6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun 66. maddesine göre her tacirin, ticari işletmesinin iktisadi ve mali durumunu, borç ve alacak münasebetlerini ve her iş yılı içinde elde edilen neticeleri tespit etmek maksadıyla defter tutması zorunlu tutulmuştur.

I- GİRİŞ

Tacirlerin tutacakları ticari defterlerin hiç veya usulüne uygun tutulmamış olmasının ve bu defterlerin tacir lehine delil niteliği taşıyıp taşımaması ticari davalarda çok önemli bir yere sahiptir.

Ancak, ticari defterlerin kapanış tasdikinin yaptırılması yalnızca sahibi lehine delil teşkil etmesi açısından önemli değildir. Kapanış tasdikinin yaptırılması tacirler için; zayi belgesi alınabilmesi, para cezasına muhatap olmamak, taksirli müflis sayılamamak ve konkordato taleplerinin kabul edilebilmesi açısından da çok büyük önem arz etmektedir.

Bu yazımızda ticari defterlere ait kapanış tasdiklerinin yaptırılmasının önemine ilişkin özellik arz eden durumlar hakkında açıklamalar yapılacaktır.

II- TİCARİ DEFTERLERİN KAPANIŞ TASDİKİNİN 6762 SAYILI TÜRK TİCARET KANUNU’NDAKİ YERİ

6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun defter tutma mükellefiyetinin kapsamına ilişkin 66. maddesinde;

“Her tacir, ticari işletmesinin iktisadi ve mali durumunu, borç ve alacak münasebetlerini ve her iş yılı içinde elde edilen neticeleri tespit etmek maksadıyla, işletmesinin mahiyet ve öneminin gerektirdiği bütün defterleri ve bilhassa, diğer kanunların hükümleri mahfuz kalmak üzere, aşağıdaki defterleri Türkçe olarak tutmaya mecburdur:

1. Tacir hükmi şahıs ise yevmiye defteri, defteri kebir, envanter defteri ve karar defteri;

2. Hususi hukuk hükümlerine göre idare edilmek veya ticari şekilde işletilmek üzere devlet, vilayet, belediyeler gibi amme hükmi şahısları tarafından kurulan ve hükmi şahsiyeti bulunmayan ticari işletmeler ile dernekler tarafından kurulan ticari işletmeler ve bunlara benziyen ve hükmi şahsiyeti olmayan diğer ticari teşekküller, karar defteri hariç yukarki bentte yazılı defterleri;

3. Tacir hakiki şahıs ise karar defteri hariç olmak üzere birinci bentte yazılı defterleri veya işletmesinin mahiyet ve önemine göre sadece işletme defteri.

Tacirlerin işletmeleriyle ilgili işler dolayısıyla aldıkları mektup, yazı, telgraf, fatura, cetvel, senet gibi vesika ve kağıtlarla ödemelerini gösteren vesikaları ve yazdığı mektup, yazı ve telgrafnamelerin kopyalarını ve mukaveleleri, taahhüt ve kefalet ve sair teminat senetleri ve mahkeme ilamları gibi belgeleri muntazam bir tarzda dosya halinde saklamaları mecburidir.”

hükmü bulunmaktadır.

Yasa hükmünden de anlaşılacağı üzere tutulması gereken defterler, tüzel kişi tacirler için yevmiye defteri, defter-i kebir, envanter defteri ve karar defteri şeklinde belirlenmiştir.

Türk Ticaret Kanunu’nun 70. maddesinin son fıkrasında ise; “Yevmiye defteri yeni senenin en geç Ocak ayı sonuna kadar notere ibraz ettirilip son kaydın altına noterce (Görülmüştür) sözü yazılarak mühür ve imza ile tasdik ettirilmek şarttır.” şeklinde düzenleme yapılmıştır.

Buna göre, bir yıl için tutulan yevmiye defterinin yeni yılın en geç ocak ayı sonuna kadar notere ibraz edilip, son kaydın altına noterce “görülmüştür” ifadesi yazılarak mühür ve imza ile tasdik ettirilmesi gerekmektedir.

Aynı tasdikin envanter defteri içinde yapılması gerektiği mezkur kanunun 72. maddesinin 4. fıkrasında; “Noterin yapacağı muamele hakkında 70 inci maddenin son fıkrası tatbik olunur.” şeklinde belirtilmiştir.

