Yılsonu geldiğinde mükelleflerin indirilecek KDV’yi artırarak ödenecek KDV’yi azaltmaya yönelik eylemlerinde artış görülür. Bir anlamda vergiden kaçınma olarak nitelendirilecek bu eylemler arasında, işletmeye taşıt aracı alınması veya mevcut araç parkının yenilenmesi yaygın bir uygulamadır.

I- GİRİŞ

Ancak burada KDV Kanunu’nun 30/b maddesindeki indirim kısıtlamasına dikkat edilmesi gerekmektedir. Söz konusu madde, faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları hariç olmak üzere, binek otomobillerinin alış vesikalarında gösterilen KDV’nin indirim konusu yapılamayacağını hükme bağlamıştır.

Bu hüküm uyarınca, otomobil kiralayan veya işletenler dışındaki KDV mükellefleri işletmenin aktifine kaydetse dahi binek otomobili alımında ödediği KDV’yi indirim konusu yapamamaktadır.

İndirim kısıtlamasında mükelleflerin faaliyetleri ve aracın “binek otomobili” olup olmaması önem kazanmaktadır. Özellikle çift sıra koltuklu panelvan tipi araçlara ödenen KDV’nin indirim konusu yapılıp yapılamayacağı konusunda farklı görüşler ileri sürülmektedir. Satıcılar, çift sıra koltuklu panelvan tipi araçları 87.04 tarife pozisyonda göstermek suretiyle KDV indirimine dayanak hazırlamakta ve mükellefleri yanıltabilmektedir.

Bu makalede, genel olarak binek otomobillerine ödenen KDV’nin, özel olarak da panelvanlara, açık kasalı arazi araçlarına ve tek sıra koltuklu otomobillere ödenen KDV’nin indirilip indirilemeyeceğine ilişkin hususlar ele alınmıştır.

II- MEVZUAT HÜKÜMLERİ

KDV Kanunu’nun 30/b maddesi ile faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları hariç olmak üzere, binek otomobillerinin alış vesikalarında gösterilen KDV’nin indirim konusu yapılamayacağı hükme bağlanmıştır. Ancak ne Kanunun 30/a maddesinde ne de bir başka maddede, KDV’nin indirim konusu yapılamayacağı “binek otomobili”ne dair bir tanım bulunmamaktadır.

Bu konuda, KDV oranlarına ilişkin Bakanlar Kurulu Kararlarında bazı tanımlar yer almaktadır. İndirimli KDV oranlarının tespit edildiği 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ekindeki “Mal ve Hizmetlere Uygulanacak KDV Oranlarının Tespitine İlişkin Karar”ın 9. maddesinde Türk Gümrük Tarife Cetvelinin 87.03 tarife pozisyonunda yer alan araçlar sayılarak, bu araçlardan kullanılmış olanların tesliminde KDV’nin %1 oranında uygulanması öngörülmüştür. Aynı maddede, KDV Kanunu’nun 30/b maddesine göre binek otomobillerinin alımında yüklenilen KDV’yi indirim hakkı bulunan mükelleflerin bu araçları tesliminde, Kararın 1/1. maddesinin (a) bendinde öngörülen %18 oranında vergi uygulanacağı belirtilmiştir. Ayrıca Kararnamenin 1. maddesinin 5. bendinde, (I) sayılı listenin 9. sırasında yer alan “kullanılmış” deyiminin, Özel Tüketim Vergisi Kanunu’na göre ÖTV’ye tabi olmayan taşıtları ifade ettiği belirtilmiştir. ÖTV Kanunu ekindeki listelerde yer alan malların tanımlarının da GTİP numaraları itibariyle yapıldığı malumdur.

Bu hükümler, KDV Kanunu’nun 30/a maddesine göre yüklenilen verginin indirim konusu yapılamayacağı “binek otomobili” tanımının, Türk Gümrük Tarife Cetvelindeki gümrük tarife istatistik pozisyonu (GTİP) numaraları itibariyle yapılacağı sonucunu doğurmaktadır.

