Günümüzde ticari işletmeler gerek ticari hayatın bir gereği olarak gerekse satış hacimlerini arttırmak adına vadeli ya da taksitli satış yoluna gitmektedirler. Gerçekleştirilen satışlarda bedel TL cinsinden olabileceği gibi yabancı para cinsinden de olabilmektedir.

I- GİRİŞ

Türk Lirası cinsinden yapılan taksitli satışlarda, herhangi bir vade farkı uygulanmadığı sürece, satış bedelinin taksitler halinde tahsil edilmesi bir soruna yol açmayacaktır. Ancak yapılan satışın döviz cinsinden olması ve taksitlerin ya da bedelin ödendiği zaman ile satışın yapıldığı zaman arasında lehte ya da aleyhte döviz kurlarının değişmesi halinde ortaya çıkan kur farklarının nasıl değerlendirilmesi gerektiği sorunu karşımıza çıkmaktadır.

Bu çalışmamızda döviz cinsinden gerçekleştirilen satışlarda, taksitlerin tahsili sırasında ortaya çıkan kur farklarının katma değer vergisine tabi olup olmadığı hususu incelenmektedir.

II- YASAL DURUM

Bilindiği üzere 213 sayılı VUK'un 229. maddesinde faturanın tanımı yapılmıştır. Buna göre fatura:

'Fatura, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesikadır.'

Yine aynı Kanun'un 231. maddesinin 5. bendinde ise; faturanın, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azamî yedi gün içinde düzenleneceği, bu süre içerisinde düzenlenmeyen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı, hüküm altına alınmıştır.

VUK'un 'Kayıt Nizamı' başlıklı 215. maddesinde ise:

''

2. a) Kayıt ve belgelerde Türk para birimi kullanılır. Belgeler, Türk parası karşılığı gösterilmek şartıyla, yabancı para birimine göre de düzenlenebilir. Şu kadar ki yurt dışındaki müşteriler adına düzenlenen belgelerde Türk parası karşılığı gösterilme şartı aranmaz.

'

ba) Türk para birimiyle yapılan işlemler, işlemin gerçekleştiği günün Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası döviz alış kuruyla ilgili para birimine çevrilir. İktisadî kıymetlerin değerleri ile vergi matrahı kayıt yapılan para birimine göre tespit edilir, beyannamenin verilmesi gereken ayın ilk gününün kuruyla Türk parasına çevrilerek beyan edilir. Vergi ödeme, mahsup ve iade işlemlerinde de Türk Lirası tutarlar kullanılır.'

hükmü yer almaktadır.

Kanun hükümlerinden de anlaşılacağı üzere, yapılan mal ya da hizmet teslimlerine ilişkin olarak 7 gün içerisinde faturanın düzenlenmesi gerektiği, ayrıca düzenlenecek olan faturalarda dövize yer verilebileceği ve söz konusu tutarın fatura tarihinde tespit edilen TCMB döviz alış kuru ile değerlendirilmek suretiyle kayıtlara intikal ettirilebileceği hüküm altına alınmıştır.

KDV Kanunu'nun 20. maddesinde:

'1. Teslim ve hizmet işlemlerinde matrah, bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedeldir.

2. Bedel deyimi, malı teslim alan veya kendisine hizmet yapılan veyahut bunlar adına hareket edenlerden bu işlemler karşılığında her ne suretle olursa olsun alınan veya bunlarca borçlanılan para, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifade eder.'

hükmü yer almaktadır.

Diğer taraftan KDV Kanunu'nun 24. maddesinde matraha dahil olan unsurlar sayılmıştır. Bu maddenin (c) bendinde; 'Vade farkı, fiyat farkı, faiz, prim gibi çeşitli gelirler ile servis ve benzer adlar altında sağlanan her türlü menfaat, hizmet ve değerler'in matraha dahil olacağı hüküm altına alınmıştır.

KDV Kanunu'nun 'Döviz ile Yapılan İşlemler' başlıklı 26. maddesinde ise; 'Bedelin döviz ile hesaplanması halinde döviz, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği andaki cari kur üzerinden Türk parasına çevrilir. Cari kuru belli olmayan dövizlerin Türk parasına çevrilmesine ilişkin esasları Maliye ve Gümrük Bakanlığı belirler.' denilmektedir.

