|
Arızi kazançlar, Gelir Vergisi Kanunu(GVK)’nın 2. maddesinde belirtilen gelirin unsurlarından yedincisi olan “Diğer Kazanç ve İratlar” içinde yer alır.
I- GİRİŞ Diğer Kazanç ve İratlar ise “Değer Artış Kazançları” ve “Arızi Kazançlar” dan oluşmaktadır. “Arızi” kelimesinin anlamı; “sonradan ortaya çıkan” veya “gelip geçici” dir. Gerçekten de birazdan ayrıntılı olarak ifade edeceğimiz üzere, GVK’da bahsi geçen arızi kazançların kimisi sonradan ortaya çıkan kazançlardan, kimisi de gelip geçici niteliğinde olan kazançlardan müteşekkildir. Arızi kazançların vergilendirilmesinde geçerli olan hükümler, bu tür kazançları elde eden gerçek kişilerin hukuki statülerine göre (Tam veya dar mükellef olmalarına göre) farklılık arz etmektedir. Bu çalışmanın amacı, sonradan ortaya çıkan veya gelip geçici nitelikli olan bu tür kazançları 2010 takvim yılında elde eden tam ve dar mükellef gerçek kişilerin vergilendirilme esaslarını izah etmeye yöneliktir. II- TAM MÜKELLEF - DAR MÜKELLEF KAVRAMLARI GVK’nın 3, 4 ve 5. madde hükümlerine göre, İkametgâhı Türkiye’de bulunanlar, bir takvim yılı içinde Türkiye’de devamlı olarak altı aydan fazla oturanlar ve Resmi daire ve müesseselere veya merkezi Türkiye’de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen daire, müessese, teşekkül ve teşebbüslerin işleri dolayısıyla yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşları (Tam mükellefler), Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilirler. Yine GVK’nın 6. Madde hükmüne göre, Türkiye’de yerleşmiş olmayan gerçek kişiler (Dar mükellefler), sadece Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilirler. III- ARIZİ KAZANÇLAR Gerçek kişiler tarafından, bir takvim yılında elde edilen ve altı gelir unsuru içinde yer almayan bir kazancın arızi kazanç olarak Gelir Vergisi(GV)’ne tabi olabilmesi için, bu kazancın GVK’nın 82. Maddesinde belirtilen kazanç ve iratlardan oluşması şarttır. Madde metnine göre: “1. Arızî olarak ticarî muamelelerin icrasından veya bu nitelikteki muamelelere tavassuttan elde edilen kazançlar. 2. Ticarî veya ziraî bir işletmenin faaliyeti ile serbest meslek faaliyetinin durdurulması veya terk edilmesi, henüz başlamamış olan böyle bir faaliyete hiç girişilmemesi, ihale, artırma ve eksiltmelere iştirak edilmemesi karşılığında elde edilen hâsılat. 3. Gayrimenkullerin tahliyesi veya kiracılık hakkının devri karşılığında alınan tazminatlar ile peştamallıklar (kiracıya ait tesisat ve malların tahliye ve devri sırasında kiralayan veya yeni kiracıya devrinde doğan kazançlar dahil). 4. Arızî olarak yapılan serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla tahsil edilen hâsılat. 5. Gerçek usulde vergiye tâbi mükelleflerin terk ettikleri işleri ile ilgili olarak sonradan elde ettikleri kazançlar (zarar yazılan değersiz alacaklarla, karşılık ayrılan şüpheli alacakların tahsili dahil). 6. Dar mükellefiyete tâbi olanların 45. maddede yazılı işleri arızî olarak yapmalarından elde ettikleri kazançlar.” arızi kazanç unsuru olarak GV’ye tabidir. Bu kazanç türleri incelendiğinde de görüleceği üzere, bunların tamamı ya sonradan ortaya çıkmışlardır ya da gelip geçici niteliklidirler. Diğer yandan, bir gerçek kişinin, bir takvim yılında elde etmiş olduğu kazanç ve irat, altı gelir unsuruna girmiyorsa ve 82. maddede sayılan tanımlamalara da uymuyorsa, bu kazanç ve iradın GV’ye tabi tutulması mümkün değildir. 