Türk Gümrük Tarife Cetvelinin 87.03 tarife pozisyonunda “Binek Otomobilleri ve Esas İtibariyle İnsan Taşımak Üzere İmal Edilmiş Diğer Motorlu Taşıtlar” başlığı altında, şoför dahil 9 kişiye kadar (8+1) insan taşımak üzere imal edilen araçlar yer almaktadır. Buna göre vergisi indirim konusu yapılamayacak olan 87.03 tarife pozisyonundaki araçlar; sedan, coupe, hatchback, station wagon, limuzin, spor veya yarış arabası tipi otomobiller ile çift sıra koltuklu panelvanlar, jipler ve küçük kasalı arazi taşıtlarıdır.

Burada özelikle çift sıra koltuklu panelvanların 87.03 tarife pozisyonunda olduğunu belirtmek isteriz. Çünkü satıcılar, ÖTV beyannamesinde aracın GTİP numarasını 87.04 tarife pozisyonunda göstermekte, ancak vergisini 87.03 tarife pozisyonundaki bu tip araçlar için geçerli olan %10 oranından ödemektedir. Vergi daireleri, aracın vergisi doğru hesaplandığı için, beyan edilen GTİP numarasına fazla dikkat etmemektedir. Ancak ÖTV beyannamesinde bu araçların 87.04 tarife pozisyonundan gösterilmesi, alıcıların bu araçları 87.04 tarife pozisyonunda olduğunu sanarak ödediği KDV’yi gönül rahatlığıyla indirim konusu yapmasını sağlamaktadır. Yapılacak bir incelemede, bu araçların vergisinin indirim konusu yapılamayacağı gerekçesiyle alıcılar, indirdikleri KDV tutarı kadar cezalı tarhiyata muhatap olabileceklerdir. Bu nedenle satıcıların, bilerek veya bilmeyerek alıcıların cezalı KDV ödemesine neden olacak bu şekildeki yanıltıcı beyanlardan kaçınmaları gerekir.

Kaldı ki, 1 Seri No.lu ÖTV Genel Tebliği’nin “Beyanname Verme Zamanı” başlıklı (12.2.1.) bölümüne 15 Seri No.lu ÖTV Genel Tebliği’nin (B/3.) bendi ile eklenen paragrafta, ÖTV beyannamelerinde matrah ve vergi tutarı dışında, GTİP numaralarını, mal ölçü birimlerini, açıklama ve eklerdeki bilgileri doğru olarak beyan etmeyen mükellefler hakkında VUK hükümleri uyarınca ikinci derece usulsüzlük cezası uygulanacağı açıklanmıştır. Buna göre 87.03 tarife pozisyonundaki çift sıra koltuklu panelvan satışında düzenlediği (2A) numaralı ÖTV beyannamesinde bu aracı 87.04 tarife pozisyonunda gösteren satıcılar adına ikinci derece usulsüzlük cezası uygulanması gerekmektedir.

Ayrıca şu hususu hatırlatmakta yarar görüyoruz. Karayolları Trafik Kanunu, Sanayi ve Ticaret Bakanlığı’nın tip onayı yönetmeliği ve hatta Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu’na göre yapılan araç sınıflandırmaları ile gümrük tarife cetveline göre belirlenen araç tanımları arasında farklılıklar olabilmektedir. ÖTV ve KDV uygulamasında araç cinslerinin tespitinde, gümrük tarife cetveline göre belirlenen GTİP numarası esas alınmakta, diğer mevzuata göre yapılan tanımlar dikkate alınmamaktadır. Örneğin şoför dahil 9 kişi taşıyan (8+1) araçların Karayolları Trafik Kanunu’na göre minibüs olarak ruhsatının çıkarılması, hatta Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu’na göre minibüs olarak vergilendirilmesi, KDV ve ÖTV yönünden binek otomobili sayılmasına engel teşkil etmemektedir. O nedenle, çift sıra koltuklu panelvanların Karayolları Trafik Kanunu’na göre “kamyonet” olarak ruhsatlandırılması, motorlu taşıtlar vergisinin “panelvan” olarak ödenmesi, ÖTV ve KDV uygulamasında “binek otomobili” sayılmasını etkilememektedir.

