Amortisman; işletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz kalan gayrimenkullerin ve gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin, Vergi Usul Kanunu(VUK)'nun değerleme hükümlerine göre belirlenen değerlerinin, yine VUK'da belirtilen esaslar ve süreler dahilinde yok edilmesidir.

I- GİRİŞ

Amortisman ayrılmasında çeşitli yöntemlere başvurulmaktadır. Bu yöntemler; normal amortisman, azalan bakiyeler usulünde amortisman ve fevkalade amortismandır. Bunlara ilişkin esaslar Vergi Usul Kanunu'nda belirlenmiştir. Yöntem konusunu bir tarafa bıraktığımızda, hangi iktisadi kıymetlere amortisman ayrılacağı kimi zaman tartışmalı bir konu olarak karşımıza çıkmaktadır. Bunlardan birisi de sanat eseri olarak niteleyebileceğiz resim, heykel ve benzerleridir. Bu yazımızda bu konu hakkındaki açıklamalara yer verilecektir.

II- AMORTİSMAN AYRILMA ŞARTLARI

VUK' un 313. maddesi gereğince bir iktisadi kıymetin amortismana tabi tutulabilmesi için aşağıdaki koşulların birlikte oluşması gerekmektedir.

● Bir iktisadi kıymetin işletmede kullanılması ve envantere alınması;

İşletmede kullanım deyimi, iktisadi kıymetin işletmenin aktifinde kayıtlı bulunmasını ve fiilen işletmede kullanılmasını ifade etmektedir. VUK' un 320. maddesi uyarınca, iktisadi kıymetlerin amortisman süresi, kıymetlerin aktifine girdiği yıldan başlamaktadır.

Envantere alınma tabiri ise söz konusu iktisadi kıymetin envanter defterlerinin ayrı bir yerinde, amortisman defterinde, dolayısıyla amortisman listelerinde gösterilmeyi ifade eder. Envantere alınması konusu, söz konusu iktisadi kıymetin işletmenin tasarrufunda olduğunu gösterir.

● Kullanım süresinin bir yılı aşması;

VUK'un 313. maddesi uyarınca bir iktisadi kıymetin amortismana tabi tutulabilmesi için işletmede bir yıldan fazla kullanılması ve yıpranmaya, aşınmaya ve kıymetten düşmeye maruz bulunması gerekmektedir.

● Söz konusu iktisadi kıymetin zaman içinde değer kaybetmesi, bu bağlamda da yıpranmaya ve aşınmaya maruz kalması;

Amortisman ayırmanın en önemli koşullarından birisi de söz konusu iktisadi kıymetin yıpranmaya, aşınmaya ya da değerini kaybetme etkisi altında olmasıdır. Bu bağlamda VUK'un 314. maddesi gereği boş arazi ve boş arsalar amortismana tabi değildir.

● İktisadi kıymetin değerinin belli bir tutarı aşması;

Bu koşul amortisman uygulamasında kolaylık sağlamak için konulmuştur. İktisadi kıymetin değeri VUK'un 313. maddesinde yer alan ve her yıl yeniden belirlenen tutarın altında kalması halinde doğrudan giderleştirilebilinir. Söz konusu miktar 2010 yılı için 680 TL'dir.

Bu koşulun uygulanmasında iktisadi ve teknik bakımdan bütünlük arz eden iktisadi kıymetler topluca dikkate alınmaktadır.

III- SANAT ESERLERİNDE AMORTİSMAN KONUSU

Yapmış olduğumuz açıklamalardan da anlaşılacağı üzere, bir iktisadi kıymetin amortismana tabi tutulabilmesi için her şeyden önce söz konusu varlığın işletmede kullanılması koşulunun varlığıdır. Uygulamada bu koşulun sınırları zaman zaman tartışma konusu olabilmektedir.

Örneğin, bir ticari işletmenin heykel, tablo ve benzeri nitelikte sanat eserlerini satın alarak işletmesinin değişik yerlerinde bu varlıkları sergilemek suretiyle işletmeye ayrı bir görüntü vermesi halinde bu varlıklar amortisman konusu yapılabilecek midir? Böyle bir işletme; restoran veya bir otel olabileceği gibi uluslararası iş ilişkisi olan bir kuruluş da olabilir.

Bu soruya yanıt vermeden önce VUK'un 315. maddesinde yer alan düzenlemenin de dikkate alınması gerektiği düşüncesindeyiz. Söz konusu maddeye göre; 'Mükellefler amortismana tabi iktisadi kıymetlerini Maliye Bakanlığı'nın tespit ve ilan edeceği oranlar üzerinden itfa ederler. İlan edilecek oranların tespitinde iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate alınır.'

Maliye Bakanlığı tarafından yasal yetki kullanılarak faydalı ömür ve amortisman oranları tespit edilmiş ve bu oranlar 333, 339, 365 ve 389 Sıra No.lu VUK Genel Tebliğleri ile açıklamıştır.

Söz konusu Tebliğlerin incelenmesinden anlaşılacağı üzere, bu Tebliğlerde sanat eserleri ile ilgili olarak faydalı ömür ve uygulanacak amortisman oranı konusunda herhangi bir açıklama yapılmamıştır.

IV- SONUÇ

Bir iktisadi kıymetin amortismana tabi tutulabilmesi için işletmede bir yıldan fazla kullanılabilmesi, yıpranmaya, aşınmaya ve kıymetten düşmeye maruz kalabilecek nitelikte olması gerekmektedir. Oysa tablolar, heykel ve benzeri nitelikteki sanat eserleri değerden düşme bir yana; zaman içinde değer kazanmakta, müzayede mahallerinde satışa sunulabilmektedir.

Kurumlar vergisi mükellefleri açısından da geçerli olan GVK'nın 40. maddesi gereği olarak 'ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderler' safi kazancın tespitinde indirim konusu yapılabilmektedir. Dolayısıyla, bir harcamanın genel gider adı altında kayıtlara intikal ettirilebilmesi için söz konusu giderle iş arasında, güçlü bir illiyet bağının oluşması, giderin ise işin önemi ölçüsünde yapılmış olması gerekmektedir. Bu görüşler çerçevesinde vergi idaresince işletmeye alınan heykel, tablo ve benzeri sanat eserleri için ödenen bedeller üzerinden amortisman ayrılması ve bunlar için yapılan harcamaların 'gider kabul edilmesi' söz konusu bulunmamaktadır(1).

DOĞU SEVER

Yaklaşım

* Dr. Marmara Üniversitesi, İİBF, Maliye Bölümü, Öğretim Üyesi

(1) Veysi SEVİĞ, 'Sanat Eserleri Amortismana Tabi Tutulabilir mi?', Referans, 07.09.2010