Bilindiği üzere, ülkeler arası mal ve hizmet ticaretinin globalleşmeye paralel olarak artması, özellikle hizmetlerde çok önemli gelişmeler meydana getirmiş, uluslar arası hizmetlerin talebini artırmıştır. Özellikle dış ticaret, yurt dışı inşaat vb. işlemleri olan mükelleflerin yabancı ülkelerde başta hukuk ve müşavirlik olmak üzere bazı hizmet alımlarını zorunlu kılmıştır.

I- GİRİŞ

Yurt dışı avukatlık hizmeti;

- Tamamen yurt dışında açılan ve sürdürülen davalarla ilgili olarak yurt dışında,

- Türkiye’de görülen davalarla ilgili olarak Türkiye’de

olmak üzere iki şekilde temin edilmektedir. 

Aşağıda, yurt dışı avukatlık hizmetlerinin KDV karşısındaki durumu incelenecek, bu konudaki kişisel görüşlerimiz belirtilecektir.

II- YURT DIŞINDAN SAĞLANAN AVUKATLIK HİZMETLERİNİN KDV KARŞISINDAKİ DURUMU

A- GENEL OLARAK YURT DIŞINDAN TEMİN EDİLEN HİZMETLERDE KDV

3065 sayılı KDV Kanunu’nun 1. maddesinin 1. bendinde, “Türkiye’de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan mal teslimi ve hizmet ifalarının KDV’ye tabi olduğu”,  2. bendinde ise “her türlü mal ve hizmet ithalatının KDV’ye tabi bulunduğu” belirtilmiş, ayrıca aynı maddede, “bu faaliyetlerin kanunların veya resmi makamların gösterdiği gerek üzerine yapılması, bunları yapanların hukuki statü ve kişilikleri, Türk tabiyetinde bulunup bulunmamaları, ikametgah ve iş yerlerinin yahut kanuni merkez veya iş merkezlerinin Türkiye’de olup olmamasının işlemlerin mahiyetini değiştirmeyeceği ve vergilendirmeye mani teşkil etmeyeceği” hükme bağlanmıştır.

Verginin konusuna giren bu işlemlerin Türkiye’de yapılmasından kastedilen husus ise, aynı Kanun’un 6. maddesinde mal ve hizmetler yönünden ayrı ayrı hüküm altına alınmıştır. Söz konusu 6. maddenin (b) bendine göre, hizmet ifalarında işlemin Türkiye’de yapılmış sayılabilmesi için,

- Hizmetin Türkiye’de yapılması,

- Hizmetten Türkiye’de faydalanılması

şartlarının herhangi birisinin gerçekleşmiş olması gerekmektedir. KDV yönünden işlemin Türkiye’de yapıldığına karar verilebilmesi ve vergilen­dirme yapılabilmesi için, Kanun’un 6/b maddesinde belirtilen iki şartın birlikte gerçekleşmesi gerekme­mekte olup, bunlardan herhangi birisinin oluşması vergilendirme için yeterli sayılmaktadır.

Öte yandan, aynı Kanun’un 9/1. maddesinde, “mükellefin Türkiye içinde ikametgahının, iş yerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığı’nın vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği” hükme bağlanmıştır.

Maliye Bakanlığı, yurt dışından sağlanan hizmetlerin vergilendirilmesi ile ilgili görüşünü 15 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile belirlemiştir. Söz konusu Tebliğ’in ilgili bölümü aşağıdaki gibidir;

“C- YURT DIŞINDAN SAĞLANAN HİZMETLER

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1. maddesine göre işlemler Türkiye’de yapıldıkları takdirde vergiye tabi tutulabilecektir. Aynı Kanun’un 6/b maddesine göre, Türkiye’de yapılan, değerlendirilen veya faydalanılan hizmetler Türkiye’de ifa edilmiş sayılacaktır. Yurt dışındaki firmalara yaptırılan hizmetlerden bu kapsama girenlerin vergiye tabi olacağı açıktır. Bu gibi hizmet ifalarında mükellef esas olarak yurt dışındaki firma olmakla birlikte, firmanın Türkiye’de ikametgahı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmaması halinde vergi sözü edilen Kanun’un 9. maddesi gereğince hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından bağlı bulunulan vergi dairesine sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir.”

Tebliğ’deki açıklamaların incelenmesinden de fark edileceği üzere vergi idaresi, yurt dışından sağlanan hizmetleri hizmet ithalatı olarak değil, Kanun’un 6/b maddesi gereği Türkiye’de yapılan işlemler olarak değerlendirmekte ve vergilendirmektedir. Tebliğ’de yapılan açıklamalara göre, yurt dışındaki firmalardan alınan hizmetlerden Türkiye’de yararlanılması veya bu hizmetlerin Türkiye’de yapılması halinde, hizmet KDV’ye tabi bulunmakta, buna ilişkin KDV’nin ise hizmetten Türkiye’de yararlanan alıcılar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilerek vergi dairesine ödenmesi gerekmektedir.