III- MÜKELLEFLER BAKIMINDAN KDV’NİN İNDİRİMİ

A- BİNEK OTOMOBİLİNE ÖDENEN KDV’Yİ İNDİRİM KONUSU YAPAMAYACAK OLANLAR

Faaliyeti binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanlar hariç olmak üzere, işletme faaliyetlerinde kullanmak üzere binek otomobili satın alan mükellefler, otomobil alımında ödediği KDV’yi indirim konusu yapamayacaktır. Örneğin bir pazarlama firması, pazarlama elemanlarının kullandığı binek otomobillerini alımında ödediği KDV’yi indirilecek KDV hesabına yazamayacaktır. Keza sınai üretim yapan bir firma, işletme personelinin kullanımı için satın alacağı binek otomobillerine ödenen KDV’leri indirim konusu yapamayacaktır.

Bu durumda binek otomobili alımında ödenen ve Kanun’un 30/b maddesi uyarınca indirim konusu yapılamayacak olan KDV, Kanun’un 58. maddesinin mefhum-u muhalifine göre, aracın bedeline dahil edilerek amortismana tabi tutulacaktır.

Öte yandan, faaliyeti binek otomobili kiralamak veya işletmek olsa dahi, mal hesabından çıkarılıp taşıtlar hesabında izlenmeye başlanan aktifteki araçlara ödenen KDV’nin de indirim konusu yapılması mümkün değildir. Örneğin bir otomobil bayisi, işletme müdürüne tahsis ettiği otomobili ithalatçıdan satın alırken ödediği KDV’yi indirim konusu yapamayacaktır. Bu durumda aracın satın alındığı dönemde mal hesabında izlendiği için indirilecek KDV hesabına yazılmış olan KDV tutarının, aracın işletme müdürüne tahsis edildiği (en geç plaka alındığı) tarihte, indirilecek KDV hesabından çıkarılarak gider hesabına dahil edilmesi ve bu döneme ait KDV beyannamesinde “İlave Edilecek KDV” satırına yazılıp beyan edilmek suretiyle düzeltilmesi gerekecektir.

B- BİNEK OTOMOBİLİNE ÖDENEN KDV’Yİ İNDİRİM KONUSU YAPABİLECEK OLANLAR

Faaliyeti binek otomobillerinin kiralanması olan araç kiralama firmaları (rent a car) ile binek otomobillerini çeşitli şekillerde işleten KDV mükellefleri (örneğin gerçek usulde vergiye tabi taksi işletmeleri, sürücü kursları, otomobil sporu, safari ve tur düzenleyen firmalar), bu faaliyetlerinde kullanmak üzere satın aldığı binek otomobillerine ödediği KDV’yi indirim konusu yapabileceklerdir.

Öte yandan faaliyeti binek otomobili alım satımı olan ithalatçılar, distribütörler, bayiler ve acentelerin satmak üzere ithal ettiği veya satın aldığı ve mal hesabında izledikleri binek otomobillerinin alımında ödedikleri KDV’yi indirim konusu yapabilecekleri tabiidir. Ancak bu firmaların satmak üzere satın aldığı otomobillerden, işletme sahibi veya personelinin kullanımı için aktifleştirdiği veya plaka aldıkları için ödediği KDV’nin indirim hesabından çıkarılıp gider hesabına alınması ve ilgili dönem KDV beyannamesinde “ilave edilecek KDV” olarak beyan edilip ödenmesi gerekecektir.

IV- ARAÇ TİPLERİ BAKIMINDAN KDV’NİN İNDİRİMİ

A- OTOMOBİL TİPİ ARAÇLAR

Sedan, hatchbeck, coupe, station wagon, limuzin, spor, üstü açık otomobiller, yarış otomobilleri, go-kart veya skelter tipi küçük yarış arabaları bu gruptadır. Ayrıca kapalı kasalı 4x4 veya 4x2 arazi taşıtları da (jipler) bu grupta yer almaktadır.