Kanun hükümlerinde de görüleceği üzere ilk önce KDV'nin hesabına konu olacak matrahtan ne anlaşılması gerektiği açıklanmıştır. Buna göre; 'teslim ve hizmet işlemlerinde matrah, bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedeldir' hükmü yer almaktadır. Söz konusu bedelin ise, alıcıdan gerek para olarak gerekse para yerine alıcıdan alınan mal, hizmet veya menfaat olabileceği hüküm altına alınmıştır.

Diğer taraftan ise, KDV Kanunu'nun 24. maddesinde vade farkı, fiyat farkı, faiz, prim gibi malın bedeli dışında tahsil edilen tutarlarında matraha dahil olacağı hüküm altına alınmıştır. Kanun koyucu mal ya da hizmet teslimine ilişkin olarak düzenlenecek olan faturada malın bedelinden başka vade farkı, fiyat farkı, faiz vb. adlar altında yapılan tahsilatlarında bedele dahil edilmesi gerektiği ve toplam tutar üzerinden KDV hesaplanması gerektiği ortaya konulmuştur.

İlgili kanun maddesine bakıldığında vade farkı, fiyat farkı, faiz vb. gibi ödemelerin bedele dahil edilmesi gerektiği hüküm altına alınmasına rağmen, kur farkları ile ilgili herhangi bir düzenlemeye yer verilmemiştir.

Ancak ilgili kanun maddesinde kur farklarının malın bedeli içerisine dolayısıyla matraha dahil edilmesi gerektiği yönünde bir düzenleme yapılmamsına karşın, konu ile ilgili olarak yayımlanan 105 Seri No.lu KDV Genel Tebliği'nde konu ile ilgili olarak düzenlemeye gidilmiştir. Buna göre;

'Bedelin döviz cinsinden veya dövize endekslenerek ifade edildiği işlemlerde, bedelin kısmen veya tamamen vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihten sonra ödenmesi halinde, satıcı lehine ortaya çıkan kur farkı esas itibariyle vade farkı mahiyetinde olduğundan, matrahın bir unsuru olarak vergilendirilmesi gerekmektedir.

Buna göre, teslim veya hizmetin yapıldığı tarih ile bedelin tahsil edildiği tarih arasında ortaya çıkan lehte kur farkı için satıcı tarafından fatura düzenlenmek ve faturada gösterilen kur farkına, teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlemler için geçerli olan oran uygulanmak suretiyle KDV hesaplanacaktır.

Bedelin tahsil edildiği tarihte alıcı lehine kur farkı oluşması halinde, kur farkı tutarı üzerinden alıcı tarafından satıcıya bir fatura düzenlenerek, teslim ve hizmetin yapıldığı tarihteki oran üzerinden KDV hesaplanması gerekmektedir.'

Konu ile ilgili olarak verilen bir özelgede özetle([1]):

'Vadeli satışlarda bedelin döviz ile hesaplanması halinde, belirlenen döviz tutarı karşılığında tahsil edilen Türk Lirası toplamının verginin matrahını oluşturacağı tabiidir. Bedelin döviz cinsinden ve taksitler halinde daha sonra tahsil edilmesi halinde, takside isabet eden kur farkı KDV'ye tabi olacaktır.'

şeklinde görüş bildirilmiştir.

Yine konu ile ilgili olarak verilen bir başka özelgede([2]);

'KDV Kanunu'nun 20. maddesinde, katma değer vergisi matrahının teslim ve hizmet işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olduğu, malı teslim alan veya kendisine hizmet yapılan veyahut bunlar adına hareket edenlerden bu işlemler karşılığında her ne suretle olursa olsun alınan veya bunlarca borçlanılan para, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamının bedel olduğu; 24. maddesinde ise, vade farkı, fiyat farkı, faiz, prim gibi çeşitli gelirler ile servis ve benzer adlar altında sağlanan her türlü menfaat, hizmet ve değerlerin matraha dahil olduğu; 26. maddesinde bedelin döviz ile hesaplanması halinde döviz, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği andaki cari kur üzerinden Türk parasına çevrileceği hüküm altına alınmıştır.