82. maddenin devamında bir takvim yılında elde edilen kazançlar toplamının ne kadarlık kısmının vergiden istisna olduğu, “hâsılat” kavramının tanımı ve safi kazancın tespit şekli belirtilmektedir. Bu hükümler şu şekildedir: “Bir takvim yılında (1), (2), (3) ve (4) numaralı bentlerde yazılı olan kazançlar (henüz başlamamış olan ticarî, ziraî veya meslekî bir faaliyete hiç girişilmemesi ile ihale, artırma ve eksiltmelere iştirak edilmemesi karşılığında elde edilen kazançlar hariç) toplamının 2010 yılı için 18.000 TL.’lik kısmı gelir vergisinden müstesnadır. Bu maddede geçen "hâsılat" deyimi alınan para ve ayınlarla diğer suretlerle elde edilen ve para ile temsil edilebilen menfaatleri ifade eder. Arızî kazançların safi miktarı aşağıdaki şekilde tespit olunur: 1. Bu maddenin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde yazılı işlerde satış bedelinden maliyet bedeli ve satış dolayısıyla yapılan giderler indirilir. 2. Bu maddenin birinci fıkrasının (2), (3), (4) ve (5) numaralı bentlerinde yazılı işlerde elde edilen hâsılattan tevsik edilmek kaydıyla yapılan giderler indirilir. 3. Bu maddenin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinde yazılı işlerde, 45. madde hükümleri uygulanır” Maddede bahsi geçen kazançların bazıları(ihale artırma ve eksiltmelere iştirak edilmemesi veya belirli bir faaliyete hiç girişilmemesi şartıyla elde edilen hâsılat) özel kanunları ile suç olarak tanımlanmış olsa da, bu fiillerden elde edilen kazançlar da arızi kazanç olarak GV’ye tabidir. Ayrıca bu kazançlara maddede belirtilen istisnanın (2010 yılı için 18.000 TL) uygulanması da mümkün değildir. Dolayısı ile gerçek kişilerin 2010 yılında etmiş oldukları arızi kazançlardan; - Henüz başlamamış olan ticarî, ziraî veya meslekî bir faaliyete hiç girişilmemesi ile ihale, artırma ve eksiltmelere iştirak edilmemesi karşılığında elde edilen kazançlar, - Gerçek usulde vergiye tâbi mükelleflerin terk ettikleri işleri ile ilgili olarak sonradan elde ettikleri kazançlar (zarar yazılan değersiz alacaklarla, karşılık ayrılan şüpheli alacakların tahsili dahil), - Dar mükellefiyete tâbi olanların 45. maddede yazılı işleri arızî olarak yapmalarından elde ettikleri kazançlar, istisna uygulamasına konu olmayacaklardır. III-TAM MÜKELLEF GERÇEK KİŞİLERİN ARIZİ KAZANÇLARI Tam mükellef gerçek kişilerin elde edebilecekleri arızi kazançlar, maddenin 6. bendi hariç olmak üzere diğer beş bentte belirtilen kazançlar ile sınırlıdır. Zira 6. bentte bahsi geçen kazanç türü, münhasıran dar mükellef gerçek kişilerin ulaştırma işleri ile ilgilidir. Tam mükellef gerçek kişilerin 2010 yılında elde etmiş oldukları, maddenin ilk dört bendinde yer alan kazançların (henüz başlamamış olan ticarî, ziraî veya meslekî bir faaliyete hiç girişilmemesi ile ihale, artırma ve eksiltmelere iştirak edilmemesi karşılığında elde edilen kazançlar hariç) toplamının 18.000 TL’si GV’den istisnadır. Diğer yandan, gerçek usulde vergiye tâbi mükelleflerin terk ettikleri işleri ile ilgili olarak sonradan elde ettikleri kazançlar ile zarar yazılan değersiz alacaklarla, karşılık ayrılan şüpheli alacakların sonradan tahsili de istisna uygulamasının