KDV Tevkifatı (sorumluluğu) Uygulanmasının Tarihçesi
Bilindiği üzere Katma Değer Vergisi Kanununun 9’ncu maddesinde,
-mükellefin Türkiye’de ikametgahının, işyerinin, kanuni ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve
-gerekli görülen diğer hallerde,
vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutma (KDV tevkifatı) konusunda Maliye Bakanlığı’na yetki verilmiştir.
Sorumluluk uygulaması ilk örneklerinde daha dar kapsamda olmuştur. İlk düzenleme 19 no.lu telif ödemelerinde yapılmıştır. Daha sonra da no.lu tebliğ ile bazı kiralama işlemleri ve reklam verme işlemleri için sorumluluk uygulaması getirilmiştir.
Bakanlık tarafından KDV tevkifatı konusundaki geniş kapsamlı ilk uygulama 1996 yılında yayınlanan 51 no.lu KDV tebliğiyle getirilen esaslar dahilinde fason olarak yaptırılan tekstil ve konfeksiyon işleri ile hurda metal alımlarında başlatmıştır.
Daha sonra 2001 yılında yayınlanan 81 no.lu tebliğ ile atık kağıt ve hurda plastik malzeme alımlarında da KDV tevkifatı uygulaması getirilmiş 2002 yılında yayınlanan 86 no.lu Genel Tebliğ ile de hurda ve cam atıkları da tevkifat kapsamına alınmıştır.
Uygulama bu kapsamda yürürken 2004 yılında KDV tevkifatı uygulamasında önemli bir değişikliğe gidilmiş ve yayınlanan 91 no.lu KDV Genel Tebliği ile yepyeni bir dönem başlatılmıştır.
Bu tebliğ ile -Genel bütçeye dahil daireler, katma bütçeli idareler, il özel idareleri, belediyeler ve bunların teşkil ettikleri birliklere,
-Döner sermayeli kuruluşlara,
-Kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşlarına,
-Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşlarına,
-Üniversitelere (vakıf üniversiteleri hariç),
-Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emekli ve yardım sandıklarına,
-Bankalar ve özel finans kurumlarına,
-Kamu iktisadi teşebbüslerine (Kamu İktisadi Kuruluşları, İktisadi Devlet Teşekkülleri),
-Özelleştirme kapsamındaki kuruluşlara
-Organize sanayi bölgeleri ile menkul kıymetler, vadeli işlemler borsaları dahil bütün borsalara,
-Hisse senetleri İstanbul Menkul Kıymetler Borsasına kote edilmiş şirketlere
-Yarıdan fazla hissesi doğrudan yukarıda sayılan kurum ve kuruluşlara ait olan (tek başına ya da birlikte) kurum, kuruluş ve işletmelere,
birbirlerine karşı ifa ettikleri hariç olmak üzere, aşağıda belirtilen hizmetlerde katma değer vergisi tevkifatı yapmakla zorunluluğu getirilmiştir.
(Hisse senetleri İstanbul Menkul Kıymetler Borsasına kote edilmiş şirketlere yalnızca “yapım işleri”, “temizlik, çevre ve bahçe bakım hizmetleri”, “özel güvenlik hizmetleri” ile “yemek servis hizmetlerine ait katma değer vergisini tevkifata tabi tutacaklardır.),
- Yapım işleri ile bu işlere ilişkin mühendislik-mimarlık ve etüt-proje hizmetleri,
- Temizlik, bahçe ve çevre bakım hizmetleri,
- Özel güvenlik hizmetleri,
- Makine, teçhizat, demirbaş ve taşıtlara ait tadil, bakım ve onarım hizmetleri,
- Her türlü yemek servisi,
- Danışmanlık ve denetim hizmetleri,
Uygulama bu şekilde yürümüş zaman içerisinde tevkifat oranlarında bazı değişiklikler yapılmıştır.
KDV tevkifatı konusunda 91 no.lu KDV Genel Tebliği ile yapılan bu düzenlemeden sonraki en önemli düzenleme ise işgücü hizmetlerindeki tevkifat uygulamasıdır. 18.11.2005 tarihinde yayınlanan 96 no.lu KDV Genel Tebliği ile işgücü temin hizmetlerine de tevkifat uygulaması başlatılmıştır.