Bedelin döviz cinsinden ifade edildiği işlerde, ödemenin vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihten sonra yapılması durumunda geç ödeme nedeniyle ortaya çıkacak kur farkı, esas itibariyle vade farkı mahiyetinde bir unsur olduğundan vergi matrahına dahil edilecektir.

Bu çerçevede, mal bedeli ve katma değer vergisi tutarlarının toplamı için $ cinsinden düzenlenen senetlerin ödenmesi sırasında ortaya çıkan vade farkı mahiyetindeki kur farkına ilişkin katma değer vergisinin kur farkı tutarına iç yüzde oranı uygulanmak suretiyle hesaplanması gerekmektedir.'

şeklinde açıklama yapılmıştır.

Gerek konu ile ilgili olarak yayımlanan genel tebliğde gerekse ilgili özelgelerden de anlaşılacağı üzere, malın bedelinin taksitler halinde döviz cinsinden tahsil edilmesi durumunda; faturanın düzenlendiği tarih ile taksitin ya da bedelin tahsil edildiği dönem arasında satıcı lehine bir kur farkının ortaya çıkması durumunda ortaya çıkan kur farkının KDV tabi olması gerekmektedir. Ancak burada KDV'nin hesabında dikkat edilmesi gereken husus, malın teslim tarihinde KDV'nin hesabına konu olan oranın, kur farkı tutarına iç yüzde yöntemi uygulanmak suretiyle hesaplanması gerekmektedir.

III- KONU İLE İLGİLİ YARGI KARARLARI

Konu ile ilgili olarak Danıştay'ın vermiş olduğu bir takım kararlara aşağıda yer verilmiştir.

'Taksitli satışlarla ilgili taksitlerin tahsil edildiği tarihte ortaya çıkan bu farkları matraha dahil unsurlar içinde bulunduğundan bu miktarlar üzerinden salınan katma değer vergisinde isabetsizlik bulunmamaktadır.'([3])

'Verginin matrahını teşkil eden satış bedelinin döviz olarak ödenmesi halinde, ödenen dövizin, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihteki cari kur üzerinden muhasebeleştirilerek gelir kaydedilmesi zorunlu olup, zaman içinde oluşan kur farkının da, satış karşılığını oluşturan bedel içinde kabul edilerek matraha dahil edilmesi mümkün bulunmamaktadır. Bu durumda, kur farkının da matraha dahil olduğu yolundaki mahkeme kararında isabet görülmemiştir.'([4])

'Döviz üzerinden yapılan vadeli satışlarda, senedin tahsil edildiği tarihte, malın teslimi ile oluşan vergiyi doğuran olay tarihine göre ortaya çıkan menfi veya müspet kur farklarının bedel kavramına dahil olmadığı, kur farkının Kanun'un 24/c maddesinde matraha dahil olduğu belirtilen unsurlar arasında da sayılmadığı açık olduğundan, katma değer vergisine tabi tutulmasına hukuken olanak bulunmayıp, ihtirazi kayıtla ödenen katma değer vergisinin yükümlüye iadesi gerektiğinden, davanın reddi yolundaki vergi mahkemesi ısrar kararında isabet bulunmamaktadır.'([5])

'3065 sayılı Kanun'un 10. maddesinin (a) fıkrasında; 'Mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması' ile vergiyi doğuran olayın meydana geldiği belirtilmiş, 26. maddesinde de; 'Bedelin döviz ile hesaplanması halinde döviz, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği andaki cari kur üzerinden Türk Parasına çevrilir. Cari kuru belli olmayan dövizlerin Türk parasına çevrilmesine ilişkin esasları Maliye ve Gümrük Bakanlığı belirler.'  denilmiştir.

Bu durumda; hizmetin yapılması ile vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi ve hizmetin karşılığını ve verginin matrahını teşkil eden bedelin döviz olarak ödenmesi halinde, ödenen dövizin, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihteki cari kur üzerinden muhasebeleştirilerek gelir kaydedilmesi zorunlu olup, zaman içinde oluşan kur farkının da, hizmetin karşılığını oluşturan bedel içinde kabulü ve matraha dahil edilmesi mümkün değildir.