87.03 tarife pozisyonundaki bu araçların ithali veya sıfır olanlarının tesliminde KDV oranı %18, kullanılmış olanlarının tesliminde ise %1’dir. Faaliyeti binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanlar hariç olmak üzere, bu araçların alımında ödenen KDV indirim konusu yapılamamakta, araç bedeli ile birlikte amortismana tabi tutulmak suretiyle gider yazılmaktadır.

B- ÇİFT SIRA KOLTUKLU PANEL-VAN TİPİ ARAÇLAR

Gümrük tarife istatistik pozisyon numaralarının belirlenmesinde tek yetkili kurum olan Gümrük Müsteşarlığı’nca 8 Seri No.lu Gümrük Genel Tebliği(1) (Tarife-Sınıflandırma Kararları) eki sınıflandırma kararında;

“1+3, 1+4 veya 1+7 koltuklu, şoför ve öndeki yolcunun arkasındaki kısımda emniyet kemerleri veya emniyet kemeri montajı için tertibat, koltuk ve emniyet ekipmanı montajı için sabit tertibat, aracın iç kısmının her tarafında, araçların yolcu bölümlerinde yer alan konfor özellikleri ve iç döşemeleri (örneğin yer kaplamaları, havalandırma, iç aydınlatma, küllükler), iki yan panel boyunca arka camları bulunan (En arkada yük bölümünün sağ ve sol taraflarında cam bulunsun bulunmasın);  şoför ve öndeki yolcuların bölümü ile insan veya eşya taşınması için kullanılan arka bölüm arasında sabit bir panel veya bariyer bulunmayan kapalı kasa motorlu taşıtlar”

87.03 tarife pozisyonunda sınıflandırılmıştır.

Bu araçların Karayolları Trafik Kanunu’na göre kamyonet veya arazi taşıtı olarak ruhsatlandırılmış olması, MARTOY Yönetmeliği’ne göre yük taşıma araçlarına ilişkin “N1” sınıfında yer alması hatta Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu’na göre minibüs, panelvan veya kamyonetlerin yer aldığı (II) sayılı tarife üzerinden vergilendirilmesi, KDV (ve ÖTV) uygulamasında binek otomobili sayılmasını engel teşkil etmemektedir.

Yukarıda yapılan açıklamalara göre;

- Doblo, Kango, Multix, Combo, Connect, Partner, Berlingo, Caddy, Vaneo, Fiorino, Bipper gibi kapalı kasalı, çift sıra koltuklu, şoför mahallinin arkasındaki bölümde de yan camları olan araçlar,

- Starex, Traffic, Master, Vito, Viano, Transporter, Caravelle, Transit, Jumpy, Ducato, Boxer gibi kapalı kasalı, şoför mahallinin arkasında da koltuk bulunan, yanları camlı, city van veya camlı van olarak da adlandırılan, şoför dahil 9 kişiye kadar (8+1) insan taşıyan panelvan araçlar,

87.03 tarife pozisyonunda yer almakta olup, bunların N1 sınıfında olup olmadığına, ruhsatının panelvan, kamyonet, arazi taşıtı veya binek oto olarak çıkarılıp çıkarılmadığına bakılmaksızın, alımında ödenen KDV indirim konusu yapılamayacaktır.

Bu araçları %18 oranında KDV ödeyerek sıfır olarak satın alan veya ithal edenlerin yanı sıra, kullanılmış olanlarını %1 oranında KDV ödeyerek satın alan ve işletmenin aktifine kaydeden mükelleflerin de ödediği KDV’yi indirim konusu yapamayacağı tabiidir.

Binek otomobili grubundaki bu araçlardan işletmenin aktifinde yer alanların kullanılmış otomobil olarak tesliminde KDV oranı %1 olarak uygulanacaktır.