Envanter defterine kaydedilen envanter ve bilançonun kurumlarda idare işlerine salahiyetli olan kimseler tarafından imza ve notere ibraz olunacağı, noterin yapacağı muamele hakkında yevmiye defteri ile ilgili tasdik hakkındaki 70. madde hükmünün uygulanacağı hükme bağlanmıştır. Bu tasdik işlemlerine uygulamada “kapanış tasdiki” denilmektedir. Yasa’da defter-i kebir için ise kapanış tasdiki yaptırılması öngörülmemiştir.

Kapanış tasdikinin ana amacı, defter sayfalarının boş veya satırlarının aralıklı olup olmadığını denetlemek ve böylece, sonradan eski tarihli kayıt yapılmasının önüne geçmektir([1]).

Yevmiye defterinin kapanış tasdiki ile ilgili olarak uygulamada en çok tereddüt yaratan konu, kapanış tasdikinden sonra defterde herhangi bir işlem veya kayıt yapılıp yapılamayacağıdır. Kapanış tasdiki, faaliyet konusu ticari işlemlerin ve buna ilişkin kayıtların sona erdiğini ifade etmektedir. Ancak kapanış tasdiki, tasdik tarihinden sonra gelen belgelerin (örneğin bir telefon faturasının) deftere işlenmesine veya dönem sonu işlemlerinin yapılmasına veya hesap mutabakatlarına göre hesaplarda düzeltme yapılmasına engel değildir([2]).

Tacirlerin tutmak zorunda oldukları defterlerden defter-i kebirin kapanış tasdikine tabi olup olmadığı ile ilgili olarak ise Yargıtay’ın vermiş olduğu bir kararda, yevmiye defterindeki kayıtların aynen defter-i kebire intikal ettirildiği, dolayısıyla yevmiye defterinin aynı olan ve defter-i kebir kayıtlarının müstenidatını teşkil eden yevmiye defterinin kapanış tasdikinin yapıldığına göre, ayrıca defter-i kebirin de kapanış işlemine tabi tutulması için herhangi bir sebebin olmadığını belirtmiştir([3]).

Kapanış tasdiki Türk Ticaret Kanunu’nda yer almasına karşın, Vergi Usul Kanunu’nda ticari defterlerin kapanış tasdiklerinin yaptırılması gerektiğine dair herhangi bir hüküm bulunmamaktadır.

III- 6762 SAYILI TÜRK TİCARET KANUNU'NDA TİCARİ DEFTERLERİN DELİL OLABİLME ŞARTLARI

Delil; insanı aradığı gerçeğe ulaştırabilecek iz, emare, kanıt olarak tanımlanmıştır([4]).

Ticari defterlerin, Türk Ticaret Kanunu açısından mahkemelerde delil olarak kullanılabilmesi için kanunda belirtilen usullere uygun şekilde tutulması gerekmektedir.

Ticari defterlerin delil olması hükmü ise, Türk Ticaret Kanunu’nun “Ticari Defterlerin İspat Kuvveti” başlığı altında yer alan 82. maddesinde;

“Ticari işlerden dolayı tacir sıfatını haiz olan kimseler arasında çıkan ihtilaflarda ticari defterler aşağıdaki maddelerde gösterilen şartlar dairesinde delil olarak kabul olunur.

Tasdike tabi olmayan defterler ancak 69. madde gereğince tasdike tabi olup da tasdik edilmiş olan ilgili defterlerle birlikte delil olarak kabul olunur.

Bir tacirin tuttuğu bütün defterlerin birbirini teyit etmesi şarttır; aksi takdirde defterler delil olmaktan çıkar.”

şeklinde düzenlenmiştir.

Ayrıca mezkur Kanun’un 85. maddesinde ticari defterlerin delil olabilmeleri ile ilgili olarak; “Kanuna uygun bir surette tutulan ve birbirini teyit eden ticari defterlerin münderecatı (içeriği) sahibi lehine delil ittihaz olunur (kabul edilir); şu kadar ki hasım tarafın keza kanuna uygun surette tutulmuş olan ve birbirlerini teyit eden (doğrulayan) defterleri buna aykırı olur veya bu hususta hiçbir kaydı havi bulunmazsa yahut iddianın dayandığı kaydın aksi, vesika veya diğer muteber delillerle ispat edilirse sözü geçen kaydın ispat kuvveti kalmaz.”

hükmünü içermektedir.