Buna göre Aralık 2006 döneminden itibaren geçerli olmak üzere katma değer vergisi mükelleflerinin alt işverenlerden veya bu konuda faaliyette bulunan diğer işletmelerden temin ettikleri işgücü hizmetine ait katma değer vergisinin % 90’ının tevkifata tabi tutulması ve bunlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilmesi uygulamasına geçilmiştir.
Bu düzenlemenin önemi daha öncekiler gibi belli kurum ve kuruluşları değil bütün KDV mükelleflerini ilgilendiriyor olmasındandır.
Uygulama bununla da sınırlı kalmamış 97 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile de 05.01.2006 tarihinden itibaren 91 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (A/2) bölümünde sayılan kurum, kuruluş ve işletmelerin (yukarıda liste olarak yer alanlar) satın alacağı işgücü temin hizmetleri de bu kapsama alınmıştır.
Uygulamaya bu kurum ve kuruluşlar da dahil edilince bütün KDV mükellefleri ile KDV mükellefi olsun olmasın 91 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (A/2) bölümünde sayılan kurum, kuruluş ve işletmeler için tevkifat zorunluluğu başlamış olmuştur.
İşgücü temin hizmetindeki bu genel nitelikli düzenlemeden sonra 2006 yılında yapı denetim hizmetleri, 2007 yılında özel güvenlik hizmetleri de yine tüm mükellefler için geçerli olmak üzere KDV tevkifatı kapsamına alınmıştır.
Hali hazırda geçerli KDV tevkifat oranlarına web sitemizdeki pratik bilgiler bölümünden ulaşabilirsiniz.
İşgücü Temin Hizmetlerindeki KDV Tevkifatı Uygulanması
Yukarıda da bahsettiğimiz üzere İşgücü Temin Hizmetlerdeki KDV Tevkifatı Uygulanması 2005 yılı Aralık ayı itibarıyla başlatılmıştır.
Uygulama esaslarını belirleyen 96 no.lu KDV Genel Tebliğindeki düzenleme şöyledir:
“Katma değer vergisi mükellefi bazı işletmeler mal veya hizmet üretimlerine ilişkin olarak ihtiyaç duydukları işgücünü kendilerine hizmet akdi ile bağlı ücretli statüsünde hizmet erbabı çalıştırarak temin etmek yerine, alt işverenlerden veya bu alanda faaliyette bulunan diğer kurum, kuruluş veya organizasyonlardan satın almaktadırlar.
Katma Değer Vergisi Kanununun 9 uncu maddesinin verdiği yetkiye dayanılarak, bu Tebliğin yayımını izleyen ay başından itibaren geçerli olmak üzere katma değer vergisi mükelleflerinin alt işverenlerden veya bu konuda faaliyette bulunan diğer işletmelerden temin ettikleri işgücü hizmetine ait katma değer vergisinin % 90’ının tevkifata tabi tutulması ve bunlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilmesi uygun görülmüştür.
91 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin (A) bölümüne göre hizmet alımlarında tevkifat uygulaması gereken kurum, kuruluş ve işletmelerin bu bölümde belirtilen türden işgücü hizmeti vermeleri halinde işgücü hizmet bedelleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisi tevkifata tabi olmayacaktır.
Tevkifat kapsamına alınan bu işlem nedeniyle iadesi gereken katma değer vergisinin nakden veya mahsuben iadesi miktarına bakılmaksızın sadece banka teminat mektubu veya vergi inceleme raporu karşılığında yerine getirilecek, teminat mektupları vergi inceleme raporu sonucuna göre çözülecektir.
