|
Bilindiği üzere, uygulamada mükelleflerin stoklarında yer alan ancak kullanım süresinin geçmesi veya başka nedenlerle kullanılamayacak hale gelmesi nedeniyle ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya Takdir Komisyonu huzurunda imha edilen malların zayi olan mal kapsamında değerlendirilip değerlendirilemeyeceği ve bu mallara ilişkin yüklenilen KDV’lerin indirilip indirilemeyeceği hususlarında tereddütlerle karşılaşılmaktaydı.
I- GİRİŞ Maliye Bakanlığı, Gelir İdaresi Başkanlığı’nın, 113 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nin yayım tarihi olan 05.12.2009 tarihine kadar tayin ettiği Özelgelerde; “çürüme, bozulma, kullanım süresinin geçmesi, hatalı üretim, hatalı dikim, renk farklılığı, leke, şirket politikası gereği gibi sebeplerle bir daha kullanılma ve/veya satılma olanağı kalmaması nedeniyle takdir komisyonu gözetiminde imha edilen malları zayi olan mal kapsamında değerlendirilemeyeceği, bunların KDV’sinin ise indirim konusu yapılabileceği” doğrultusunda görüş bildirerek(1), uygulamayı bu çerçevede yönlendirmiş, daha sonra yayımladığı 113 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde(2) ise, özelgelerle bildirdiği görüşünden vazgeçerek “kullanım süresi geçen veya bir başka biçimde kullanılamayacak hale gelen ve imha edilen malların, zayi olan mal mahiyetinde olduğu ve bu malların iktisabı dolayısıyla yüklenilen KDV’nin indirim konusu yapılmasının mümkün bulunmadığını” açıklamıştır. 113 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile yapılan bu düzenleme Danıştay nezdinde Tebliğ’in ilgili bölümünün yürütmesinin durdurulması talebiyle ihtilaflı hale getirilmiş, Danıştay 4. Dairesi verdiği karar ile yürütmenin durdurulması talebini reddetmiş, kararda yapılan açıklamalar dikkate alındığında anılan Tebliğ ile yapılan düzenlemeye bir anlamda onay vermiştir. Aşağıda, kullanım süresinin dolması veya başka sebeplerle kullanılamayacak hale gelmesi nedeniyle imha edilen malların katma değer vergisi karşısındaki durumu Danıştay’ın son kararı çerçevesinde incelenecektir. II- DANIŞTAY’IN KARARI ÇERÇEVESİNDE İMHA EDİLEN MALLARIN KDV’SİNDE SON DURUM A- 113 SERİ NO.LU KDV GENEL TEBLİĞİ İLE YAPILAN DÜZENLEME Maliye Bakanlığı, 113 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde, “kullanım süresi geçen veya diğer nedenlerle kullanılamayacak hale gelen malların ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya Takdir Komisyonu huzurunda imha edilmesi halinde, bu malların zayi olan mal kapsamında değerlendirileceğini ve bunlarla ilgili olarak yüklenilen KDV’lerin indirim konusu yapılamayacağını” açıklamıştır. Tebliğ’in ilgili bölümü aynen aşağıdadır: “E- Kullanım Süresi Geçen veya Kullanılamayacak Hale Gelen Mallara İlişkin Yüklenilen KDV Hakkında Yapılacak İşlem Gelir İdaresi Başkanlığı’na intikal eden olaylardan; mükelleflerin faaliyetlerine ilişkin olarak stoklarında mevcut olan ancak kullanım süresi geçen veya bir başka nedenle kullanılamayacak durumda olan malların, ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya Takdir Komisyonu huzurunda imha edilmesi durumunda, bu mallara ilişkin yüklenilen KDV’nin indirilip indirilemeyeceği hususunda tereddüde düşüldüğü anlaşılmıştır. KDV Kanunu’nun (30/c) maddesinde; deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığı’nın yangın sebebiyle mücbir sebep ilân ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere, zayi olan mallara ait KDV’nin indirim konusu yapılamayacağı hükme bağlanmıştır. Bu hüküm uyarınca, kullanım süresi geçen veya bir başka