Diğer yandan anılan Kanun'un 20. maddesinin 1. fıkrasına göre teslim ve hizmet işlemlerinde matrahı oluşturan 'bedel' kavramı aynı maddenin 2. fıkrasında açıkça tanımlandığı halde kanun koyucu tarafından burada tanımlanan bedel kavramının kapsamında kabul edilmeyen fakat matraha dahil edilmesi gereken gelir kalemleri, Kanun'un 24/c maddesinde özel olarak sayılmış ancak kur farkı bunlar arasında yer almamıştır. Bunun da nedeni sözü edilen maddelerde mahiyeti itibarıyla sağlanan gelirler olarak para ile temsil edilebilen menfaat kalemleri yer almasına karşın kur farkının ekonomik konjonktör gereği negatif de olabileceğinden sadece gelir değil icabında gider de sayılabilmesidir.

Bu değerlendirme ve tespitler ışığında kur farkının Kanun'un hizmetin tanımının yapıldığı 4. maddesi kapsamında müstakil bir hizmet olarak kabul edilemeyeceği, 24/c maddesinde düzenlenen vade farkı ile aynı anlama gelmeyeceği ve kanun koyucunun kur farkının katma değer vergisine tabi olmasını amaçlamadığı sonucuna varılmaktadır.'([6])

Yukarıda yer alan Danıştay kararlarında da görüleceği üzere Danıştay'ın konu ile ilgili olarak yerleşmiş kesin bir yargı kararı bulunmamaktadır. Danıştay'ın vermiş olduğu bir takım kararlarda kur farklarının KDVK'nın 24/c bendi kapsamında değerlendirilerek KDV'ye tabi tutulması gerektiği, bir kısım kararlarında ise, söz konusu kur farklarının 'bedel' kapsamında değerlendirilemeyeceği, dolayısıyla ortaya çıkan kur farkları üzerinden KDV hesaplanamayacağı yönündedir. Ancak son dönemlerde vermiş olduğu kararlarda 'kur farklarının' KDV'ye tabi olmadığı yönünde kararlar verdiği görülmektedir.

IV- DEĞERLENDİRME

Döviz cinsinden yapılan gerek taksitli gerekse peşin satışlara bağlı olarak bedelin tahsil edilmesi sırasında ortaya çıkan kur farklarının nasıl değerlendirilmesine yönelik olarak yazımızın önceki bölümlerinde gerek idarenin yapmış olduğu düzenlemelere gerekse konu ile ilgili olarak verilmiş olan yargı kararlarına değindik. Görüleceği üzere kanun koyucu Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 24/c maddesinde 'kur farkları'nın matraha dahil olacağı, dolayısıyla KDV'ye tabi olacağı yönünde açık bir ifade belirtmemiş, vade farkı, fiyat farkı, faiz, prim gibi çeşitli gelirler ifadesini kullanmıştır.

Konu ile ilgili olarak 30.06.2007 tarihinde yayımlamış olan 105 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nde ise, konuya açıklık getirilmiştir. Buna göre;  teslim veya hizmetin yapıldığı tarih ile bedelin tahsil edildiği tarih arasında ortaya çıkan lehte kur farkı için satıcı tarafından fatura düzenlenmek ve faturada gösterilen kur farkına, teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlemler için geçerli olan oran uygulanmak suretiyle KDV hesaplanması gerektiği hüküm altına alınmıştır.

Her ne kadar ilgili Tebliğ'de ortaya çıkan kur farklarının KDV'ye tabi olması gerektiği hüküm altına alınmış ise de, kur farkına bağlı olarak ortaya çıkan tutar üzerinden mi KDV hesaplanacağı, yoksa söz konusu tutara iç yüzde yöntemi uygulanmak suretiyle KDV hesaplanacağı yönünde herhangi bir düzenleme bulunmamaktadır. Ancak Maliye Bakanlığı'nın konu ile ilgili olarak vermiş olduğu bir özelgesinde belirttiği üzere, kur farkına ilişkin KDV'nin, kur farkına iç yüzde oranı uygulanmak suretiyle hesaplanması gerektiği ifade edilmiştir. Ortaya çıkan kur farkına ilişkin KDV'nin hesabında, malın teslim tarihinde tabi olduğu KDV oranının iç yüzde yöntemi uygulanmak suretiyle hesaplanması gerekmektedir.