dışındadır. Belirtilmesi gerekli olan diğer bir husus, istisnanın arızi kazançların toplam tutarına uygulanacağıdır. Örneğin, 2010 yılında hem arızi ticari kazanç hem de arızi serbest meslek kazancı elde eden tam mükellef bir gerçek kişinin istifade edebileceği toplam istisna tutarı 18.000 TL ile sınırlıdır. A- UYGULAMA ÖRNEKLERİ 1- Ankara ilinde ikamet etmekte olan ve beyin cerrahlığından emekli olan Bay (A)’nın, 2010 yılında elde etmiş olduğu bazı gelirleri aşağıdaki gibidir: - Arkadaşı Bay (B)’ye ait 2009 model hasarlı bir otomobili 10.000 TL’ye satın almış, otomobilin tamiri için 5.000 TL harcama yaptıktan sonra 22.000 TL’ye satmıştır. - Bay (C) ve Bay (D)’nin bir apartman dairesi alım satımına aracılık etmek suretiyle her ikisinden toplam 8.000 TL tavassut(aracılık) komisyonu tahsil etmiştir. - Eski bir hastasının geçirdiği ameliyata katılarak, bu hizmeti karşılığında 5.000 TL serbest meslek kazancı elde etmiştir. Bay (A)’nın bahsi geçen gelirlerinden ilki ve ikincisi GVK’nın 82/1-1, üçüncüsü ise yine GVK’nın 82/1-3 hükümlerine göre arızi kazanç hükmündedir. Bay (A)’nın arızı olarak yaptığı otomobil alım-satım faaliyetinden elde ettiği safi kazanç (22.000 TL ((10.000 TL - 5.000 TL)=) 7.000 TL, yine arızi olarak yaptığı komisyonculuk faaliyetinden elde ettiği kazanç ise 8.000 TL’dir. Dolayısı ile Bay (A), (7.000 TL+8.000 TL=) 15.000 TL arızi ticari kazanç elde etmiştir. Emekli olan Bay (A)’nın eski bir hastasının geçirdiği ameliyata katılarak elde etmiş olduğu 5.000 TL kazanç ise arızi serbest meslek kazancı niteliğindedir. Arızi kazançların safi tutarlarının toplamının 2010 yılı için 18.000 TL’si GV’den istisna olduğundan Bay (A)’nın GV’ye tabi kazanç toplamı, ((7.000 TL+8.000 TL+5.000 TL)-18.000 TL)=) 2.000 TL’dir. Toplam Hâsılat 35.000 TL - Otomobil Alım-Satımı 22.000 TL - Komisyonculuk Faaliyeti 8.000 TL - Arızi S.Meslek Kaz. 5.000 TL İndirilecek Giderler 15.000 TL - Otomobil Ml.Beç. 10.000 TL - Otomobil Tamir Gideri 5.000 TL Safi Arızi Kazanç Toplamı 20.000 TL (35.000 TL-15.000 TL=) İstisna Kazanç Tutarı 18.000 TL Vergiye Tabi Kazanç 2.000 TL (20.000 TL-18.000 TL=) Görüldüğü üzere 18.000 TL tutarındaki istisna her bir arızi kazanç için değil, toplam arızi kazançların safi tutarına uygulanmıştır. Öte yandan arızi kazancın safi tutarının tespitinde, hâsılattan indirilmesi mümkün olan giderlerin tevsikinin şart olduğunu belirtmek gerekir. 2- Ankara’da inşaat malzemesi alım-satım işi ile iştigal etmekte ve bilanço usulüne göre defter tutmakta olan Bay (E)’nin 2010 yılına ilişkin gelirleri şu şekildedir (Örnekte ticari faaliyet sonuçları ihmal edilmiştir): İnşaat malzemeleri alımı ile ilgili bir kamu ihalesine iştirak etmeme karşılığında (X) A.Ş.’den 10.000 TL tahsil etmiştir. Bay (E), yıl ortasında ticari faaliyetini terk etmiş, 2009 yılında zarar yazdığı 5.000 TL değersiz alacağını ve 2008 yılında şüpheli alacak karşılığı ayırarak gider yazdığı 8.000 TL’yi tahsil etmiş, bu tahsilâtla ilgili olarak da 1.000 TL gidere katlanmıştır. Ayrıca ticari faaliyetini terk ettikten sonra yine arızi olarak yapılan bir ticari muameleye tavassut etmiş ve karşılığında 6.000 TL kazanç elde etmiştir. Bay (E)’nin arızi olarak yapılan bir ticari muameleye tavassuttan elde etmiş olduğu 6.000 TL GVK’nın 82/1-1 kapsamında, (X) A.