Teminat karşılığı iade almak isteyenlerin iade talep dilekçesi ile birlikte işgücü hizmeti dolayısıyla düzenleyecekleri faturaların onaylı listesi ile iade talep ettikleri döneme ait indirilecek katma değer vergisi listesini ve banka teminat mektubunu vergi dairesine ibraz etmeleri gerekmektedir. Nakden veya mahsuben iade talepleri beyannamenin verilip dilekçe ve ekleri ile banka teminat mektubunun vergi dairesine ibraz edildiği tarihte geçerlik kazanacaktır”
Uygulama bu esaslar dahilinde 2010 yılı Aralık ayına yürümüştür. 23.06.2010 tarihinde yayınlanan 59 Seri no.lu Katma Değer Vergisi Sirkülerinde verilen örneklerle hem üstü kapalı bir şekilde uygulamanın kapsamı genişletilmiş hem de uygulama konusunda detaylı açıklamalar yapılmıştır.
Sirkülerin konuya ilişkin bölümleri ise aşağıdaki gibidir:
“ İşgücü Temin Hizmetlerinin Kapsamı
Yukarıda belirtilen düzenlemelere göre tevkifat uygulaması kapsamına giren işgücü temin hizmetleri, mal veya hizmet üretimine ilişkin olarak ihtiyaç duyulan işgücünün, hizmet akdi ile işletmeye bağlı hizmet erbabı çalıştırılmak yerine, alt işverenlerden veya bu konuda faaliyette bulunan diğer kurum, kuruluş ve organizasyonlardan satın alınması şeklinde ortaya çıkmaktadır.
Bu tür hizmetler, alt işverenlerden temin edilen elemanların, hizmeti alan işletmenin bilfiil sevk, idare ve kontrolü altında çalıştırılabilmesinin mümkün bulunduğu durumlarda tevkifat kapsamına girmektedir.
İşgücü temin hizmeti veren mükellefin, söz konusu hizmeti bir başka mükelleften temin ettiği elemanları kullanarak sunması halinde kendisine verilen işgücü temin hizmetinde de tevkifat uygulanacaktır.
Öte yandan, eleman temin hizmeti dışındaki hizmet ifaları, söz konusu tevkifat uygulaması kapsamında değerlendirilmeyecektir.
Ayrıca diğer KDV genel tebliğleri ile tevkifat uygulaması kapsamına alınmış olan hizmet ifalarında ilgili genel tebliğler uyarınca tevkifat uygulamasına devam edileceği tabiidir.
Değerlendirme
Bu açıklamalar çerçevesinde; işgücü temin hizmetinden bahsedilebilmesi için temin edilen elemanların, hizmeti alan işletmeye ücretli statüsünde hizmet akdiyle bağlı olmaması ve hizmeti alanın sevk ve idaresi altında çalıştırılabilmesi yeterlidir. Öte yandan, temin edilen elemanların işletmenin mal veya hizmet üretimi safhalarından herhangi birinde çalıştırılması halinde, sevk ve idarenin hizmeti alan işletmede olduğu kabul edilecektir.
Bu hususların varlığı, taraflar arasında bir sözleşme yapılmışsa bu sözleşmedeki hükümler veya sözleşmeye bağlı teknik şartnamedeki açıklamalar da dikkate alınarak tespit edilecektir.
Hizmetin niteliğinin tespit edilmesinde, temin edilen elemanların SSK primlerinin, tedavi giderlerinin, işyerinde yeme içme ve barınma gibi ihtiyaçlarının hizmeti satın alan işletme tarafından karşılanıp karşılanmadığı vb. hususlarda yapılmış belirlemeler de dikkate alınacaktır”.
Yukarıda da bahsettiğimiz gibi anılan sirkülerde açıklayıcı 20 örnek yer almaktadır. Bu örnekler incelendiğinde tereddüt duyulan konuların netleşeceğini umuyor ve bu örnekleri incelemenizi öneriyoruz.
59 no.lu KDV sirkülerine aşağıdaki linkten ulaşabilirisiniz: http://www.ozdogrular.com/content/view/12331/180/
Tevkifat Uygulanması, Fatura Ve Yapılacak Kayıtlar
İş gücü temininde tevkifat oranı %90 dır. Yani hizmet temin eden kuruluşlar ve işletmeler aldıkları hizmete ait KDV tutarının % 90 lık kısmını hizmeti verene ödemeyecekler ve bu tutarı sorumlu sıfatıyla beyan edip ödeyeceklerdir.