Buradan hareketle, satışın yapıldığı tarih ile bedelin tahsil edildiği tarihte satıcı lehine ortaya çıkan kur farkına, malın teslim tarihinde tabi olduğu KDV oranının iç yüzde yöntemi uygulanması suretiyle KDV'nin hesaplanması ve satıcının bunu bedelin tahsil edildiği sırada düzenleyeceği fatura göstermesi ve beyanlarına yansıtması gerekmektedir.

Örnek 1: A A.Ş. 13.04.2010 tarihinde KDV dahil 8.500 EURO bedel ile bir Z A.Ş. ne mal satış işlemi gerçekleştirmiş olsun. İlgili tarihte 1 EURO: 1,85 TL'dir. Söz konusu bedel 15.05.2010 tarihinde alıcı (Z) A.Ş tarafından satıcı (A) A.Ş.'ye ödenmiştir. Ödeme gününde 1 EURO: 1,97 TL'dir.

KDV Dahil Satış Bedeli                            : 8.500*1,85 = 15.725,00 TL

Bedelin Tahsil Edildiği Tutar                     : 8.500*1,97 = 16.745,00 TL

Fark                                                   : 1.020,00 TL

Beyan Edilecek KDV Tutarı                      : 1.020,00/1,18 = 864,41 TL

1.020,00-864,41 = 155,59 TL

Örnek 2: (A) A.Ş. 01.05.2010 tarihinde KDV dahil 5.000 $ bedelle bir malı (Z) A.Ş.'ye 5 taksit ile satmıştır. Satışın yapıldığı tarihte 1 $: 1,45 TL'dir. 01.06.2010 tarihinde 1.000 $ ve 01.07.2010 tarihinde 1.000 $'lık taksitler alıcı (Z) A.Ş. tarafından satıcı (A) A.Ş.'ye ödenmiştir. 01.06.2010 tarihinde 1 $: 1,55 TL, 01.07.2010 tarihinde 1 $: 1,60 TL'dir.

- 01.06.2010 tarihinde ortaya çıkan kur farkına ilişkin işlemler

Tahsil Edilen Taksit Tutarı                      : 1.000 $

Ortaya Çıkan 1 $ Kur Farkı                      : 1,55-1,45 = 0,10 TL.

Ortaya Çıkan Toplam Kur Farkı                 : 1.000*0,10 = 100,00 TL

Beyan Edilecek KDV Tutarı                      : 100,00/1,18 = 84,75 TL

100,00-84,75 = 15,25 TL

- 01.07.2010 tarihinde ortaya çıkan kur farkına ilişkin işlemler

Tahsil Edilen Taksit Tutarı                      : 1.000 $

Ortaya Çıkan 1 $ Kur Farkı                      : 1,60-1,45 = 0,15 TL.

Ortaya Çıkan Toplam Kur Farkı                 : 1.000*0,15 = 150,00 TL

Beyan Edilecek KDV Tutarı                      : 150,00/1,18 = 127,12 TL

150,00-127,12 = 22,88 TL

Ancak kur farkı satıcı lehine çıkabileceği gibi zaman zaman satıcı aleyhine de çıkabileceği ihtimal dahilindedir. Gerçekleştirilen mal ve/veya hizmet teslimine ilişkin olarak satıcı aleyhine çıkabilecek kur farkı ise, konuya ilişkin olarak aşağıda yer verilen sirküler kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir.