Ş.’den tahsil ettiği 10.000 TL 82/1-2 kapsamında, sonradan tahsil ettiği değersiz ve şüpheli alacak toplamı olan (5.000 TL+8.000 TL=) 13.000 TL ise GVK’nın 82/1-5 kapsamında arızi kazanç hükmündedir. İhalelere iştirak edilmemesi karşılığında elde edilen hâsılat, gerçek usulde vergiye tâbi mükelleflerin sonradan tahsil ettikleri zarar yazmış oldukları değersiz alacak ve karşılık ayırmış oldukları şüpheli alacağın tahsili, istisna uygulamasına konu olamayacağından, Bay (E)’nin istisna uygulayabileceği arızi kazancı, ticari bir muameleye tavassut etmiş olma karşılığında elde ettiği 6.000 TL ile sınırlıdır. Diğer bir ifadeyle, arızi kazançlar için 2010 yılında geçerli olan istisna tutarı 18.000 TL olmasına rağmen, Bay (E)’nin komisyonculuk faaliyetinden elde ettiği kazanç haricinde kalan diğer kazançları istisna uygulamasına konu olamayacak ve istisna tutarı, 6.000 TL ile sınırlı kalacaktır. Ayrıca katlanılan 1.000 TL giderin de tevsiki icap etmektedir. Toplam Hâsılat 29.000 TL İhaleye Katılmama Karş. El.Ed. Hasılat 10.000 TL Tahsil Edilen Değersiz Alacak 5.000 TL Tahsil Edilen Şüpheli Alacak 8.000 TL Komisyonculuk Faaliyeti 6.000 TL İndirilecek Giderler 1.000TL Safi Kazanç Toplamı 28.000 TL İstisna Tutarı 6.000 TL Vergiye Tabi Kazanç 22.000 TL (28.000 TL-6.000TL=) IV- DAR MÜKELLEF GERÇEK KİŞİLERİN ARIZİ KAZANÇLARI Dar mükellef gerçek kişilerin Türkiye’de GV’ye tabi bir arızi kazanç elde etmeleri, bu kazancı doğuran işlemin Türkiye’de yapılmış olmasına veya Türkiye’de değerlendirilmiş olmasına bağlıdır. Değerlendirmeden maksat, ödemenin Türkiye’de yapılması veya ödeme yabancı memlekette yapılmışsa, Türkiye’de ödeyenin veya nam ve hesabına ödeme yapılanın hesaplarına intikal ettirilmesi veya kârından ayrılmasıdır(GVK Md.7/2). “Kârından ayrılması” tabiri ile kastedilen ise, gider yazılması anlamındadır. Dolayısı ile dar mükellef gerçek kişilerin, GVK’nın 82. maddesinde belirtilen türden bir kazanç elde edebilmeleri; 1- Bahse konu işlemin Türkiye’de yapılmış olmasına, 2- Ödemenin Türkiye’de yapılmış olmasına, 3- Ödeme yabancı bir memlekette yapılmış ise, Türkiye’de ödeyenin veya nam ve hesabına ödeme yapılanın hesaplarına intikal ettirilmiş olmasına veya karından ayrılmış olmasına, bağlıdır. Dar mükellef gerçek kişilerin GVK md. 7/2. hükmüne uygun arızi kazançları Türkiye’de GV’nin konusuna girmektedir. GVK’nın 82/1-6 hükmüne göre, tam mükellef gerçek kişilerden farklı olarak dar mükellef gerçek kişilerin GVK’nın 45. maddesinde yazılı işleri arızi olarak yapmalarından elde ettikleri kazançlar da “arızi kazanç” hükmündedir. Aynı kanunun 82. Maddesinin dördüncü fıkrasının üçüncü bendine göre de bu işlerde 45. madde hükümlerinin uygulanacağı ifade edilmektedir. Bahsi geçen işler, ulaştırma işlerinden ibarettir. GVK’nın 45. madde hükmüne bakıldığında ise, madde metninin Kurumlar Vergisi Kanunu(KVK)’na atıf yaptığı görülecektir. “Dar mükellefiyete tabi olanların Türkiye ile yabancı memleketler arasında yaptıkları ulaştırma işlerinde elde ettikleri kazançlar Kurumlar Vergisine tabi yabancı ulaştırma kurumlarının kazançlarının tayinine ait esaslara göre tespit olunur.” Dolayısı ile dar mükellef gerçek kişilerin arızi kazanç unsurlarından birisi olan arızi ulaştırma işlerinden elde