Türk Ticaret Kanunu’nda belirtilen açıklamalar neticesinde ticari defterlerin delil olarak kabul edilebilmesi için;

- Ticari işlerden dolayı olması,

- Taraflarının tacir olması,

- Tacirin tuttuğu defterlerin birbirini teyit etmesi,

- Ticari defterlerin kanuna uygun şekilde tutulmuş olması

gerekmektedir.

Ticari defterlerin kanuna uygun bir şekilde tutulmuş sayılabilmesi için;

- Tasdik işlemlerinin kanuni süresi içerisinde yaptırılması,

- Kayıtların Türkçe ve Türk parasına göre tutulması,

- Haklı sebebi olmaksızın, kayıtların on gün içerisinde işlenmesi,

- Envanter ve bilançonun tam ve doğru olarak düzenlenmesi

gerekmektedir.

Buna göre, Ocak ayı sonuna kadar yevmiye defterinin ve mart ayı sonuna kadar envanter defterinin kapanış tasdiklerinin yaptırılmaması halinde tacirin defterlerinin kanuna uygun olarak tutulmuş sayılmayacağından, ticari defter sahiplerinin lehine delil olarak kullanılması da mümkün olmayacaktır.

Konuyla ilgili olarak Yargıtay da vermiş olduğu kararlarda, ticari defterlerin sahibinin lehine delil olabilmesi için Yasa’ya uygun olarak tutulmalarının şart olduğunu, yevmiye defterinin Yasa’ya uygun tutulmuş sayılabilmesi için ise, Türk Ticaret Kanunu’nun 70. maddesinin son fıkrasına göre yıl sonu tasdikinin bulunması gerektiğini belirtmiştir([5]).

Türk Ticaret Kanunu’nun 86. maddesinde “Taraflardan birinin defterleri kanuna uygun olup da diğerininki olmaz veya hiç defteri bulunmaz yahut ibraz etmek istemezse; defterleri muntazam olan tacirin birbirini teyit eden defterlerindeki kayıtlar, diğeri aleyhinde delil olur.” hükmü bulunmaktadır. Buna göre yukarıda açıkladığımız usullere uygun olarak tutulmuş olan ticari defterler sahibi lehine delil olmasının yanında, diğer tüccarın da aleyhine delil olabilecektir.

IV- TİCARİ DEFTERLERİN KAPANIŞ TASDİKLERİNİN YAPILMASI SADECE DELİL NİTELİĞİNDE KABUL GÖRMESİ İÇİN Mİ GEREKLİDİR?

Ticari defterlerin kapanış tasdikinin yaptırılması yalnızca sahibi lehine delil teşkil etmesi açısından önemli değildir. Kapanış tasdikinin yaptırılması tacirler için; zayi belgesi alınabilmesi, para cezasına muhatap olmamak, taksirli müflis sayılamamak ve konkordato taleplerinin kabul edilebilmesi açısından da çok büyük önem arz etmektedir.

A- TİCARİ DEFTERLERİN SAHİBİ LEHİNE DELİL OLABİLMESİ İÇİN KAPANIŞ TASDİKİ GEREKLİDİR

Ticari defterlerin delil olmasının esas şartı, defterlerin “Kanuna uygun tutulması ve birbirini teyit etmesi”dir. Defterlerin birbirini teyit etmesi ise; bir mantık kuralıdır. Çift taraflı kayıt (muzaaf) yönteminde bu bir zorunluluktur. Esasen bu husus kanuna uygunluğa dahildir. Defterin Kanun’a uygun tutulması ise daha ayrıntılı bir incelemeyi gerektirir. Ayrıca; defterlerin delil olması için kanunda yazılı olanlar dışında Türk Ticaret Kanunu’nun 66. maddesine göre ticari işletmenin mahiyet ve öneminin gerektirdiği bütün defterlerin tutulmuş olması gerekir([6]).

