|
29 Aralık 2010 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 2010/1182 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. ve geçici 67. maddelerinde, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15 ve 30. maddelerinde yer alan bazı tevkifat oranları yeniden belirlenmiştir.
Söz konusu Kararname ile temel olarak tam mükellef kurumlar tarafından yurtdışında ihraç edilen tahvillerden elde edilen faiz gelirlerinin tahvilin vadesine göre değişen oranlarda tevkifata tabi tutulmasının amaçlandığı görülmektedir. Buna göre söz konusu menkul kıymet gelirlerinde tevkifat oranları tahvilin vadesine göre % 10 ila % 0 arasında değişecektir. Ancak aşağıda açıklayacağımız nedenlerle söz konusu değişikliklerin yurtdışında ihraç edilen tahvillere uygulanacak olan tevkifat oranı konusunda bir belirleme yapmaktan öte, uygulanacak olan oran konusunda yeni belirsizlikler getirdiği görülmektedir.
I. GVK geçici 67. maddeye ilişkin stopaj oranına ait düzenleme
Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 67. maddesinin (2) numaralı fıkrasında, aynı Kanun’un 75. maddesinin ikinci fıkrasının (5) numaralı bendinde yazılı menkul sermaye iratlarından (her nevi tahvil faizi) ödemeyi yapanlarca tevkifat yapılması gerektiğine ilişkin düzenleme bulunmaktadır. Söz konusu fıkrada ayrıca banka veya aracı kurumlara veya bunlar aracılığıyla diğer gerçek ve tüzel kişilere ödenenler ile Hazine tarafından yurt dışında ihraç edilen menkul kıymetlerden elde edilenlerin hariç olduğu hükmüne yer verilmiştir.
(3) numaralı fıkra uyarınca ise banka ve aracı kurumların, bir menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası aracını (hisse senetleri ile geçici 67. maddenin (1) numaralı fıkrasının altıncı paragrafında belirtilen menkul kıymetler ve diğer sermaye piyasası araçları hariç) (1) numaralı fıkra kapsamında tevkifata tabi tutulmaksızın almaları halinde, kendilerine satış yapanlar adına satış bedeli ile alış bedeli arasındaki fark üzerinden tevkifat yapma zorunlulukları bulunmaktadır.
29 Aralık 2009 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 2010/1182 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 67. maddesinin yukarıda özetlenen (2) ve (3). fıkralarında tanımlanan gelirlerden yapılacak tevkifat oranı yeniden belirlenmiştir. Bu düzenleme uyarınca geçici 67. maddenin (2) ve (3) numaralı fıkralarında yer alan oran, tam ve dar mükellef gerçek kişi ve kurumlar tarafından elde edilen kazançlar için % 10 olarak uygulanacaktır. Ancak söz konusu düzenlemeye eklenen parantez içi hükümde, yurtdışında ihraç edilen tahviller açısından bu oranın uygulanmayacağına hükmedilmiştir.
II. Gelir Vergisi Kanunu’nun 94 ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15 ve 30. maddeleri kapsamında yapılacak stopaj oranlarındaki değişiklikler
29 Aralık 2010 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 2010/1182 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 67. maddesinin (2) ve (3) numaralı fıkralarının yanı sıra, Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesi, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15 ve 30. maddelerinde yer alan tevkifat oranları belirleyen;
- 2009/14592 Sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’nda (GVK 94)
- 2009/14593 Sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’nda (KVK 30)
- 2009/14594 Sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’nda (KVK 15)
değişiklikler yapılmış, bazı menkul kıymet gelirleri için yeni stopaj oranları belirlenmiştir.
A. 2009/14592 Sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’nın değiştirilen hükümleri
3 Şubat 2009 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 2009/14592 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinde yer alan kazanç ve iratlardan yapılacak vergi tevkifat oranları yeniden belirlenmiştir. Söz konusu Kararname’nin 1. maddesinin 1. fıkrasının 7 numaralı bendinde, GVK’nın 75. maddenin 2. fıkrasının 5 numaralı bendinde yer alan menkul sermaye iratları üzerinden yapılacak tevkifat oranları belirlenmiştir. Bu bentte her nevi tahvil ve Hazine bonosu faizleri ile Toplu Konut İdaresi, Kamu Ortaklığı İdaresi ve Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul kıymetlerden sağlanan gelirler yer almaktadır.
2009/14592 sayılı Kararname uyarınca yukarıdaki menkul sermaye iratlarından;
a) Devlet tahvili ve Hazine bonosu faizleri ile Toplu Konut İdaresi, Kamu Ortaklığı İdaresi ve Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul kıymetlerden sağlanan gelirlerden % 0,
b) Diğerlerinden % 10
oranında tevkifat yapılması gerekmektedir.
Ancak 29 Aralık 2010 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 2010/1182 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yukarıdaki (b) alt bendinde yer alan “Diğerlerinden % 10” hükmü değiştirilmiş ve tam mükellef kurumlar tarafından yurtdışında ihraç edilen tahvillerden elde edilen faiz gelirleri için tahvilin vadesine göre değişen oranlar belirlenmiştir.