B- YURT DIŞINDAN SAĞLANAN AVUKATLIK HİZMETLERİNDE KDV

1- Yurt Dışında Açılan ve Görülen Davalarla İlgili Olarak Yurt Dışından Temin Edilen Avukatlık Hizmetlerinde KDV

KDV Kanunu’nun 1 ve 6/b  maddelerine göre,  yurt dışında yapılan ve yurt dışında yararlanılan hizmetler KDV’nin konusuna girmemektedir.

Bu çerçevede, tamamen yurt dışında açılan ve görülen davalarla ilgili olarak yabancı avukat ve hukuk firmaları tarafından Türkiye’de yerleşik gerçek veya tüzel kişilere yurt dışında verilen avukatlık ve danışmanlık hizmetleri, yurt dışında verilmeleri ve Türkiye’de yerleşik gerçek veya tüzel kişilerin bu hizmetlerden yurt dışında yararlanmaları nedeniyle Türkiye’de KDV’nin konusuna girmemekte ve KDV’ye tabi bulunmamaktadır. Dolayısıyla, bu hizmetler nedeniyle sorumlu sıfatıyla KDV beyan edilmesi söz konusu değildir.

Nitekim, Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı’nca konu ile ilgili olarak verilen bir Özelgede,

“Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinin birinci fıkrasında, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye’de yapılan teslim ve hizmetlerin, ikinci fıkrasında ise her türlü mal ve hizmet ithalatının katma değer vergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır.

Diğer taraftan, aynı Kanun’un 6. maddesine göre “işlemlerin Türkiye’de yapılması” hizmetin Türkiye’de yapılmasını veya hizmetten Türkiye’de faydalanılmasını ifade etmektedir.

Buna göre; adı geçen hukuk firması tarafından bahse konu şirkete Malta’da verilen avukatlık hizmeti yurt dışında ifa edildiğinden ve hizmetten yurt dışında yararlanıldığından katma değer vergisinin konusuna girmemektedir.”

şeklinde idari görüş bildirilmiştir(1).

2- Türkiye’de Açılan ve Görülen Davalarla ilgili Olarak Yurt Dışından Sağlanan Avukatlık Hizmetlerinde KDV

Türkiye’de yerleşik gerçek veya tüzel kişiler, Türkiye’de açtıkları bazı davalarla ilgili olarak yabancı ülkelerde mukim veya yerleşik avukat veya hukuk bürolarından avukatlık veya hukuki danışmanlık hizmetleri satın almakta, yabancı avukatlar Türkiye’ye gelerek davalara katılmaktadırlar.

Bu gibi durumlarda, hizmet Türkiye’de verildiğinden ve Türkiye’de yerleşik gerçek veya tüzel kişiler bu hizmetlerden Türkiye’de faydalandıklarından, yabancı avukat ve hukuk bürolarının anılan hizmetleri KDV’ye tabi bulunmaktadır. Bu hizmetlere ait KDV’nin,  Kanun’un 9/1. maddesi ve 15 Seri No.lu Tebliğ uyarınca avukatlık hizmetini Türkiye’de satın alan gerçek veya tüzel kişi tarafından sorumlu sıfatıyla 2 no.lu KDV beyannamesi ile beyan edilerek ödenmesi ve ödenen verginin bu kişi veya şirketler tarafından kendi faaliyetlerine ilişkin olarak verilen 1 no.lu KDV beyannamesinde indirim konusu yapılması gerekmektedir.

Yurt dışından sağlanan ve Türkiye’de KDV’nin konusuna giren hizmetlerde vergiyi doğuran olay Kanun’un 10/a maddesine göre hizmetin yapılması ile meydana gelmektedir. Hizmetin yapıldığını gösteren husus ise faturanın düzenlenmesidir. Dolayısıyla KDV’nin konusuna giren ve yurt dışından sağlanan hizmetlerde KDV yönünden vergiyi doğuran olay, hizmete ait faturanın düzenlendiği tarihte meydana geldiğinden, fatura bedeli dövizin bu tarihteki Merkez Bankası döviz alış kuru üzerinden TL’ye çevrilmesi ve KDV’nin bulunacak  bedel üzerinden hesaplanması gerekir(2).

III- SONUÇ

Yukarıda yapılan açıklamalardan da anlaşılacağı üzere, tamamen yurt dışında açılan ve görülen davalarla ilgili olarak yabancı avukat ve hukuk firmaları tarafından Türkiye’de yerleşik gerçek veya tüzel kişilere yurt dışında verilen avukatlık ve danışmanlık hizmetleri, yurt dışında verilmeleri ve Türkiye’de yerleşik gerçek veya tüzel kişilerin bu hizmetlerden yurt dışında yararlanmaları nedeniyle Türkiye’de KDV’nin konusuna girmemekte ve KDV’ye tabi bulunmamaktadır. Maliye Bakanlığı’nın görüşü de bu doğrultudadır.

Coşkun ARAS*

Yaklaşım / Kasım 2010 / Sayı: 215

*          YMM

(1)         GİB’nin, 31.12.2009 tarih ve 123523 sayılı Özelgesi.

(2)         Coşkun ARAS, “Yurt Dışı Eğitim Hizmetlerinde KDV”, Yaklaşım, Sayı:197, Mayıs 2009, s.101