Örneğin; Bir X firması üretmekte olduğu iş elbiselerinin paketlenmesini kendi yanında çalışan ücretli işçiden değil de bu işi yapan Y firmasından temin etmiştir. Alınan bu hizmetin bedeli KDV hariç 4.000 TL dır. Temin edilen elemanların kontrolü X firmasındadır. Yani iş gücü temin kapsamındadır. Toplam hesaplanan KDV X tarafından % 90 tevkifata tabi tutulacaktır.
Bu durumda kesilecek fatura aşağıdaki gibi olmalıdır: Hizmet bedeli 4.000 TL Hesaplanan KDV 720 TL %90 KDV Tevkifatı 648 TL %10 Tahsil edilen KDV 72 TL Tahsil Edilen Tutar 4.072 TL olacaktır.
(Faturanın bu şekilde düzenlenmemiş yani tevkifatın gösterilmemiş olması alıcının tevkifat yapmasına engel değildir)
Y firmasının muhasebe kaydı; BORÇ ALACAK 120 ALICILAR 4.072 600 YURT İÇİ SATIŞLAR 4.000 391 HESAPLANAN KDV 72 X firmasının muhasebe kaydı;
BORÇ ALACAK 730 GENEL ÜRETİM GİDERLERİ 4.000 191 İNDİRİLİCEK KDV 720 360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR 648 (Sorumlu sıfatıyla ödenecek vergiler) 320 SATICILAR 4.072 (Sorumlu sıfatıyla ödenecek vergiler)
320 SATICILAR 4.072
İade Uygulaması:
Tevkifata tabi hizmet satıcılarının kendilerinden tevkif edilen KDV ni belli şartlarla iade almaları mümkündür Bu konuda ilk düzenleme 91 no.lu tebliğde yer almış, daha sonra 96 no.lu tebliğde yeni düzenlemeler getirilmiştir.
İade alınacak KDV ye ilişkin matrah 1 no.lu KDV beyannamesinin “TABLO-9 DİĞER İADE HAKKI DOĞURAN İŞLEMLER” bölümündeki 70 no.lu satırına sorumlu sıfatıyla tevkif edilen KDV tutarı da 71 no.lu satıra yazılmalıdır. Mükellefin devreden KDV si bulunması halinde, tevkif edilen tutar indirimle giderilememiş olacağından iade alınması mümkün olacaktır. iade alınabilecek tutar hiçbir zaman tevkif edilen vergiden fazla olamayacaktır.
İadeler nakden veya mahsuben yapılabilir. İade banka teminat mektubu verilerek alınabilir.
Teminat mektupları düzenlenecek inceleme raporu sonucu geri alınabilir. Ya da teminat raporu verilmeden inceleme raporu sonucu beklenebilir.
İşgücü temin hizmetlerinde yeminli mali müşavir raporu ile iade almak mümkün değildir.
İade talebinde bulunan mükelleflerin, dilekçelerine tevkifat uygulanan işleme ait faturaların aslına uygunluğunu belirten bir şerh taşıyan örneklerini veya bu faturaların dökümünü ihtiva eden bir liste ile yüklenilen vergilerin listesini de eklemeleri gerekmektedir
Tevkifat Sınırı:
91 no.lu KDV tebliğinde İşlemin bedelinin Vergi Usul Kanunu’na göre o yıl için geçerli fatura düzenleme sınırını (2010 yılı için 680 TL) aşmadığı takdirde tevkifat yapılmasına gerek olmadığı belirtilmektedir. Bu sınırın iş gücü temini dahil tüm tevkifatlı işlemler için geçerli olduğunu düşünüyoruz. Ancak, tespit edilen tutarı aşan işlemlere ait katma değer vergisinin tevkifat zorunluluğundan kaçınmak amacıyla bedel parçalara bölünemeyecektir.
Didem GEÇİM, Denetçi Yardımcısı
Yöntem YMM |