biçimde kullanılamayacak hale gelen ve imha edilen mallar, zayi olan mal mahiyetinde olduğundan mükelleflerce bu malların iktisabı dolayısıyla yüklenilen KDV’nin indirim konusu yapılması da mümkün bulunmamaktadır. Bu çerçevede, zayi olan mallara ait yüklenilen ve daha önce indirim konusu yapılan KDV’nin, imha tarihini kapsayan vergilendirme dönemine ait 1 No.lu KDV Beyannamesinin “İlave Edilecek KDV” satırına dahil edilmek suretiyle indirim hesaplarından çıkarılması gerekmektedir.” B- DANIŞTAY’IN KONU İLE İLGİLİ KARARI: SEBEBİ NE OLURSA OLSUN İMHA EDİLEN MALLARIN ZAYİ OLAN MAL KAPSAMINDA DĞERLENDİRİLMESİ GEREKTİĞİ, 113 SERİ NO.LU KDV GENEL TEBLİĞİ İLE YAPILAN DÜZENLEMEDE HUKUKA AYKIRILIK BULUNMADIĞI Yukarıda da ifade edildiği üzere, adı geçen Bakanlığın 113 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği ile yaptığı düzenleme Danıştay nezdinde Tebliğ’in yürütmesinin durdurulması ve iptali talebiyle ihtilaflı hale getirilmiş, Danıştay 4. Dairesi ise verdiği Karar(4) ile davacının yürütmenin durdurulması talebini reddetmiştir. Söz konusu Karar’ın ilgili bölümü aynen aşağıdadır: “İptali istenen düzenlemede uyuşmazlığın özü, kullanım süresi geçen veya bir başka biçimde kullanılamayacak hale gelen ve ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya takdir komisyonu huzurunda imha edilen malların zayi mal olarak nitelendirip nitelendirilmeyeceğidir. Vergi kanunlarında zayi olan mal ve ya zayi olma kavramlarının ne anlama geldiği hususunda bir açıklamaya yer verilmediğinden zayi olmanın kelime anlamının ortaya konulması gerekmektedir. Zayinin sözlükteki anlamının kaybolma, yitme, kayıp, yok olmuş, elden çıkmış, mahvolmuş olarak tanımlandığı, zayi olmanın yitmek kaybolmak olarak tanı edildiği görülmektedir. Bu itibarla, sebebi ne olursa olsun ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya takdir komisyonu huzurunda imha edilen malların yitip gittiği ve yok olduğu açıktır. Öte yandan idarenin önceki uygulamalarının aksi yönde olması uyuşmazlık konusu malların nitelendirilmesinde herhangi bir hukuki etkisi olmayacaktır. Bu nedenle Genel Tebliğin dava konusu edilen bölümünde hukuka aykırılık görülmemiştir. Bu durumda dava konusu 113 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nin “Kullanım Süresi Geçen veya Kullanılamayacak Hale Gelen Mallara İlişkin Yüklenilen KDV Hakkında Yapılacak İşlem” başlıklı “E” bölümü için 2577 sayılı Kanun’un 27/2. maddesinde öngörülen koşulların birlikte gerçekleşmediği anlaşılmıştır. Açıklanan nedenlerle, yürütmenin durdurulması işleminin reddine oyçokluğuyla karar verildi.” C- KONUNUN DEĞERLENDİRİLMESİ 3065 sayılı KDV Kanunu’nun “İndirilemeyecek KDV” başlıklı 30. maddesinin (c) bendinde, “deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığı’nın yangın sebebiyle mücbir sebep ilan ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere zayi olan malların alış vesikalarında gösterilen KDV’nin indirim konusu yapılamayacağı” hükme bağlanmıştır. Ancak, kanuni düzenleme bu olmakla birlikte “zayi olma” kavramına KDV dahil hiç bir Vergi Kanunu’nda açıklık getirilmemiş olup, çeşitli Türkçe sözlüklerde kayıp, yitik, yok olma şeklinde tanımlanmıştır. Bu durum ise, anılan kavramın vergilendirme işlemlerinde farklı yorumlanmasına neden olmaktadır. İmha edilen malların zayi olan mal kapsamında değerlendirilip değerlendirilemeyeceğine ilişkin görüş farklılıkları da, anılan kavramın vergi uygulaması bakımından bir tanımının yapılmamış olmasından kaynaklanmaktadır. Belirtilen şekilde imha edilen malların Kanun’un 