Yayımı tarihinde (29 Aralık 2010) yürürlüğe giren söz konusu Kararname ile değiştirilen (b) alt bendi aşağıda yer almaktadır.
“b) Diğerlerinden;
ba) Tam mükellef kurumlar tarafından yurtdışında ihraç edilen tahvillerin;
i. Vadesi 1 yıla kadar olanlardan elde edilen faizlerden % 10,
ii. Vadesi 1 yıl ile 3 yıl arası olanlardan elde edilen faizlerden % 7,
iii. Vadesi 3 yıl ile 5 yıl arası olanlardan elde edilen faizlerden % 3,
iv. Vadesi 5 yıl ve daha uzun olanlardan elde edilen faizlerden % 0,
bb) (ba)’da belirtilenler dışında kalanlar için %10,”
2010/1182 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile ilgili bölümü değiştirilen 2009/14592 sayılı Kararnamede bu bölümdeki düzenlemelerin, 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilen menkul kıymetlerden elde edilen gelirlere uygulanacağına ilişkin hükümbulunmaktadır.
B. 2009/14593 Sayılı Bakanlar Kurulu Kararı
3 Şubat 2009 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 30. maddesinde yer alan dar mükellefiyete tabi kurumların vergi kesintisine tabi kazanç ve iratlarından yapılacak vergi tevkifatı oranları yeniden belirlenmiştir. Söz konusu Kararname’nin 1. maddesinin 1. fıkrasının 4 numaralı bendi uyarınca,
a) Devlet tahvili ve Hazine bonosu faizleri ile Toplu Konut İdaresi ve Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul kıymetlerden sağlanan gelirlerden % 0,
b) Diğerlerinden % 10
oranında tevkifat yapılması gerekmektedir.
Ancak 29 Aralık 2010 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 2010/1182 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yukarıdaki (b) alt bendinde yer alan “Diğerlerinden % 10” hükmü değiştirilmiş ve tam mükellef kurumlar tarafından yurtdışında ihraç edilen tahvillerden elde edilen faiz gelirleri için tahvilin vadesine göre değişen oranlar belirlenmiştir.
Yayımı tarihinde (29 Aralık 2010) yürürlüğe giren söz konusu Kararname ile değiştirilen (b) alt bendi aşağıda yer almaktadır.
“b) Diğerlerinden;
ba) Tam mükellef kurumlar tarafından yurtdışında ihraç edilen tahvillerin;
i. Vadesi 1 yıla kadar olanlardan elde edilen faizlerden % 10,
ii. Vadesi 1 yıl ile 3 yıl arası olanlardan elde edilen faizlerden % 7,
iii. Vadesi 3 yıl ile 5 yıl arası olanlardan elde edilen faizlerden % 3,
iv. Vadesi 5 yıl ve daha uzun olanlardan elde edilen faizlerden % 0,
bb) (ba)’da belirtilenler dışında kalanlar için %10,”
2010/1182 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile ilgili bölümü değiştirilen 2009/14593 sayılı Kararnamede bu bölümdeki düzenlemelerin, 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilen menkul kıymetlerden elde edilen gelirlere uygulanacağına ilişkin hüküm bulunmaktadır.
C. 2009/14594 Sayılı Bakanlar Kurulu Kararı
3 Şubat 2009 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 2009/14594 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15. maddesinde yer alan vergi tevkifatı oranları yeniden belirlenmiştir. Söz konusu Kararname’nin 1. maddesinin 1. fıkrasının 3 numaralı bendi uyarınca,
a) Devlet tahvili ve Hazine bonosu faizleri ile Toplu Konut İdaresi ve Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul kıymetlerden sağlanan gelirlerden % 0,
b) Diğerlerinden % 10
oranında tevkifat yapılması gerekmektedir.
Ancak 29 Aralık 2010 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 2010/1182 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yukarıdaki (b) alt bendinde yer alan “Diğerlerinden % 10” hükmü değiştirilmiş ve tam mükellef kurumlar tarafından yurtdışında ihraç edilen tahvillerden elde edilen faiz gelirleri için tahvilin vadesine göre değişen oranlar belirlenmiştir.
Yayımı tarihinde (29 Aralık 2010) yürürlüğe giren söz konusu Kararname ile değiştirilen (b) alt bendi aşağıda yer almaktadır.
“b) Diğerlerinden;
ba) Tam mükellef kurumlar tarafından yurtdışında ihraç edilen tahvillerin;
i. Vadesi 1 yıla kadar olanlardan elde edilen faizlerden % 10,
ii. Vadesi 1 yıl ile 3 yıl arası olanlardan elde edilen faizlerden % 7,
iii. Vadesi 3 yıl ile 5 yıl arası olanlardan elde edilen faizlerden % 3,
iv. Vadesi 5 yıl ve daha uzun olanlardan elde edilen faizlerden % 0,
bb) (ba)’da belirtilenler dışında kalanlar için %10,”
2010/1182 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile ilgili bölümü değiştirilen 2009/14594 sayılı Kararnamede bu bölümdeki düzenlemelerin, 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilen menkul kıymetlerden elde edilen gelirlere uygulanacağına ilişkin hüküm bulunmaktadır.
