Çağımızda bilişim sektörünün gelişmesiyle birlikte bilgi paylaşımı da hızla artmaya devam etmektedir. Bu paylaşımı kamuda yapmaktadır. Eskiden bilgi paylaşımı bu kadar yaygın olmadığı bir gerçekti ve bu durumdan yararlanılabiliniyordu. Ancak, artık günümüzde Gelir İdaresi bir gayrimenkulün kim tarafından ne zaman alınıp, ne zaman ve kime satıldığını rahatlıkla görebilmektedir.

I- GİRİŞ

Bu yazımızda, devamlılık arz etmeyecek şekilde gayrimenkul satan gerçek kişilerin, bu satıştan elde ettiği gelirin vergilendirilmesi açıklanacaktır.

II- GAYRİMENKULLERİN SATIŞINDAN DEĞER ARTIŞ KAZANCI ELDE EDİLMESİ

A- YASAL ÇERÇEVE

5615 sayılı, Gelir Vergisi Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun 04.04.2007 tarih ve 26483 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. Anılan Kanun ile GVK’da da bazı değişiklikler yapılmış olup, bunlardan biri de gayrimenkullerin elden çıkarılmasında elde edilen değer artışı kazançlarına ilişkin bulunmaktadır.

5615 sayılı Kanun’un 5. maddesi ile değiştirilen ve 1.1.2007 tarihinden itibaren geçerli olan GVK’nın mükerrer 80. maddesinin birinci fıkrasının 6 numaralı bendi uyarınca, iktisap şekli ne olursa olsun (ivazsız olarak iktisap edilenler hariç) 70. maddenin birinci fıkrasının (1)[1], (2)[2], (4)[3] ve (7)[4] numaralı bentlerinde yazılı mal (gerçek usulde vergiye tabi çiftçilerin zirai istihsalde kullandıkları gayrimenkuller dahil) ve hakların, iktisap tarihinden başlayarak beş yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar (Kooperatiflerin ortaklarına bu sıfatları dolayısıyla tahsis ettikleri gayrimenkulleri tahsis tarihinde ortak tarafından satın alınmış sayılır.).

Bu değişiklikten sonra, ivazsız olarak iktisap edilenler hariç, yukarıda saydığımız mal ve hakların, iktisap tarihinden başlayarak beş yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazancı sayılacaktır. Bir başka anlatımla, söz konusu mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançların vergilenmemesi için, iktisap tarihinden itibaren beş yıl süreyle elde tutulması gerekmektedir.

Ancak, 5615 sayılı Kanunla yapılan değişiklik 01.01.2007 tarihinden sonra iktisap edilen mal ve haklar için söz konusu olup, 01.01.2007 tarihinden önce iktisap edilmiş olan mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançların vergilendirilmesinde dört yıllık sürenin esas alınacağı anılan Kanun’un 11. maddesi ile GVK’ya eklenen geçici 71. maddede hükme bağlanmıştır.

Öte yandan, gayrimenkullerin alım satımının devamlı surette ve ticari bir organizasyon çerçevesinde yapılması halinde bu alım satım ticari faaliyet kapsamına gireceğinden vergilemede ticari kazanca ilişkin hükümler uygulanacaktır. Bu bakımdan değer artış kazancı olarak sayılan kazançların ticari kazanç hükümlerine tabi olmayacak nitelikte yapılması gerekmektedir.

B- İKTİSAP TARİHİNİN TESPİTİ

İktisap tarihinin tespiti önem arz etmektedir. Zira, 5615 sayılı Kanunla yapılan değişiklik sonrasında; 01.01.2007 tarihinden önce iktisap edilen mal ve hakların iktisap tarihinden sonra dört yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar, 01.01.2007 tarihinden sonra iktisap edilenlerde ise, iktisap tarihinden sonra beş yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar vergiye tabi bulunmaktadır.

● Satın alınan gayrimenkullerde, tapuya tescil tarihi iktisap tarihi olarak kabul edilmektedir.

● Kooperatifler için özel bir belirleme yapılmıştır. Kooperatiflerin ortaklarına bu sıfatları dolayısıyla tahsis ettikleri gayrimenkuller, tahsis tarihinde ortak ta­rafından satın alınmış sayılır.

● Arsa karşılığında bağımsız mülkiyete konu daire, kat, villa gibi kıymet alınması işleminde ise, arsanın müteahhide teslim edilmesi ve daire, villa gibi kıymetlerin arsa sahibine teslim edilmesi olmak üzere iki ayrı teslim bulunmaktadır. Bu bağlamda, arsanın müteahhide teslimi, mükerrer 80/1-6. maddede öngörülen şartları taşımaları kaydıyla, değer artış kazancı sayılarak vergilendirilmesi gerekir.

● Arsa sahibinin, arsa teslimi karşılığında almış olduğu kıymetlerin iktisap tarihi olarak tapuya tescil tarihinin (inşaatın bitmesi şartıyla) esas alınması gerekmektedir. Ancak, fiili teslim tarihinin tescil tarihinden daha önceki bir tarih olduğunun tespiti halinde, fiili teslim tarihi esas alınacaktır[5].