30/c maddesine göre zayi olan mal kapsamında değerlendirilip değerlendirilemeyeceği hususu yoruma açık bir konudur. Maliye Bakanlığı, 113 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde, kullanım süresi geçen veya diğer nedenlerle kullanılamayacak hale gelen malların ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya takdir komisyonu huzurunda imha edilmesi halinde, bu malların zayi olan mal kapsamında değerlendirileceğini ve bunlarla ilgili olarak yüklenilen KDV’lerin indirim konusu yapılamayacağını belirtmiştir. Danıştay ise, anılan Kararı’nda, sebebi ne olursa olsun ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya takdir komisyonu huzurunda imha edilen malların yitip gittiği ve yok olduğu, bu nedenle zayi olan mal kapsamında değerlendirilmesi gerektiği, dolayısıyla 113 Seri No.lu Tebliğ’in (E) bölümünde yapılan düzenlemede hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle tebliğin yürütmesinin durdurulması talebini reddetmiştir. Ayrıca karar metninde, davanın esasına ilişkin açıklamalara da ayrıca yer verilerek, Tebliğ ile yapılan düzenlemede hukuka aykırılık görülmediği özellikle vurgulanmıştır. Bu açıklamalara göre, Danıştay’ın anılan kararı dikkate alındığında, kullanım süresi geçen veya bir başka biçimde kullanılamayacak hale gelen ve ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya Takdir Komisyonu huzurunda imha edilen mallar zayi olan mal kapsamında değerlendirildiğinden, mükelleflerce bu malların iktisabı dolayısıyla yüklenilen KDV’nin indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır. Bu mallara ait yüklenilen KDV’nin indirim konusu yapılmış olması halinde ise, indirilen verginin imha tarihini kapsayan vergilendirme dönemine ait 1 No.lu KDV Beyannamesinin “İlave Edilecek KDV” satırına dahil edilmek suretiyle indirim hesaplarından çıkarılması gerekmektedir. III- SONUÇ Yukarıda yapılan açıklamalardan da fark edileceği üzere, kullanım süresinin dolması veya başka nedenlerle kullanılamayacak hale gelen ve ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya Takdir Komisyonu huzurunda imha edilen malların zayi olan mal kapsamında değerlendirileceğine ve bu malların alımı, üretimi veya ithali nedeniyle yüklenilen KDV’lerin indirilemeyeceğine ilişkin olarak 113 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği ile yapılan düzenlemenin yürütmesinin durdurulması ve iptali talebiyle açılan davada Danıştay 4. Dairesi yürütmenin durdurulması talebini “sebebi ne olursa olsun ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya takdir komisyonu huzurunda imha edilen malların yitip gittiği ve yok olduğu, bu nedenle zayi olan mal kapsamında değerlendirilmesi gerektiği” gerekçesiyle reddetmiştir. Anılan Daire esas yönünden de ayrıca bir karar verecek olmakla birlikte gelinen bu noktada, kullanım süresinin dolması veya başka nedenlerle kullanılamayacak hale gelen ve ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya Takdir Komisyonu huzurunda imha edilen malların iktisabı dolayısıyla yüklenilen KDV’nin indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır. Durmuş Yener ÖZEL Yaklaşım / Kasım 2010 / Sayı: 215 * YMM (1) MB.’nin, 28.01.2002 tarih ve 52/5201-134/4013; 19.11.2004 tarih ve 54409; 31.10.2007 tarih
ve 96771 sayılı Özelgeleri. (2) 05.12.2009 tarih ve 27423 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. (3) Dn. 4. D.’nin, 20.07.2010 tarih ve E.2010/588 sayılı Kararı (Karar’ın tam metnini Yaklaşım’ın elinizde bulunan sayısının “Yargı Kararları” bölümünde bulabilirsiniz.). |