Konuya ilişkin olarak 05.05.2004 tarihinde yayımlanan 14 no.lu Katma Değer Vergisi Sirkülerinde konu ile ilgili olarak açıklamalar yapılmıştır. Anılan Sirküler'de; teslime konu mal yurt içinde katma değer vergisi uygulanmak suretiyle satın alınmışsa malı satın alan mükellef tarafından düzenlenecek faturada;

- katma değer vergisi dahil toplam bedelin dövize endeksli olarak belirlenmesi durumunda vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarih ile ödeme tarihi arasında ortaya çıkan aleyhe kur farklarına ait katma değer vergisinin, kur farkı bedeline iç yüzde oranı uygulanmak suretiyle,

- dövize endeksli toplam bedele katma değer vergisinin dahil edilmemesi durumunda vergiyi doğuran olay ile ödeme tarihi arasında ortaya çıkan aleyhe kur farkları üzerinden katma değer vergisi hesaplanarak,

ilgili dönemde her iki mükellef tarafından genel usul ve esaslar çerçevesinde işlem yapılması gerektiği hususları belirtilmiştir.

Buna göre alıcının KDV mükellefiyetinin olması durumunda ortaya çıkan kur farkına ilişkin olarak alıcı tarafından fatura düzenlenmesi ve düzenlenecek o faturada kur farkı ve buna isabet eden KDV'nin (ortaya çıkan kur farkına iç yüzde uygulanmak suretiyle bulunacak) ayrıca gösterilmesi gerekmektedir. Söz konusu faturada gösterilen KDV'nin alıcı tarafından hesaplanan KDV, satıcı tarafından ise indirilecek KDV olarak beyan edilmesi gerekmektedir.

V- SONUÇ

KDV Kanunu'nun 24/c bendinde vade farkı, fiyat farkı, faiz, prim gibi çeşitli gelirlerin malın bedeline dahil edilmesi gerektiği ve düzenlenecek olacak faturada toplam bedel üzerinden KDV hesaplanması gerektiği hüküm altına alınmıştır. Ancak yazımızın da konusu olan kur farklarının nasıl değerlendirilmesi gerektiği konusunda ilgili kanun maddesinde bir düzenlemeye gidilmemiştir. Bununla birlikte, konu ile ilgili olarak yayımlanan 105 Seri No.lu KDV Genel Tebliği'nde konu ile ilgili düzenlemeye gidilerek, ortaya çıkan kur farkları üzerinden KDV hesaplanması gerektiği hüküm altına alınmıştır.

Ancak konu ile ilgili olarak Danıştay'ın vermiş olduğu kararlara bakıldığında ise oluşmuş tam bir içtihat olmadığı görülecektir. Danıştay'ın vermiş olduğu bir takım kararlarda kur farklarının KDV'ye tabi olduğu, bir kısım kararlarda ise kur farklarının KDV'ye tabi olmadığı yönünde kararlar oluştuğu görülmektedir.

Bundan dolayı kanun koyucu her ne kadar konu ile ilgili olarak 105 Seri No.lu KDV Genel Tebliği'nde düzenlemeye gitmişse de, KDV Kanunu'nun 24/c maddesinde yapılacak bir değişiklikle kur farklarının da tıpkı vade farkları, fiyat farkları vb. unsurlar gibi matraha dahil olduğu hususu açıkça belirlenmelidir.

İlhan ÇETİN*

Yaklaşım

(*)         Vergi Denetmeni

([1]) MB'nin, 28.05.1997 tarih ve 53/5324-189/22128 sayılı Özelgesi (Şükrü KIZILOT, Açıklamalı ve İçtihatlı Katma Değer Vergisi Kanunu ve Uygulaması, s. 1108.)

([2]) MB'nin, 16.01.2003 tarih ve B.07.0.GEL.0.54/5424-2-02 sayılı Özelgesi.

([3]) Dn. 9. D.'nin, 09.03.1999 tarih ve E: 1997/1706, K: 1999/992 sayılı kararı.

([4]) Dn. 9. D.'nin, 09.03.1999 tarih ve E: 1997/1706, K: 1998/992 sayılı kararı.

([5]) DVDDK'nın, 18.10.2006 tarih ve E: 2006/50, K: 2006/286 sayılı kararı.

([6]) Dn. 9. D.'nin, 26.05.2004 tarih ve E: 2001/2624, K: 2004/3556 sayılı kararı.