Vergi Usul Yasası'nın 328 inci maddesi uyarınca "Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde alınan bedel ile bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kar ve zarar hesabına geçirilir. İşletme hesabı esasında defter tutan mükelleflerle serbest meslek kazanç defteri tutan mükellefler bu farkı defterlerinde hasılat ve gider kaydederler. Amortisman ayrılmış olanların değeri ayrılmış amortismanlar düşüldükten sonra kalan meblağdır."

Yasal düzenleme gereği olarak "satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi, işin mahiyetine göre zaruri bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde, satıştan tahassül eden(doğan) kar, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre içinde kullanılmamış olan karlar üçüncü yılın vergi matrahına eklenir. Üç yıldan önce işin terki veya işletmenin tasfiyesi halinde bu karlar" o yılın matrahına eklenir."

Diğer yandan Kurumlar Vergisi Yasası'nın 5 inci maddesinin 1/e fıkrası hükmü uyarınca "Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları, kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75'lik kısmı" kurumlar vergisinden istisna tutulmuştur.

Bu istisna satışın yapıldığı dönemde uygulanır ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmı satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulur.

Yasal düzenleme gereği olarak "istisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen ya da dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılan kısım için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. Aynı süre içinde işletmenin tasfiyesi,”devir ve bölünmeler hariç olmak üzere bu madde kapsamında değerlendirilir.

Yukarıya aktarmış bulunduğumuz iki yasa maddesinin birlikte dikkate alınmasında karşımıza önemli bir soru veya başka bir değerlendirme, farklı bir yorum çıkabilmektedir. Şöyle ki;

Bilançosunun aktifinde yer alan gayrimenkulü Kurumlar Vergisi Yasası'nın 5 inci maddesinin 1/e fıkrası kapsamında satıp bu kazancının % 75 ini özel fon hesabına intikal ettiren bir kurum, bu işleme eş anlı olarak geriye kalan % 25'lik kazanç payını yenileme fonu hesabına aktarabilir mi?

Bu soru son zamanlarda uygulamada tartışılır hale gelmiştir.

Gerçekte Vergi Usul Yasası’nın 328 ve 329 uncu maddelerinde yer alan ve yenileme fonunun oluşumuna neden olan işlemler, yapılan işin gereği olarak amortismana tabi iktisadi kıymetin yenilenmesine yöneliktir.

Kurumlar Vergisi Yasası'nın 5/1-e hükmü ise kurumların bağlı değerlerinin ekonomik faaliyetlerinde daha etkin bir şekilde kullanılmasına olanak sağlamak ve bu bağlamda da kurumların mali bünyelerini güçlendirmektir.

Mevcut yasal düzenlemeden de anlaşılacağı üzere yenileme fonu oluşturmak için yeni bir iktisadi kıymet alımı konusunda teşebbüse geçilmiş olması şartı aranmakta ise de vergi idaresi satışın yapıldığı yıl içinde alınan İktisadi kıymetler için oluşturulan fonun kullanılamayacağı görüşündedir.(Bakınız, Özyer M. Ali "Vergi Usul Kanunu Uygulaması" 4.Baskı Sf:803)

Ayrıca yenileme fonu ayırmak içi iktisadi kıymetin mutlaka satılması gerekmemektedir. Devir ve trampa da uygulama açısından satış niteliğindedir.

Konuya ilişkin olarak yapılan bir çalışmadan da anlaşılacağı Üzere "Kurumların bağlı değerlerinin ekonomik faaliyetlerde daha etkin bir şekil de kullanılmasına olanak sağlamak ve kurumların mali bünyelerini güçlendirmek amacıyla, Türk Vergi Sisteminde "yer verilen" gayrimenkul ve iştirak hissesi satış kazançlarına uygulanan % 75 oranındaki istisnadan arta kalan % 25'lik vergiye tabi kısmın yenileme fonuna alınması hukuken mümkün görülmemektedir.Dolayısıyla kurumların gayrimenkul satışlarından doğan ve Kurumlar Vergisi Yasası'nın 5/1-e kapsamında değerlendirilen kazançların vergiye tabi tutulması gereken % 25’lik kısmının yenileme fonu hesabına alınarak vergi dışı bırakılması, Vergi Usul Yasasının 328-329 uncu maddelerinin oluşumundaki amaç ile Kurumlar Vergisi Yasası’nın 5/1-e maddesinin oluşumundaki amaç farklılığı nedeniyle mümkün görülmemektedir.

Buna karşılık Kurumlar Vergisi Yasası'nın 5/1-e hükmünden yararlanmayan bir kurumun koşulların varlığı halinde bina satışı dolayısıyla elde ettiği kazancın tamamını yenileme fonu hesabına alarak kullanması mümkün bulunmaktadır.(Konuya ilişkin daha fazla bilgi için "Gayrimenkul Satış Ka­zancı İstisna Uygulamasında Kazancın % 25'lik Kısmı Yenileme Fonuna Alınabilir mi?” Vergi Dünyası, Sayı:351,Sf:37-41)

Veysi Seviğ

http://www.bumindogrusoz.com/artikel.php?artikel_id=401