yapılmasında isabet yoktur. (Dn. 4. D.nin, 16.03.1979 tarih ve E.1978/3532, K.1979/2998 sayılı Kararı.) (Şükrü KIZILOT, Danıştay Kararlarıage, s. 493)

[23]  Vergi Davaları ile ilgili geniş açıklamalar için Bkz. Şükrü KIZILOT- Zuhal KIZILOT, Vergi İhtilafları ve Çözüm Yolları, Yaklaşım Yayıncılık, Ankara, 2010)

[24]  Bugünkü haliyle yasal düzenleme gereği Danıştay ve Vergi Mahkemelerinde yapılan duruşmalarda, iddia ve savunmanın gerekli kıldığı hallerde yükümlünün mali müşaviri veya muhasebecisinin dinlenmesi söz konusudur. Dolayısıyla dinlenme hakkı sınırlı bulunmaktadır. Yükümlünün mali müşaviri veya muhasebecisi olduğunu kanıtlayan ve duruşmada bulunan bu kişiler ancak, uyuşmazlığın kendilerinin fiilen görev aldığı dönemlere ve yaptıkları işlemlere ait olması halinde dinlenebilmektedirler. (Dn. 4. D.nin, 24.01.1984 tarih ve E. 1983/2345, K. 1984/219 sayılı Kararı.)

[25]  Re sen takdir konusu olabilecek davranışlar karşısında takdir komisyonları, gerekli incelemeleri yapmadan, çevre koşullarını dikkate alarak matrah takdirini gerçekleştiremez. Takdir komisyonu kararında gösterilen gerekçenin, matrahını saptanması ve oluşumunu kanıtlayıcı ve inandırıcı nitelikte olması gerekir (Dn. 4. D.nin, 25.06.1985 tarih ve E. 1985/638 K. 1985/ 1872 sayılı Kararı.).

        Takdir komisyonları Vergi Usul Yasasının 72. maddesinde yer alan düzenleme gereği olarak illerde defterdarın, ilçelerde malmüdürünün, bağımsız vergi dairesi olan ilçelerde ilgili vergi dairesi müdürünün veya bulunanların belirleyeceği memurların başkanlığı altında ilgili vergi dairesinin yetkili iki memuru ile seçilmiş iki üyeden oluşmaktadır. Görüleceği üzere takdir komisyonlarının oluşumunda idare egemendir. Ancak, takdir komisyonu toplantılarına yükümlünün sanat veya mesleki faaliyet bakımından bağlı veya ilgili olduğu teşekküllerden seçilmiş üyelerin katılması zorundur (Dn. 4. D.nin, 27.02.1980 tarih ve E. 1979/2644 K. 1980/588 sayılı Kararı.). Örneğin avukatlık hizmeti ile ilgili olarak yapılacak takdir komisyonu toplantılarına Baro tarafından seçilmiş bir üyenin katılması gerekir. (http://archive.ismmmo.org.tr/docs/malicozum/03MaliCozum/06- VEYSI%20 SEVIG 27.doc)

        Takdir komisyonları takdir işlemini gerçekleştirirken, mutlak suretle gerekli araştırmaları ve incelemeleri yapmak zorundadırlar. Takdir komisyonu hiç bir araştırma ve inceleme yapmaksızın ve gerekçe göstermeksizin, genel ifadelere dayanarak matrah takdir edemez (Dn. 4. D.nin, 20.02.1984 tarih ve E. 1982/4284, K. 1984/631). Takdir komisyonları bazı hallerde, ekonomik delil olarak kabul edilen çevre faktörlerini, veya yaşantı düzeylerini dikkate alarak karar verebilmektedir. Ancak yargı kararlan bu tür takdir işlemlerini onaylamamaktadır. Dolayısıyla takdir komisyonu kararlarının mutlak olarak ciddi bulgulara dayanması gerekmektedir. Takdir komisyonları üye tam sayısının çoğunluğu ile toplanıp, yine çoğunlukla karar verir. Örneğin komisyon üç üye ile toplanıp, çoğunlukla karar verebilir (Dn. 4. D.nin, 12.04.1985 tarih ve E. 1984/4435, K. 1985/1162 sayılı Kararı.).

        http://archive.ismmmo.org.tr/docs/malicozum/03MaliCozum/06-VEYSI%20SEVIG27.doc

        Takdir komisyonu, yükümlüden alacağı bilgilere göre takdir işlemini gerçekleştirebilir. Yasal defterlerini tutmayan yükümlünün banka hesaplarındaki bilgiler ve kendi beyan ve ifadeleri esas alınarak yapılacak re sen tarhiyatta yasaya aykırılıktan bahsedilemez (Dn. 4. D.nin, tarih ve 06.04.1988 E. 1987/4509, K. 1988/ 1356 sayılı Kararı.).( SEVİĞ, agm,)

        Görülüyor ki, re sen tarha ilişkin koşulların gerçekleşmesi nedeniyle idareye verilen takdir etme yetkisi, idarece keyfi bir şekilde belirlenen bir tutarın dönem matrahı olarak takdir edileceği anlamına gelmemektedir. Re sen takdir sırasında yükümlüler tarafından daha önce beyan edilmiş bir matrah varsa, burun üzerindeki bir tutarın dönem matrahı olarak belirlenmesi için beyan edilenden daha fazla bir gelir elde edildiğine dair elde edilen bulgu ve kanıtların idarece gösterilmesi gerekir. Bir önceki yılda bilanço esasına göre defter tutmayı gerektiren hadlere ulaşılmasına karşın işletme hesabı esasına göre defter tutulması re sen takdiri gerektiren bir hukuki olaydır. Ancak böyle bir durum tutulan defter ve ibraz edilen belgeleri geçersiz kılmaz. Dolayısıyla takdir edilecek matrah eğer söz konusu defter ve bu defterdeki kayıtlar, kayıtlara dayanak teşkil eden belgeler usulüne uygun ise, defter üzerinden belirlenen matrah olacaktır. Bilanço esasına göre defter tutulması gerekli iken işletme hesabı esasına göre tutulan defter ve bu defterdeki kayıtlarla, onları dayandığı belgelerin vergi matrahının doğru ve kesin olarak belirlenmesine elverişsiz bulunduğu yolunda hiçbir saptama yapılmaksızın, salt bu defterin bilanço esasına göre tutulmamış olması, gereği matrahının doğru ve kesin olarak tespitini olanaksızlaştırmış sayılamaz (Dn. 4. D.nin, 13.10.1987 tarih ve E. 1987/ 1424, K. 1987/2870 sayılı Kararın gerekçesinden).

        Takdir Komisyonları, Vergi Usul Yasasının 72. maddesi gereğince inceleme yetkisini haiz olduklarından, inceleme raporu düzenlenmeden takdire sevk edilen konularda somut verilere dayanarak matrah takdir etmeleri gerekir. (Dn. VDDGKnın, 01.12.1989 tarih ve E. 1989/29, K. 1989/120 sayılı Kararı.)