Yargıtay’ın konuya ilişkin kararının([7]) özeti aşağıdaki gibidir:

“Davalının gerçekten borçlu olup olmadığının tespiti için mahkemece davalının şirketteki hissesini 14.09.1988 tarihinde başkasına devrettiği ve 27.09.1988'de şirketle ilgisini kestiği dikkate alınarak şirket defterindeki borç kaydının hangi tarihte yazılmış olduğu, bu kayıtların yapıldığı yıllar sonu itibariyle defterlerin kapanış tasdikinin yapılıp yapılmadığı, başka bir ifade ile bu kayıtların davalının şirketten ayrılmasından sonra yapılıp yapılmayacağı, kaydın yapıldığı tarihte şirket defterlerinin kim tarafından tutulmakta olduğu, davalının defter tutulmasında rolü olup olmadığı, defterlerdeki borç kaydının dayanağı olan tediye ve tahsil fişlerinin mevcut olmaması karşısında bu kaydın hukuken bağlayıcı olup olmayacağı irdelenmek ve incelenmek ve sonucuna göre bir karar verilmek gerekirken eksik inceleme ile davanın kabulü doğru olmamıştır Kanun’a uygun bir surette tutulan ve birbirini teyit eden ticari defterler sahibi lehine delil olarak kullanılabilmektedir. Ancak kapanış tasdiki yaptırılmayan defterler, tam ve kanuna uygun olarak tutulmuş sayılmamakta, sahipleri tarafından kendi lehlerine delil olarak kullanılamamaktadır.”

B- ZAYİ BELGESİ ALINABİLMESİ İÇİN KAPANIŞ TASDİKİ GEREKLİDİR

Türk Ticaret Kanunu’nun 68. maddesinin son fıkrasında yer alan, “Bir tacirin saklamakla mükellef olduğu defter ve kağıtlar; yangın, su baskını veya yer sarsıntısı gibi bir afet sebebiyle ve kanuni müddet içinde ziyaa uğrarsa tacir zıyaı öğrendiği tarihten itibaren on beş gün içinde ticari işletmesinin bulunduğu yerin salahiyetli mahkemesinden kendisine bir vesika verilmesini istiyebilir. Mahkeme lüzumlu gördüğü delillerin toplanmasını da emredebilir. Böyle bir vesika almamış olan tacir defterlerini ibrazdan kaçınmış sayılır.” hükmü ile bu afetlere maruz kalan tacirin zayi belgesi alması öngörülmüştür. Böylece mahkeme tarafından ticari defterlerin istendiği durumda, tacir zayi belgesini ibraz edecektir.

Ancak, Yargıtay bir kararı([8]) ile “ticari defterlerini onaylatmayan tacirlerin Türk Ticaret Kanunu’nun 68. maddesinin 4. fıkrasında sözü edilen zayi belgesini alma imkânları bulunmamaktadır.” demek suretiyle kapanış tasdiki yaptırmayan tacirlerin zayi belgesi alamayacaklarını hükme bağlamıştır.

C- AĞIR PARA CEZASINA MUHATAP OLUNMAMASI İÇİN KAPANIŞ TASDİKİ GEREKLİDİR

Türk Ticaret Kanunu’nun 67. maddesinin 3. bendinde defterlerin tutulması ile ilgili cezaî hükümler; “66. maddenin birinci fıkrasının 1 ila 3. bentlerinde sayılan defterleri tutma mükellefiyetini hiç veya kanuna uygun şekilde yerine getirmeyip de ikinci fıkraya göre mesul olanlar üç milyon liradan otuz milyon liraya kadar ağır para cezasıyla cezalandırılır. Defterlerin kanuna uygun şekilde tutulmaması halinde, bunları tutmakla vazifelendirilmiş olan kimseler dahi aynı cezaya mahkum edilirler. Diğer kanunlarda bulunan cezai hükümler mahfuzdur.”([9]) şeklinde açıklanmıştır.

Bu maddede belirtilen para cezasının, 4421 sayılı Kanun’un([10]) 4. maddesinde belirtilen usulle artırılarak uygulanması gerekecek olup, ceza her defter ve her yıl için ayrı ayrı uygulanacaktır([11]).

