Ücret niteliği itibariyle bedensel ve/veya zihinsel bir emek karşılığında işverenden elde edilen hasılayı ifade eder.

I- GİRİŞ

İnsanın bedensel ve zihinsel emeğinin karşılığı olan bu hasıla, para şeklinde olabileceği gibi ayni veya para ile temsil edilebilen menfaat şeklinde de olabilir.

İşverenler bazen çalıştıkları sektör, bölge veya rekabet açısından bazen çalıştırdıkları personelin ikameti için mesken kiralamakta ve kira ödemeleri de işverenler tarafından yapılmaktadır. Makalemizin konusu işverenler tarafından için kiralan meskenler için ödenen kiraların vergi kanunları karşısındaki durumu oluşturmaktadır.

II- GELİR VERGİSİ YÖNÜNDEN

Bilindiği üzere; 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddesinde, maddede yazılı gayrimenkul, mal ve hakların kiraya verilmesi karşılığında elde edilen gelirin gayrimenkul sermaye iradı sayılacağı belirtilmiş, aynı Kanun’un 94. maddesinde ise ticaret şirketlerinin ödedikleri gayrimenkul sermaye iradından gelir vergisi tevkifatı yapacakları hükme bağlanmıştır.

Bu hükümlere göre, işverenlerin personelin barınması için kiraladığı konutlar için ödediği ve elde eden yönünden gayrimenkul sermaye iradı sayılan kira ödemelerinin gayrisafi tutarı üzerinden, Bakanlar Kurulu Kararı([1]) uyarınca 01.01.2007 tarihinden geçerli olmak üzere % 20 nispetinde gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.

Diğer taraftan; aynı Kanun’un “Ücretin Tarifi” başlıklı 61. maddesinde; “Ücret, işverene tabi ve belirli bir iş yerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir....” denilmiş, 63. maddesinde de, “Ücretin gerçek safi değeri işveren tarafından verilen para ve ayınlarla sağlanan menfaatler toplamından aşağıdaki indirimler yapıldıktan sonra kalan miktardır...... Konut tedariki ve sair surette sağlanan menfaatler, konutun emsal kirasına veya menfaatin emsal bedeline göre değerlenir.” hükmü yer almıştır.

Yine aynı Kanun’un 23. maddesinin 9. bendinde; “Genel olarak maden işletmelerinde ve fabrikalarda çalışan işçilere ve özel kanunlarına göre barındırılması gereken memurlarla müstahdemlere konut tedariki ve bunların aydınlatılması, ısıtılması ve suyunun temini suretiyle sağlanan menfaatler ile mülkiyeti işverene ait brüt alanı 100m²’yi aşmayan konutların hizmet erbabına mesken olarak tahsisi suretiyle sağlanan menfaatler (Bu konutların 100 m²’yi aşması halinde, aşan kısma isabet eden menfaat için bu istisna hükmü uygulanmaz) gelir vergisinden müstesnadır.” denilmiştir.

Bu tür konut yardımlarının vergiden müstesna bir ücret ödemesi sayılabilmesi için gerekli şartlar şunlardır. Konutun mülkiyeti işverene ait olmalıdır. Kiralık konutlar bu istisnadan yararlanamaz. Konutun inşaat projesinde gösterilen brüt alanı 100 metrekareyi aşmamalıdır. Aştığı takdirde aşan kısma ilişkin menfaat, vergiye tabi ücret ödemesi sayılarak vergiye tabi tutulur. Vergiden müstesna ve vergiye tabi ücret tutarına, tahsis edilen konutun emsal kira bedeli esas alınır. İstisna tutarı, emsal kira bedelinin brüt alanına bölünmesi suretiyle hesaplanan metrekare birim kirasının 100 metrekare ile çarpımı suretiyle hesaplanır. Aşan kısım vergiye tabi net ücret ödemesi sayılır.

Konutla ilgili aydınlatma, ısıtma ve suyunun temini giderleri istisna kapsamında değildir.

Brüt alanı tespit edilemeyen konutların net kullanım alanının %25 fazlası brüt alan sayılır. Bu istisna ile ilgili olarak, 147 Seri No.lu GV Genel Tebliği’nde geniş açıklama mevcuttur. İşçiye yukarıdaki kapsamda konut sağlamak nakdi olmayan bir menfaat niteliği taşıdığından damga vergisi ve SSK primi de söz konusu değildir.

