Bu çalışmanın amacı, yerli üreticilerin korunması amacıyla, ithal edilen eşyanın kıymetinin artırılarak yüksek bir değer üzerinden alınan katma değer vergisinin uygulamada yarattığı sorunları ortaya koymak ve çözüm önerisi sunmaktır.

II- İTHALATTA BEDEL ARTIRIMI VE KDV SORUNU

İthalat, bir ülkenin kendi gümrük sınırları dışında üretilen malların, hizmetlerin, sermayenin veya fikri mülkiyet haklarının yürürlükteki mevzuat ve uluslararası teamüllere göre belirli bir bedel karşılığı veya bedelsiz olarak yurda getirilmesi işlemidir.

Ülkeler genellikle ihracatı teşvik edici politikalar uygularken, ithalatı kısıtlayıcı bazı tedbirlere başvururlar. Bu tedbirlerin başında tabiatıyla vergiler gelmektedir. Söz konusu vergilerden en yaygın olanı ise gümrük vergisi ve katma değer vergisidir. Bunlardan gümrük vergisi yurda getirilen mal veya hizmetin teknik ve fiziki özelliklerine göre ya da değeri üzerinden tarife cetvellerinde belirtilen tutara göre alınmaktadır.

Türkiye’de genel ilke olarak ithal edilen mal veya hizmetin değeri üzerinden vergileme yapılmaktadır (Gümrük Kanunu, md. 24). Bu değer ithal edilen malın satış bedelidir. Ancak Kanun’un 32. maddesinde bazı eşyalar için verginin miktar esaslı matrah üzerinden alınabileceği de belirtilmiştir.

Katma değer vergisinin ise hangi tutardan alınacağı KDV Kanunu’nun 21. maddesinde düzenlenmiştir. Buna göre KDV matrahını oluşturan unsurlar şöyledir:

a- İthal edilen malın gümrük vergisi tarhına esas olan kıymeti, gümrük vergisinin kıymet esasına göre alınmaması veya malın gümrük vergisinden muaf olması halinde sigorta ve navlun bedelleri dahil (CIF) değeri, bunun belli olmadığı hallerde gümrükçe tespit edilecek değeri,

b- İthalat sırasında ödenen her türlü vergi, resim, harç ve paylar,

c- Gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar yapılan diğer giderler ile mal bedeli üzerinden hesaplanan fiyat farkı, kur farkı gibi ödemeler.

Kanun maddesinden de anlaşılacağı gibi, KDV’nin matrahı esas itibariyle gümrük vergisine tabi olan değer olmaktadır. Mesela, ithal edilen bir malın CIF bedeli 70.000 lira, diğer giderler de 5.000 lira ise gümrük vergisi matrahı 75.000 TL, bu tutar üzerinden hesaplanan gümrük vergisi de (%5) 3.750 TL olacaktır. Ayrıca ithal edilen mal bedeli üzerinden 12.000 TL özel tüketim vergisi alındığı kabul edildiğinde toplam KDV matrahı 90.750 TL olacaktır. Dolayısıyla bunun katma değer vergisi de 90.750 × %18 = 16.335 TL olacaktır.

Türkiye’nin Gümrük Birliği’ne girmesine kadar geçen sürede yurtiçi üreticiler yüksek gümrük vergileri ve tarife dışı önlemlerle korunmuştur. Ancak, Gümrük Birliği’ne üye olunmasıyla birlikte ithalatta genel koruma tedricen kaldırılmış, damping fiyatlı ve sübvansiyonlu ithalat sebebiyle yerli üreticiler rekabet edemez duruma gelmiştir. Bu nedenle, sanayinin haksız rekabetin zarar verici etkilerinden korunması için İthalatta Haksız Rekabetin Önlenmesi Hakkında Mevzuat yürürlüğe konulmuştur. Ayrıca İthalatta Gözetim ve Korunma Önlemleri Mevzuatı yürürlüğe girmiştir.

Bu mevzuat çerçevesinde bir malın ithal eğilimi yerli üreticiler üzerinde zarar tehdidi oluşturuyorsa ve ülke menfaatleri de gerektiriyorsa, ithalat gözetime tabi tutulmakta ve/veya bir mal aynı veya doğrudan rakip mallar üreten yerli üreticiler üzerinde ciddi zarar veya zarar tehdidi yaratacak şekilde artan miktar ve/veya şartlarda ithal ediliyorsa, bu olumsuz tehdidi ortadan kaldırmak üzere, uluslararası yükümlülükler de dikkate alınarak, -zarar veya zarar tehdidiyle sınırlı ve geçici olmak kaydıyla- ülke yararının gerektirdiği korunma önlemlerine başvurulabilmektedir. Bu önlemlerden biri de Çin’den ithalatın kısıtlanmasına yönelik olarak yapılan kıymet yükseltme uygulamasıdır. Bu uygulama Gümrük Müsteşarlığı Gümrükler Genel Müdürlüğü’nün 16.03.2004 tarih 07234 sayılı Yazısı’na istinaden yapılmaktadır. Söz konusu Gümrük Müsteşarlığı Gümrükler Genel Müdürlüğü’nün Gümrük ve Muhafaza Baş Müdürlüklerine gönderdiği yazıda ilgili mevzuata uygun olarak ek beyan yapılmak suretiyle ithal eşyanın kıymetinin ilgili tebliğde belirtilen kıymete ulaşmasının sağlanması ve bu ek beyanın, bilge programında “Yurt Dışı Giderler” olarak gösterilmesi gerektiği belirtilmiştir.