ettikleri kazancın vergilendirilmesi esnasında KVK’nın konuya ilişkin düzenlemelerine bakmak gerekmektedir. KVK’nın 23. maddesi, “Yabancı Ulaştırma Kurumlarında Kurum Kazancının Tespiti” başlığını haiz olup, şu şekildedir: “(1) Yabancı ulaştırma kurumlarının vergiye matrah olacak kurum kazancı, hâsılata ortalama emsal oranlarının uygulanması suretiyle hesaplanır. (2) Ortalama emsal oranları, Türkiye’de daimî veya arızî olarak çalışan bütün kurumlar için; a) Kara taşımacılığında % 12, b) Deniz taşımacılığında % 15, c) Hava taşımacılığında % 5, olarak uygulanır. (3) Ticarî ve arızî ticarî kazançları dar mükellefiyet kapsamında vergilendirilen yabancı ulaştırma kurumlarının, Türkiye’de elde edilmiş sayılan hâsılatı aşağıdaki unsurlardan oluşur: a) Türkiye sınırları içinde gerçekleşen kara taşımacılığında, bilet bedeli ile birlikte alınan gider karşılıkları dahil olmak üzere yolcu, yük ve bagaj taşıma ücreti olarak her ne adla olursa olsun aldıkları tutarlar. b) Türkiye’deki yükleme limanlarından yabancı ülkelerdeki varış limanlarına veya diğer bir kurumun gemisine aktarma yapılacak yabancı limana kadar gerçekleşen deniz ve hava taşımacılığında, bilet bedeli ile birlikte alınan gider karşılıkları dahil olmak üzere yolcu, yük ve bagaj taşıma ücreti olarak her ne adla olursa olsun aldıkları tutarlar. c) Türkiye dışındaki taşımacılık faaliyeti için diğer kurumlar hesabına Türkiye’de sattıkları yolcu ve bagaj biletleri ile Türkiye’de yaptıkları navlun sözleşmeleri dolayısıyla kendilerine verilen komisyonlar ve ücretler.” GVK’nın 82. maddesinin birinci fıkrasının ilk beş bendinde yer alan kazançların vergilendirilmesinde, tam mükellef gerçek kişiler için geçerli olan hükümler, dar mükellef gerçek kişiler bakımından da aynen geçerli olacaktır. Yukarıda belirtildiği üzere, altıncı bentte yer alan ulaştırma işleri ise kendine has özellikler göstermektedir. Dar mükellef gerçek kişilerin bu işleri arızi olarak yapmalarından elde ettikleri kazançlar arızi ticari kazanç olarak Türkiye’de GV’ye tabi olacaktır. Bu konuya ilişkin örnekler aşağıda yer almaktadır. A- UYGULAMA ÖRNEKLERİ 1- Hollanda vatandaşı olan ve bu ülke mukimi Bay (A), Temmuz 2010 döneminde tatil için geldiği Antalya’ya yerleşmeyi ve zirai faaliyette bulunmayı planlamakta olup, bu amaçla somut girişimlerde bulunmuştur.. Aynı yörede zirai faaliyette bulunan Bay (B) ve Bay (C), bu faaliyete hiç girişmemesi karşılığında Bay (A)’ya 10.000 TL ödemeyi teklif etmişler, Bay (A)’da bu teklifi kabul ederek 10.000 TL’yi tahsil etmiş ve 2010 yılının Eylül ayında da Türkiye’den ayrılmıştır. Bay (A), GVK uygulaması bakımından dar mükellef gerçek kişi olarak kabul edilecek ve sadece Türkiye’de elde ettiği kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilecektir. Örnekte, Türkiye’de elde edilen arızi nitelikli bir kazanç söz konusudur. Ödeme Türkiye’de yapılmıştır ve GVK’nın 7.Maddesi uyarınca bu kazanç GV’nin konusuna girmektedir. Diğer yandan, GVK’nın 82. madde hükümlerine göre henüz başlamamış olan ticarî, ziraî veya meslekî bir faaliyete hiç girişilmemesi karşılığında tahsil edilen kazançlarda istisna uygulaması mümkün olmadığından, dar mükellef Bay (A) 10.000 TL’nin tamamı üzerinden vergilendirilecektir. 