Buna göre; Türk Ticaret Kanunu’nun 66. maddesinin 1 ilâ 3. bentlerinde tutulması mecburiyeti bulunan defterlerin yasaya uygun şekilde yerine getirilmemesi halinde bu konudan sorumlu olanlar ağır para cezası ile cezalandırılırlar. Ayrıca diğer yasalarda bulunan cezaî hükümler saklı bulunmaktadır.

Türk Ticaret Kanunu’nun 67. maddesinin 4. fıkrasında hakimler, noterler, sicil memurları ve diğer memurlar, resmi muameleler dolayısıyla bir tacirin defter tutma mükellefiyetine aykırı hareket ettiğini öğrenince keyfiyeti savcılığa bildirmek zorundadırlar.

D- KONKORDATO TALEPLERİNİN KABUL EDİLEBİLMESİ İÇİN KAPANIŞ TASDİKİ GEREKLİDİR

Ticari defterlerin kapanış tasdiklerini yapmayanların konkordato talepleri de kabul edilmemektedir. İcra İflas Kanunu’nun 285. maddesi gereğince, konkordato talep eden borçlunun İcra Tetkik Merciine vereceği konkordato projesine ekleyeceği cetvelde, Türk Ticaret Kanunu’nun 66. maddesi gereğince tutulması zorunlu defterlerin hepsinin tutulmuş olup olmadıkları gösterilir. Bu defterlerin kanuna uygun olarak tutulmamış olması halinde, tetkik mercii, ilgili borçlunun konkordato mühleti talebini reddeder([12]) (İİK. md. 286).

E- TACİRLERİN TAKSİRLİ MÜFLİS SAYILMAMALARI İÇİN KAPANIŞ TASDİKİ GEREKLİDİR

Kapanış tasdiki yaptırmayanlar, iflas ettikleri takdirde, ‘‘taksiratlı müflis” sayılırlar (İİK. md. 310/5) ve Türk Ceza Kanunu’nun 507. maddesine göre cezalandırılırlar.

V- SONUÇ

Ekonomik hayatı düzenleyen çeşitli kanunlar, ekonomik faaliyete giren taraflara kayıtlarını defterlerde izleme zorunluluğu getirmektedir. Tacirler eskiden beri defter tutma ihtiyacını duymuşlardır. Dolayısıyla ticari defterlerin tarihçesi ile ticaretin tarihçesinin eş zamanlı olduğu söylenebilir([13]).

Ticaret hukukuna göre her tacir, basiretli bir işadamı gibi davranmakla yükümlüdür. Bunun gereği olarak; alacak, borç ve diğer mali durum bilgilerinin, defterlere sistemli biçimde yazılmak suretiyle tacir tarafından sürekli ve düzenli takip edilmesi gerekmektedir. Bunun için ticari defterlerin kanuna uygun tutulması ve yetkili makamca tasdiki gereklidir([14]).

Ticari defterlerine kapanış tasdiki yaptırmayan mükelleflerin, defterlerini delil olarak kullanamamaktan dolayı büyük zararlara uğraması mümkündür. Konunun önemi genellikle bir ticari uyuşmazlık durumunda ortaya çıkmaktadır. Buna göre, Türk Ticaret Kanunu’na göre tutulması zorunlu olan ticari defterlerin notere tasdik edilerek dönem sonunda kapanış tasdiklerinin yapılması tacir açısından önem arz etmektedir.

Konuyu kısaca özetlemek gerekirse;

- Kanun’a uygun olarak tutulan ve birbirini teyit eden ticari defterlerin sahibi lehine delil olarak kullanılmasına imkan tanıdığından, kapanış tasdiki yaptırılmamış defterlerin sahibi lehine delil olarak kullanılması mümkün olmayacaktır.

- Kapanış tasdiki yaptırılmamış defterler kanuna uygun şekilde tutulmamış defter olarak kabul edilmekte ve mükellefler Türk Ticaret Kanunu’nun 67. maddesi uyarınca ağır para cezası ile cezalandırılmaktadırlar. Ayrıca, hakimler, noterler, sicil memurları ve diğer memurlar defter tutma şartlarına uyulmadığını tespit ettikleri takdirde durumu savcılığa bildirmek zorundadırlar.