III. 2010/1182 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yapılan düzenlemeler hakkındaki değerlendirmelerimiz
Sirkülerimizin I. bölümünde yer alan açıklamalarımızdan da anlaşılacağı üzere, Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 67. maddesinin (2) numaralı fıkrasında, bu fıkranın aynı Kanun’un 75. maddesinin 2. fıkrasının 5 numaralı bendinde yer alan menkul sermaye iratlarına (tahvil faizleri) uygulanacağına ilişkin hüküm yer almaktadır. Fıkranın ilgili bölümünde “menkul kıymet” ifadesi yer almamaktadır. Bu nedenle gerek yurtiçinde gerekse de yurtdışında ihraç edilen tahvil faizlerinin geçici 67. maddenin (2) numaralı fıkrası kapsamında tevkifata tabi olması gerektiğini düşünüyoruz.
Yukarıda da belirttiğimiz, söz konusu (2) numaralı fıkrada yapılan değişiklik ile yurtdışında ihraç edilen tahvillerden elde edilen menkul sermaye iratlarının bu fıkra kapsamı dışına çıkarılmasının amaçlandığı, bunun da sirkülerimizin II. bölümünde yer alan yeni BKK’ları ile yapılan düzenlemelerle gerçekleştirilmek istendiği anlaşılmaktadır.
Nitekim Gelir İdaresi Başkanlığı’nın internet sitesinde yer alan 279 seri numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliğ Taslağı’nda “Tam mükellef kurumlar tarafından yurt dışında ihraç edilen tahvillerden elde edilen faiz gelirleri, Gelir Vergisi Kanunu’nun 75. maddesinin ikinci fıkrasının (5) numaralı bendinde yazılı menkul sermaye iratları arasında tanımlanmış olmakla birlikte, bahse konu tahviller geçici 67. madde kapsamına giren menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası aracı addolunamayacağından, anılan maddenin (2) numaralı fıkrası uyarınca tevkifata tabi olmayacaktır. “ denilmektedir. Taslağın devamında ise 2010/1182 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının 4. maddesi ile de bu hususa açıklık kazandırıldığı belirtilmektedir.
Tebliğ taslağında ayrıca tam mükellef kurumlar tarafından yurt dışında ihraç edilen tahvillerden elde edilen faiz gelirlerinin vergilendirilmesinde, 2010/1182 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile tespit edilen vade ve oranlar dikkate alınmak suretiyle tevkifat yapılacağı ifade edilmiştir.
Yukarıda açıklandığı gibi bizce GVK’nın geçici 67. maddesinin (2) numaralı fıkrasındaki düzenleme yurtiçinde ihraç edilen özel sektör tahvillerinin yanı sıra, tam mükellef kurumlar tarafından yurtdışında ihraç edilen tahvilleri de kapsamaktadır. Bu nedenle Kararname’de yer alan söz konusu parantez içi hüküm ile tam mükellef kurumlar tarafından yurtdışında ihraç edilen tahvillerin (2) numaralı fıkra kapsamından çıkarılmasının doğru bir yaklaşım olmadığı kanaatindeyiz.
Diğer taraftan Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15 ve 30. maddeleri kapsamında tam mükellef kurumlar tarafından yurtdışında ihraç edilen tahvillerden elde edilen gelirlere tahvilin vadesine göre farklı stopaj oranlarının uygulanmasını öngören bu düzenlemelerin ilgili olduğu Bakanlar Kurulu Kararlarının her üçü de, 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilen menkul kıymetlerden elde edilen gelirlere uygulanacağına ilişkin hükümler içermektedir.Bir başka ifade ile 2010/1182 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile getirilen ve tam mükellef kurumlar tarafından yurtdışında ihraç edilen tahvillerden elde edilen gelirlere vadesine göre değişik oranlarda stopaj uygulanmasını içeren düzenleme ancak 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilen tahviller için geçerli olabilecektir.
Bu açıklamalar kapsamında 2010/1182 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı çerçevesinde yurtdışında 01.01.2006 tarihinden sonra ihraç edilen veya ihraç edilecek olan özel sektör tahvillerinden elde edilen faiz gelirlerine Kararnamede vadeye bağlı olarak belirtilen oranların uygulanmasının mümkün olamayacağı sonucuna ulaşmaktayız.
Bu durumda tam mükellef kurumlar tarafından yurtdışında ihraç edilen tahvillerden elde edilen faiz gelirlerine Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15. ve 30. maddelerinde menkul sermaye iratları için öngörülen % 15 oranının uygulanmasının söz konusu olacağını düşünüyoruz. Daha önce de belirttiğimiz gibi bu gelirlerin geçici 67. madde kapsamında olduğu kabul edildiği taktirde ise yine geçici 67. maddenin (2) numaralı fıkrası için Kanun’da öngörülen % 15 oranı geçerli olacaktır. E&Y
Kararın ekini görmek için tıklayınız
|