C- TEK SIRA KOLTUKLU PANELVAN TİPİ KAPALI KASALI KAMYONETLER

8 Seri No.lu Gümrük Genel Tebliği (Tarife-Sınıflandırma Kararları) eki sınıflandırma kararında;

“1+1 koltuklu, şoför ve öndeki yolcunun arkasındaki kısımda emniyet kemerleri veya emniyet kemeri montajı için tertibat, koltuk ve emniyet ekipmanı montajı için sabit tertibat, kargo kısmında araçların yolcu bölümlerinde bulunan konfor özellikleri ve iç döşemeleri (yer kaplamaları, havalandırma, iç aydınlatma, küllükler) bulunmayan (iki yan panel boyunca arka camları bulunan veya bulunmayan), şoför ve öndeki yolcuların bölümü ile insan veya eşya taşınması için kullanılan arka bölüm arasında sabit bir panel veya bariyer bulunan kapalı kasa motorlu taşıtlar”

87.04 tarife pozisyonunda sınıflandırılmıştır.

Ayrıca “Gümrük Tarife Cetveli Açıklama Notları” başlıklı 2 Seri No.lu Gümrük Genel Tebliği(2) ekindeki 87.03 tarife pozisyonu ile ilgili açıklama notlarında, şöfor mahallinin arkasındaki bölümde emniyet kemeri bulunmayan ve bu bölümde yer alan koltukları sabit olmayan panelvan türü araçların 87.04 tarife pozisyonunda sınıflandırılacağı belirtilmiştir.

Yukarıda yapılan açıklamalara göre;

- Doblo, Kango, Traffic Express, Connect, Combo, Partner, Berlingo, Caddy, Vaneo, Fiorino, Bipper gibi kapalı kasalı, şoför mahalli ile sınırlı tek sıra koltuklu, şoför mahallinin arkasındaki bölümde yan camları olmayan araçlar,

- Starex, Master, Traffic, Transit, Vito, Viano, Transporter, Caravelle, Transit, Jumpy, Ducato, Boxer gibi kapalı kasalı, şoför mahallinin arkasında koltuk bulunmayan, şoför mahallinin arkasındaki bölümde yan camları olmayan van tipi panelvan araçlar,

87.04 tarife pozisyonunda yer almakta olup, mükellefin faaliyetleriyle ilgili işlerde kullanılmak üzere alımında ödenen KDV indirim konusu yapılacaktır. Ancak bu araçların ikinci el satışında KDV oranı %1 değil, %18 olarak uygulanacaktır.

Öte yandan 87.04 tarife pozisyonunda sınıflandırılan yukarıda sayılan araçların, trafiğe kaydettirmeden önce veya sonra, şoför sırasının arkasındaki bölüme koltuk eklenmesi, yan camların açılması, emniyet kemeri, küllük gibi yolculara mahsus aparatlar eklenmesi veya tadilat yapılması halinde aracın tarife pozisyonu 87.03 olacaktır. Bu şekilde bayiden alımında 87.04 tarife pozisyonunda olmasına rağmen, yapılan tadilatla 87.03 tarife pozisyonuna dönüştürülen araçların alımında ödenen KDV indirim konusu yapılamayacaktır.

D- PİKAPLAR VE ÇİFT KABİNLİ KAMYONETLER

Tek kabinli 4X2 veya 4X4 pikaplar (Pick-up) 87.04 tarife pozisyonunda yer almakta olup, mükellefiyetle ilgili olarak satın alınan pikaplara ödenen KDV indirim konusu yapılabilecektir.

Çift kabinli 4X2 veya 4X4 araçlardan, eşya taşınmaya mahsus kasasının taban uzunluğu, aracın dingiller arasındaki mesafenin yarısından (%50’sinden) fazla olanlar da 87.04 tarife pozisyonunda değerlendirilecek ve alımında ödenen KDV indirilebilecektir.

Yukarıda 87.04 tarife pozisyonunda sınıflandırıldığı belirtilen araçların ikinci el satışında KDV oranı %18 olarak uygulanacaktır.