Yukarıda belirtilen uygulamaya göre Çin’den ithal edilen ve fatura bedeli 28.248,02 TL olan bir mobilya grubunun gümrük vergisi matrahı 93.188,23 TL, katma değer vergisi matrahı da 94.222,13 TL olarak dikkate alınmakta ve buna göre vergileme yapılmaktadır. Tabiatıyla bu durum ithal edilen malın maliyeti ile -muhasebe hesaplarına kaydedilen tutarla- KDV matrahının farklı olmasına ve katma değer vergisi beyannamesi ile stok hesaplarının farklılaşmasına neden olmaktadır. Uygulamadan alınan aşağıdaki örnek bunu tüm açıklığıyla ortaya koymaktadır:

Tablo incelendiğinde ithal edilen malın CIF bedelinin 32.009,38 TL, fakat katma değer vergisi matrahının ise 94.222,13 TL olduğu görülmektedir. Bu uygulama mükellefleri birçok sorunla karşı karşıya bırakmaktadır.

1- Ticari faaliyeti sadece Çin’den ithalat yapmak ve ithal ettiği eşyaları yurtiçine satmak olan bir tacir olduğunu varsayalım. Bu tacirin gümrükte ödemiş olduğu yukarıdaki katma değer vergisini indirim mekanizması ile telafi etme imkanı olmayacaktır. Çünkü katma değer vergisi sanal bir değer üzerinden ve yüksek bir matrah üzerinden alınmış, bu değerdeki bir mal işletme stoklarına girmemiştir. İşletme stoklarına giren malın maliyet değeri; CIF bedeli + yurt içi diğer giderler + damga vergisi toplamı (32.009,38 TL + 1.000,00 TL + 33,90 TL=) 33.043,28 TL olup, katma değer vergisi matrahının oldukça altındadır. Bu mal maliyet bedelinin 3 - 3,5 katı bir kâr oranıyla satışa çıkarılmadıkça, ödenen katma değer vergisi telafi edilemeyecektir. Bu da mevcut piyasa şartlarında mümkün olamayacağından, ithalatta ödenen katma değer vergisinin büyük bir kısmı mükellef üzerinde kalacak ve kartopu gibi devamlı büyüyecektir.

2- Örnekte yer alan işlem indirimli orana tabi olmadığından verginin iadesi de söz konusu olmayacaktır.

3- İşletmenin katma değer vergisi beyannamesinde yer alan indirilecek katma değer vergisi matrahı 94.222,13 TL; bunun katma değer vergisi 16.959,98 TL, stok hesabında kaydedilen stok değeri ise 33.043,28 TL olmaktadır. Tabiatıyla gelir tablosunda yer alan satılan mal maliyeti ve dönem sonu stoklarında yer alan mal tutarı birlikte ele alındığında katma değer vergisi beyannamesinde belirtilen dönem içi mal alışları tutarına ulaşmayacaktır. Bu da işletmenin faturasız satış yaptığı izlenimini uyandıracak ve mükellefleri vergi idaresi karşısında müşkül durumda bırakacaktır. Ayrıca ithalatın serbest bölgeden yapılması durumunda ithalatçı ve ihracatçının alış ve satış bildirimleri (Ba, Bs) bildirimleri de uyumsuz olacaktır.

III- SONUÇ VE ÖNERİ

Yukarıda belirtilen sorunun çözümü bakımından birkaç alternatif çözüm önerisi sunulabilir:

1- İthalat işlemi sırasında sanal bir değer üzerinden ödenen katma değer vergisi maliyet unsuru kabul edilebilir. Bu durumda hem stok hesabı hem de katma değer vergisi matrahı uyum içinde olur. Ayrıca ithalat sırasında ödenen katma değer vergisinin sürekli olarak -indirilemeyerek- mükellef üzerinde kalması da önlenir. Yukarıda bahsedilen temel örnek göz önüne alındığında, ithal edilen eşyanın CIF değeri 32.009,38 TL + damga vergisi 33,90 TL + yurt içi diğer gider 1.000 TL + katma değer vergisi 16.959,98 TL = 50.003,26 TL olmaktadır. Bu tutar maliyet değeri olarak kabul edilip iç yüzde yöntemiyle katma değer vergisi ayrıştırıldığında mal bedeli (50.003,26 ÷ 1,18 =) 42.375,64 TL, katma değer vergisi de (42.375,64 TL × %18 =) 7.627,62 TL olacaktır. Bu durumda stok hesaplarına alınan mal bedeli ile katma değer vergisi beyannamesi birbiriyle uyumlu hale gelecektir. Ayrıca ithal edilen malın maliyeti katma değer vergisinin bir kısmı kadar yükselmiş olsa da piyasaya belli bir kâr oranıyla arz edileceği için ithalat sırasında ödenen katma değer vergisi de mükellef üzerinde kalmamış olacaktır. Bu öneriye ilişkin muhasebe kaydının şöyle olması gerekmektedir(2):