- İcra İflas Kanunu’nun 310. maddesine göre Türk Ticaret Kanunu’nda belirtildiği şekilde defterlerini tutmamış kişiler, iflas etmeleri durumunda taksiratlı müflis sayılmaktadırlar. Aynı zamanda Türk Ceza Kanunu’nun 162. maddesine göre iki aydan bir yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılırlar.

- İcra İflas Kanunu’nun 285. maddesine göre konkordato talebinde bulunacakların defterlerini Türk Ticaret Kanunu’na göre tutmuş olmaları gerekmektedir. Kapanış tasdiki yaptırmayanların konkordato talepleri reddedilmektedir.

- Yargıtay, kapanış tasdiki yaptırılmamış bulunan defterlerin, yangın, su baskını ya da yer sarsıntısı gibi afetler nedeniyle kaybedilmesi halinde mahkemeden, zayii belgesi alınmasının mümkün olmayacağı görüşündedir.

Yukarıda yapılan açıklamalardan da görüleceği üzere; yevmiye ve envanter defterleri için kapanış tasdiki yaptırılmasının önemli büyüktür. Bu nedenle mükelleflerin 31 Ocak 2010 tarihine kadar yevmiye defterleri ve 31 Mart 2010 tarihine kadar da envanter defterlerine ilişkin kapanış tasdiklerini yaptırmaları yerinde olacaktır.


H.Hakan KIVANÇ*
Emre POYRAZ**
Yaklaşım

(*) SMMM, Yıldız Teknik Üniversitesi Öğretim Görevlisi
(**) SMMM, Denetçi

(1) Şükrü KIZILOT, 24.01.2004 tarihli Hürriyet Gazetesi
([2]) A. Bumin DOĞRUSÖZ, “Defterlerin Tasdiki Ve Uygulamada Duraksamaya Neden Olan Bazı Konular”, Yaklaşım, Sayı: 181
([3]) Yrg. Tic. D.’nin, 22.09.1966 tarih ve E: 64/4559, K: 66/3689 sayılı Kararı (Ersin ÖZDEMİR, “Ticari Defterlere Kapanış Tasdiki Yaptırmamanın Hukuki ve Cezai Sonuçları”, Yaklaşım, Ocak 2007, Sayı: 169,)
([4]) Türk Dil Kurumu, http://tdkterim.gov.tr/bts/?kategori=verilst&kelime=deli... Erişim: 01.12.2009
([5]) Yrg. 11. HD.’nin, 17.06.1991 tarih ve E: 90/2463, K: 91/4110 sayılı Kararı (Ersin ÖZDEMİR, “Ticari Defterlere Kapanış Tasdiki Yaptırmamanın Hukuki ve Cezai Sonuçları”, Yaklaşım, Ocak 2007, Sayı: 169)
([6]) Bekir BAYKARA, “Kapanış Tasdiki ve Ticari Defterlerin Delil Olma Niteliğine Etkisi” Maliye Postası Dergisi, Sayı: 441
([7]) Yrg. 11. HD.’nin, 11.05.1993 tarih ve E: 1992/3112, K: 1993/3405 sayılı Kararı
([8]) Yrg. 11. HD.’nin, 20.11.1992 tarih ve E: 1991/3729, K: 1992/10671 sayılı Kararı
([9]) Bu fıkrada yer alan para cezası, 03.11.1995 tarih ve 4128 sayılı Kanun’un 2. maddesi ile değiştirilmiş ve metne işlenmiştir.
([10]) 01.08.1999 tarih ve 23773 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
([11]) Ersin ÖZDEMİR, “Ticari Defterlere Kapanış Tasdiki Yaptırmamanın Hukuki ve Cezai Sonuçları”, Yaklaşım, Ocak 2007, Sayı: 169
([12]) Seyfi YILDIZ-Suphi ASLANOĞLU, “TTK ve VUK Açısından Ticari Defterler ve Ticari Defterlerde Kapanış Tasdiki”, Yaklaşım, Haziran 2006, Sayı: 162
([13]) Reha POROY-Hamdi YASAMAN, Ticari İşletme Hukuku, Beta Basım, İstanbul 1995, s. 143
([14]) Ahmet BATTAL, Ticari İşletme Hukuku, Gazi Kitabevi, Ankara 2005, s. 210