2- Almanya vatandaşı olan Bayan (C), öteden beri İstanbul’da ticari faaliyette bulunuyorken, 2010 yılının başında bu faaliyetine son vererek ülkesine dönmüştür. İstanbul’da kiralık bir evde oturmakta olan Bayan (C), kiracılık hakkının devri karşılığında Bay (D)’den 7.000 TL kazanç elde etmiştir. Ayrıca, 2008 ve 2009 yıllarında şüpheli alacak karşılığı ayırarak giderleştirdiği 13.000 TL’yi de 2010 yılının Aralık ayında İstanbul’da bulunan avukatı aracılığı ile tahsil etmiş, vekâlet ücreti olarak da ilgili avukata 2.000 TL ödemede bulunmuştur. Bayan (C)’nin örnekte yer alan kazançlarının tamamı GVK’nın 82. Maddesi hükümlerine göre arızi kazanç niteliğindedir. 2008 ve 2009 yıllarında şüpheli alacak karşılığı ayırmak suretiyle giderleştirdiği 13.000 TL kazanç, istisna uygulamasına konu olmayacak, kiracılık hakkının devri karşılığında elde ettiği 7.000 TL ise GV’ den istisna olacaktır. Avukata yapılan 2.000 TL ödeme ise tevsik edilmek kaydıyla safi kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınacaktır. Hâsılat Toplamı 20.000 TL Gider Yazılan Şüp.Al.Tahsili 13.000 TL Kirac.Hak.Devr.Elde Ed.Kaz. 7.000 TL İndirilecek Giderler 2.000 TL Avukat Vekâlet Ücreti 2.000 TL Safi Arızi Kazanç 18.000 TL İstisna Tutarı 7.000 TL Vergiye Tabi Arızi Kazanç 11.000 TL Esasen 2010 yılı için belirlenen istisna tutarı 18.000 TL olmasına rağmen, gider yazılan şüpheli alacakların sonradan tahsilinden elde edilen kazançlar istisna uygulamasına konu olmadığından, Bayan (C)’nin vergiye tabi arızi kazancının tespitinde dikkate alınabilecek istisna tutarı kiracılık hakkının devrinden elde ettiği kazanç tutarı olan 7.000 TL ile sınırlı olacaktır. 3-Türkiye’de yerleşik olmayan İtalya vatandaşı Bay (D), Rodos-İzmir-Kahire arasında yük taşıyan bir gemiye İzmir’de yük sağlamış ve bu iş karşılığında ilgili taşımacılık şirketinden 10.000 TL kazanç elde etmiştir. Bay (D)’nin bu kazancı GVK’nın 82/6 hükmüne göre arızi kazanç hükmündedir ve bu işten elde edilen kazanç GVK’nın 45. Maddesi hükümlerine tabidir. GVK’nın 45. maddesi de KVK’nın 23. Maddesine atıfta bulunduğundan, bu hükümlerin de uygulanması icap etmektedir. KVK’nın 23/1 hükmüne göre yabancı ulaştırma kurumlarının vergiye matrah olacak kurum kazancı, hâsılata ortalama emsal oranlarının uygulanması suretiyle hesaplanır. Deniz taşımacılığında uygulanacak emsal oranı % 15 dir. Diğer yandan KVK’nın 23/3-c bendinde, yabancı ulaştırma kurumlarının, Türkiye dışındaki taşımacılık faaliyeti için diğer kurumlar hesabına Türkiye’de sattıkları yolcu ve bagaj biletleri ile Türkiye’de yaptıkları navlun sözleşmeleri dolayısıyla kendilerine verilen komisyonlar ve ücretlerinin de aynı esaslara göre vergilendirileceği ifade edilmektedir. Bu açıklamalara göre, Bay (D)’nin vergiye tabi arızi kazancı (10.000 TLX%15=) 1.500 TL dir. Dolayısı ile Bay (D) 1.500 TL üzerinden GV ödeyecektir. V- ARIZİ KAZANÇLARIN BEYANI Tam ve dar mükellef gerçek kişilerin bir takvim yılında elde etmiş oldukları arızi kazançların beyanı farklık göstermektedir. A- TAM MÜKELLEFİYETTE ARIZİ KAZANÇLARIN BEYANI Tam mükellef gerçek kişilerin arızi kazançları, yıllık GV Beyannamesi ile beyan edilip ödenecektir. (GVK Md.84,85) Diğer yandan, arızi kazancın safi tutarının 2010 yılı için 18.000 TL’nin altında olması halinde (henüz başlamamış olan ticarî, ziraî veya