Bu öneri, sorunu çözmeye bir ölçüde katkıda bulunsa da tam olarak ortadan kaldırmamaktadır. Çünkü serbest bölgelerde faaliyet gösteren firmalar Ba ve Bs formlarını düzenlemekte ve ithalatı gerçekleştiren firma ile serbest bölgeden satış yapan firmanın beyanlarının uyumlu olması gerekmektedir. Bu da serbest bölgelerden yapılan ithalata Bs ve Ba formları açısından izahat gerekmektedir.

2- Bir başka alternatif olarak katma değer vergisi beyannamesine yeni bir satır eklenmesi veya matrah belirtilmeden gümrükte ödenen katma değer vergisinin beyannamede gösterilmesi önerilebilir. Bu uygulamayla katma değer vergisi beyannamesi ile stok hesabı uyumsuzluğu bir ölçüde ortadan kalkar, fakat ithalatta ödenen katma değer vergisinin mükellef üzerinde kalması devam eder. Bu öneri mükellefin başka bir ticari faaliyeti olması ve ithalatta ödenen verginin indirim mekanizmasıyla telafi edilmesi durumunda geçerlilik kazanabilir.

3- İthalatta sanal bir değer üzerinden ödenen katma değer vergisinin indirilememesi durumunda indirilemeyen kısım mükellefe iade edilebilir. Bu yaklaşımın benimsenmesi durumunda ithalatın yerli üreticiler üzerindeki olumsuz etkisinin giderilmesine yönelik ana amaçtan sapılmış olur, ayrıca vergi kayıplarına da neden olabilir.

Sonuç olarak katma değer vergisinin maliyet unsuru yapıldığı birçok alanda olduğu gibi (mesela binek otomobil alımında ödenen katma değer vergisinin indirim konusu yapılmayarak maliyet unsuru olarak dikkate alınması) artırılan bedel üzerinden ödenen katma değer vergisinin maliyet unsuru olarak dikkate alınması uygun olabilir (1. öneri). Zira bu önerinin hayata geçirilmesiyle yerli üreticilerin korunması amacı büyük ölçüde gerçekleştirilecek ve yukarıda belirtilen sorunlar -serbest bölgeden yapılan ithalat hariç- ortadan kalkacaktır. Ancak serbest bölgelerden yapılan ithalatta Bs-Ba formlarında izahat gerekeceğinden bu sorunun ayrıca çözülmesi gerekecektir. Bu durumda vergi idaresi serbest bölgeden yapılan ithalatta Bs-Ba formu uyumsuzluğuna istisna getirebilir. Bu önerinin kabul görmemesi durumunda ikinci öneri benimsenebilir. Fakat ikinci öneri mükellefin başka faaliyetleri olması durumunda ve gümrükte ödenen katma değer vergisinin indirim mekanizması yoluyla telafi edilmesi durumunda geçerlilik kazanacaktır. Aksi takdirde gümrükte ödenen katma değer vergisi mükellef üzerinde kalmaya devam edecektir. Ancak ikinci öneri çerçevesinde indirim mekanizmasıyla telafi edilemeyen katma değer vergisinin gider yazılması kabul edilebilir. Bu durumda ikinci öneri büsbütün geçerli hale gelir. Netice itibariyle vergi idaresi bu sorunun çözümü konusunda gerekli yasal düzenlemeleri yaparak belirtilen öneriler çerçevesinde konuyu çözüme kavuşturmalıdır. Ancak sorunun çözümü aşamasında uygulayıcılardan görüş almak yararlı olacaktır.

Azzem ÖZKAN*

Sevgi SÜMERLİ**

Yaklaşım 

*    Doç. Dr., Erciyes Üniversitesi, İİBF, Öğretim Üyesi

**  Okutman, Erciyes Üniversitesi, Kayseri Meslek Yüksekokulu

(1) Gümrük vergisi beyannamesinde damga vergisi 2010 yılı için 37,25 TL olarak

      uygulanmaktadır.

(2)   Burada ithal edilen CIF değeri olan 32.009,38 TL’ye 16.959,98 TL katma değer vergisi ilave edilmiş ve 48.969,36 TL toplam tutardan hareketle iç yüzde yöntemiyle matrah ayrıştırması yapılmıştır. Damga vergisi ve yurtiçi diğer giderler hesaplamaya dahil edilmemiştir.