Ancak çift kabinli 4X2 veya 4X4 araçlardan; eşya taşınmaya mahsus kasasının taban uzunluğu, aracın dingiller arasındaki mesafenin yarısından (%50’sinden) az olanlar 87.03 tarife pozisyonunda değerlendirilecek ve bunların alımında ödenen KDV indirim konusu yapılamayacaktır (Gümrük tarife cetveli açıklama notlarına ilişkin 2 Seri No.lu Gümrük Genel Tebliği).

Ayrıca ikiden fazla aksı olan bu tür araçlar da KDV’nin indirim konusu yapılamadığı 87.03 tarife pozisyonunda yer almaktadır. Binek otomobili grubunda sınıflandırılan bu araçların kullanılmış olanlarının tesliminde KDV oranının %1 olacağı tabiidir.

E- TEK SIRA KOLTUKLU OTOMOBİLLER

Palio van, Clio van, Corsa van, Matrix Space gibi, sadece önde iki koltuğu olan, arkada koltuk bulunmayan, arkadaki yan camları kapalı olan, 3 veya 5 kapılı, şoför sırası ile arkadaki bölüm arasında sabit bir panel veya ağdan yapılmış bariyer olan araçlar 87.04 tarife pozisyonunda yer almaktadır.

Dolayısıyla bunların alımında ödenen KDV indirim konusu yapılabilecektir. Ancak bu araçların ikinci el satışında %1 değil, %18 oranında KDV uygulanması gerekmektedir.

Öte yandan 87.04 tarife pozisyonuna girdiği belirtilen bu araçların arkasındaki bölümün yan camlarının açılması ve koltuk eklenmesi, koltuk eklenmese dahi koltuk montajı için kızak yapılması veya emniyet kemeri, kül tablası, yer döşemesi gibi yolcu taşınmasına mahsus tadilatlar yapılması nedeniyle 87.03 tarife pozisyonundaki bir araca dönüştürülmesi halinde, aracın alımında ödenen KDV’nin indirim konusu yapılamaması, indirilmiş ise tadilatın yapıldığı dönemde indirilecek KDV hesabından çıkarılıp gider hesaplarına alınması ve KDV beyannamesinde “ilave edilecek KDV” satırında gösterilmek suretiyle beyan edilip ödenmesi gerekir.

V- SONUÇ

Sedan, hatchbeck, coupe, station wagon, limuzin, spor, üstü açık otomobiller ve yarış otomobillerinin yanı sıra 87.03 tarife pozisyonunda sınıflandırılan çift sıra koltuklu panelvan grubundaki araçlar ile kısa kasalı çift kabinli arazi araçlarının alımında ödenen KDV (araba kiralama firmaları, gerçek usulde taksi işletmeleri ve sürücü kursları hariç) indirim konusu yapılamamaktadır. Bu araçların MARTOY Yönetmeliği’ne göre “N” sınıfı yük taşımaya mahsus araçlar kapsamına girmesi, ruhsatının kamyonet, panelvan, ticari araç olarak çıkarılmış olması, KDV indiriminden yararlanmalarını sağlamamaktadır.

Bu konuda söz konusu araçları satan bayi ve acentelerin de duyarlı davranması gerekir. Her ne kadar 87.03 tarife pozisyonunda yer alan bu tür araçlar için geçerli olan %10 oranında ÖTV hesaplamak suretiyle vergi ödendiği için kendileri açısından vergi ziyaı söz konusu olmasa dahi, bu araçların 87.04 tarife pozisyonunda gösterilmesi, alıcıların yanılmasına ve bu araçları alımında ödediği KDV’yi haksız yere indirim konusu yapmasına neden olacak mahiyettedir.

Bilerek veya bilmeyerek bu araçları satışında 87.04 tarife pozisyonundan ÖTV beyanında bulunan bayi ve acenteler hakkında ikinci derece usulsüzlük cezası uygulanması söz konusudur.

Kemal OKTAR*

Yaklaşım

*          Gelir İdaresi Başkanlığı Müdürü

(1)         27.07.2005 tarih ve 25888 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(2)         06.02.2010 tarih ve 27485 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.