meslekî bir faaliyete hiç girişilmemesi ile ihale, artırma ve eksiltmelere iştirak edilmemesi karşılığında elde edilen kazançlar ile zarar yazılan değersiz alacaklarla, karşılık ayrılan şüpheli alacakların tahsili dahil olmak üzere gerçek usulde vergiye tâbi mükelleflerin terk ettikleri işleri ile ilgili olarak sonradan elde ettikleri kazançlar istisna uygulamasına konu olamazlar) bu gelirler için beyanname verilmeyecek, başka gelirler nedeniyle beyanname verilmesi halinde ise bu gelirler beyannameye dahil edilmeyecektir. İstisna kapsamında olan arızi kazançlarda ise, istisna tutarının üstünde kalan kazanç tutarı beyana konu olacaktır. (GVK Md.86/1-a) Yıllık GV Beyannamesi, ait olduğu yılı izleyen yılın Mart ayının başından yirmi beşinci günü akşamına kadar, vergiyi tarha yetkili vergi dairesine verilir veya taahhütlü olarak posta ile gönderilir (GVK md. 92). B- DAR MÜKELLEFİYETTE ARIZİ KAZANÇLARIN BEYANI Dar mükellef gerçek kişiler sadece Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilirler. Dar mükellef gerçek kişilerin Türkiye’de arızi kazanç elde etmesi, bu kazancı doğuran işin veya işlemin Türkiye’de yapılmış olması veya Türkiye’de değerlendirilmiş olması halinde mümkündür. Dar mükellefiyete tabi olan gerçek kişiler için de, gelirin beyanında esas ilke yıllık beyan usulü olmasının yanı sıra, GVK’nın 84/3 hükmüne göre; dar mükellefiyete tabi olanların yıllık beyanname ile bildirmeye mecbur olmadıkları kazanç ve iratlardan, vergisi tevkif suretiyle alınmamış olanlar münferit beyanname ile beyan edilmek durumundadır. Türkiye’de elde ettiği geliri sadece arızi kazançlardan ibaret olan dar mükellef gerçek kişiler, bu gelirlerini münferit beyanname ile beyan edecekler, yıllık beyanname vermelerini gerektirecek başkaca gelirleri olması halinde dahi arızi kazançlarını yıllık beyannamelerine dahil etmeyeceklerdir. (GVK md. 86/2) Münferit Beyanname, sadece dar mükellef gerçek kişileri ilgilendiren bir beyanname çeşididir ve yukarıda da bahsedildiği üzere, vergisi tevkif suretiyle alınmamış diğer kazanç ve iratların beyan edilmesini sağlamaya yöneliktir. C- MÜNFERİT BEYANNAMENİN VERİLMESİ Münferit Beyannamenin ne zaman verileceği GVK’nın 101. maddesinde her bir kazanç türü bakımından belirtilmektedir. Maddede bahsi geçen kazanç ve iratların tamamı “Vergisi tevkif yoluyla alınmamış menkul sermaye iratları” hariç olmak üzere “Diğer Kazanç ve İratlar”dan ibarettir. Arızi kazançların beyanına ilişkin düzenlemeler ise şu şekildedir: Dar mükellef gerçek kişilerden, yıllık beyanname vermeye mecbur olmayanlar: - Ticari veya zirai bir işletmenin faaliyetinin durdurulması veya terk edilmesi karşılığında elde ettikleri diğer kazanç ve iratlarını işletmenin bulunduğu, - Arızi olarak ticari işlemlerin yapılmasından veya bu nitelikteki işlemlere tavassuttan elde edilen diğer kazanç ve iratlarla, arızi olarak serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla elde edilen kazançlar ve dar mükellefiyete tabi olanların 45.maddede yazılı işleri arızi olarak yapmalarından elde ettikleri diğer kazanç ve iratlar, faaliyetin yapıldığı veya yolcu veya yükün taşıta alındığı, - Gerçek usulde vergiye tabi mükelleflerin terk ettikleri işleriyle ilgili olarak sonradan elde ettikleri diğer kazanç ve iratlar (zarar