Söz konusu istisna hükmünün uygulanabilmesi için, kendisine konut tahsis edilen personelin Kanun uyarınca barındırılması gereken kişilerden olması veya konutun işverene ait olması gerekmektedir.

Bu çerçevede, işverence kiralanan konutların personeline bedelsiz olarak tahsisi edilmesi halinde, söz konusu kira bedellerinin vergiden istisna edilmesi mümkün bulunmamaktadır.

Buna göre, yapılan kira ödemelerinin aylık olarak dikkate alınacak gayrisafi tutarının ilgililerin ücretlerine eklenmek suretiyle vergiye tabi tutulması gerekir.

III- KATMA DEĞER VERGİSİ YÖNÜNDEN

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1/1. maddesi ile ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler vergiye tabi tutulmuştur. “Teslim Sayılan Haller” başlıklı 3/a maddesine göre, vergiye tabi malların her ne suretle olursa olsun, vergiye tabi işlemler dışındaki amaçlarla işletmeden çekilmesi, vergiye tabi malların işletme personeline ücret, prim, ikramiye, hediye, teberru gibi namlarla verilmesi, teslim sayılacağı belirtilmiştir.

Aynı Kanun’un 5. maddesinde ise, “Vergiye tabi bir hizmetten işletme sahibinin, işletme personelinin veya diğer şahısların karşılıksız yararlandırılması hizmet sayılır.” hükmü yer almaktadır.

Diğer taraftan, 9 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nin 8. bölümünde; “Katma değer vergisi uygulamasında personele sağlanan menfaatlerden aşağıda sayılanlar vergiye tabi tutulmayacaktır.

a- Personele işyerinde veya müştemilatında yemek verilmesi,

b- Personele yatacak yer veya konut tahsisi,

c- Personelin toplu olarak işyerine gidip gelmesini sağlamak amacıyla yapılan taşıma hizmetleri,

d- Demirbaş olarak verilen giyim eşyası.

İşletmenin iktisadi faaliyetini yürütebilmesi için yapılan ve işletmede yaratılan katma değerin bir unsuru olan bu masraflar maliyetin bir parçası olduğundan, personele tahsis sırasında vergiye tabi tutulmayacak, bu mal ve hizmetlerin iktisabında yüklenilen vergiler ise genel hükümlere göre indirim konusu yapılabilecektir.” denilmektedir.

IV- DAMGA VERGİSİ YÖNÜNDEN

488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde “Bu Kanun’a ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtlar damga vergisine tabidir.

Bu Kanun’daki kağıtlar terimi, yazılıp imzalamak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade eder.” hükmü yer almakta olup, 3. maddesinde de, “Damga vergisinin mükellefi kağıtları imza edenlerdir. Resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların Damga vergisini kişiler öder.” denilmektedir.

Aynı Kanun’a ekli (1) sayılı tablonun, IV-1/b fıkrasında, maaş, ücret, gündelik, huzur hakkı, aidat, ihtisas zammı, ikramiye, yemek ve mesken bedeli, harcırah, tazminat ve benzeri her ne adla olursa olsun hizmet karşılığı alınan paralar için verilen makbuzlar ile bu paraların nakden ödenmeyerek kişiler adına açılmış veya açılacak cari hesaplara nakledildiği veya emir ve havalelerine tediye olunduğu takdirde nakli veya tediyeyi temin eden kağıtların binde 6 nispetinde damga vergisine tabi tutulacaktır.

İşverenin kiraladığı konutu ailesi ile birlikte veya tek başına kalması için bir personele tahsis ettiğinde kira tutarı kadar net menfaat sağlamış sayılır ve bu netin sadece gelir vergisi stopajı dikkate alınarak brüte götürülmesi ve GV stopajı hesaplanması gerekir. Bu menfaatte nakdi nitelik taşımadığı için damga vergisi ve SSK primi hesaplanmaz.


Mahmut Tayyar ERGÜL(*)
Yaklaşım

* Gelir İdaresi Grup Müdürü

[1] 20.12.2006 tarih ve 2006/11449 sayılı BKK