yazılan değersiz alacaklarla, karşılık ayrılan şüpheli alacakların tahsili dahil), ticari, zirai veya mesleki bir faaliyete hiç girişilmemesi veya ihale, artırma ve eksiltmelere iştirak edilmemesi karşılığında elde ettikleri diğer kazanç ve iratları, vergisi tevkif suretiyle alınmamış menkul sermaye iratlarını ve diğer her türlü kazanç ve irada ilişkin ödemenin Türkiye’de yapıldığı, - Diğer hallerde Maliye Bakanlığı’nca belirlenen, yerin vergi dairesine münferit beyanname ile bildirmeye mecburdurlar. Arızi kazançlardan, serbest meslek faaliyetlerine ilişkin olanların beyannamelerinin bu faaliyetlerin sona erdiği, bu kazanç dışındaki diğer kazanç ve iratlarla ilgili beyannamelerin ise bu arızi kazançların iktisap olunduğu tarihten itibaren 15 gün içinde ilgili vergi dairesine verilmesi gerektiği de yine GVK’nın 101. maddesi ile düzenlenmiştir. D- TARHİYATIN MUHATABI GV Tarhiyatında muhatap, esas olarak bu vergiyle mükellef olan gerçek kişilerdir. Ancak dar mükellefiyette, mükellefin Türkiye’ de daimi temsilcisi mevcutsa mükellef hesabına daimi temsilci (Türkiye’de birden fazla daimi temsilcinin mevcudiyeti halinde, mükellefin tayin edeceği, tarhiyat tarihine kadar böyle bir tayin yapılmamışsa, temsilcilerden herhangi birisi), daimi temsilci mevcut değilse, kazanç ve iratları dar mükellef gerçek kişilere sağlayanlar tarhiyatta muhatap tutulurlar (GVK md. 107) Münferit Beyanname ile bildirilen arızi kazançların vergisi ise GVK’nın 120. Maddesi uyarınca beyanname verme süresi içinde ödenecektir. VI- DEĞERLENDİRME VE SONUÇ GV’nin konusu yedi gelir unsurundan oluşmaktadır. Bu unsurların yedincisi “Diğer kazanç ve iratlar”dır ve arızi kazançlar yani “sonradan ortaya çıkan” veya “gelip geçici” olan bu kazançların vergilendirme esasları bu çalışma ile izah edilmeye çalışılmıştır. Arızi kazançların bir kısmı için 18.000 TL’lik (2010 yılı için geçerli olan tutar) bir istisna tutarı mevcuttur. Ancak bu istisna her bir arızi kazanca değil, arızi kazançların toplam tutarına uygulanacaktır. Diğer yandan, gerçek usulde vergiye tâbi mükelleflerin terk ettikleri işleri ile ilgili olarak sonradan elde ettikleri kazançlar (zarar yazılan değersiz alacaklarla, karşılık ayrılan şüpheli alacakların tahsili dahil), henüz başlamamış olan ticarî, ziraî veya meslekî bir faaliyete hiç girişilmemesi ile ihale, artırma ve eksiltmelere iştirak edilmemesi karşılığında elde edilen kazançlar ve dar mükellef gerçek kişilerin KVK’nın 23. maddesinde bahsi geçen ulaştırma işlerini arızi olarak yapmalarından elde ettikleri kazançlara bu istisnanın uygulanması mümkün değildir. Tam mükellef gerçek kişiler arızi kazançlarını yıllık gelir vergisi beyannamesi ile, ait oldukları yılı izleyen yılın mart ayının ilk günü ile yirmi beşinci günü arasında beyan edecekler ve tahakkuk eden gelir vergisini de aynı sürede ödeyeceklerdir. Dar mükellef gerçek kişiler ise arızi kazançlarını münferit beyanname ile, serbest meslek faaliyetlerine ilişkin olanları bu faaliyetlerin sona erdiği, bu kazanç dışındaki diğer kazanç ve iratlarla ilgili olanları ise arızi kazançların iktisap olunduğu tarihten itibaren 15 gün içinde ilgili vergi dairesine beyan edecekler ve tahakkuk eden gelir vergisini de aynı sürede ödeyeceklerdir Mehmet ÇAVUŞ Yaklaşım (*) SMMM |