C- SAFİ DEĞER ARTIŞININ TESPİTİ

Değer artış kazançlarında “safi değer artışı” vergilendirilmektedir. Değer artış kazancında vergilendirilecek kazanca safi değer artışı denmektedir. Gelir Vergisi Kanunu’nun safi değer artışı başlıklı mükerrer 81. maddesine göre, değer artışında safi kazanç, elden çıkarma karşılığında alınan para ve ayınlarla sağlanan ve para ile temsil edilebilen her türlü menfaatlerin tutarından, elden çıkarılan mal ve hakların maliyet bedelleri ile elden çıkarma dolayısıyla yapılan ve satıcının uhdesinde kalan giderlerin ve ödenen vergi ve harçların indirilmesi suretiyle bulunacaktır. Yine aynı madde hükmüne göre hasılatın ayın ve menfaat olarak sağlanan kısmının tutarı ise Vergi Usul Kanunu’nun değerleme ile ilgili hükümlerine göre tayin ve tespit olunacaktır. Maliyet bedellerinin mükellefçe tespit edilememesi durumunda ise maliyet bedeli yerine; Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre takdir komisyonlarınca tespit edilecek bedel esas alınacaktır.

Öte yandan, değer artış kazancına konu mal ve hakların elden çıkartılmasından doğan değer artış kazançlarının vergilendirmesinde maliyet bedeli artırımı uygulanacaktır. Buna göre, mal ve hakların elden çıkarılmasında iktisap bedeli, elden çıkarılan mal ve hakların, elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere Devlet İstatistik Enstitüsü’nce belirlenen Üretici Fiyat Endeksindeki (ÜFE) artış oranında artırılarak tespit edilir. Ancak bu endekslemenin yapılabilmesi için artış oranının % 10 veya üzerinde olması gerekmektedir.

Bu duruma göre, gayrimenkulün iktisap tarihinden itibaren satışın yapıldığın aydan bir önceki aya kadar geçen dönemde % 10 veya üzerinde ÜFE artışının bulunması durumunda maliyet artırımı yoluna gidilebilecektir.

Ayrıca, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçları dışındaki mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan değer artış kazançlarının 2010 yılı için 7.700 TL’si vergiden istisnadır. (273 seri numaralı GVK Genel Tebliği).

Örnek-1: Bay (A) İstanbul’da 300.000 TL’ye 01.11.2006 tarihinde bir arsa satın almıştır. Bay (A), bu arsayı 28.03.2010 tarihinde 500.000 TL’ye satmıştır. Ayrıca, Bay (A) bu işlemler neticesinde 3.750 YTL damga vergisi ödediğini varsayalım.

Bay (A)’nın bu işlemden elde ettiği kazanç, gayrimenkul ivazlı olarak iktisap edildiği ve iktisap tarihinden itibaren dört yıl geçmeden elden çıkarıldığı için değer artış kazancı olarak vergilenecektir.

(Eğer bu gayrimenkul 01.01.2007’den sonra iktisap edilseydi satış işleminin vergiden istisna olabilmesi için geçmesi gereken süre beş (5) yıl olacaktı.. Ayrıca yukarıda da açıkladığımız gibi, arsa karşılığı elde edilen gayrimenkullerde (dairelerde) iktisap tarihi, dairenin kişi adına tapuya tescil edildiği tarihten itibaren başlayacaktır.)

01.11.2006’da iktisap edilen arsanın 28.03.2010 tarihinde elden çıkarılması sonucu oluşan gelirin vergilendirilmesi:

Söz konusu arsa, Kasım 2006’da iktisap edildiği ve Mart 2010’da elden çıkarıldığı için; maliyet bedeli Ekim 2006 ile Şubat 2010 arasındaki aylardaki ÜFE artış oranında artırılarak tespit edilecektir.

Şubat 2010 ayına ait ÜFE     = 169,29

Ekim 2006 ayına ait ÜFE      =  137,03

Endeksleme Katsayısı (Şubat 2010 ÜFE oranı / Ekim 2006 ÜFE oranı)= 169,29 / 137,03 =1,235

Endekslenmiş Maliyet Bedeli= İktisap Bedeli x Endeksleme Katsayısı

Endekslenmiş Maliyet Bedeli= 300.000 x 1,235

                                           = 370.500

Söz konusu arsanın ÜFE artışı uygulanmış iktisap bedeli 370.500 TL olacaktır.

Vergilendirme:

(500.000-370.500) – 3.750 = 125.750

Bir takvim yılında elde edilen değer artışı kazancının 7.700 TL’lik kısmı (2010 yılı için istisna tutarı 7.700 TL’dir) gelir vergisinden müstesna olduğu için,

Bay (A), elde ettiği değer artışı kazancının (125.750-7.700 =) 118.050 TL’lik kısım için beyanname verecektir.

Mükellef, Gelir Vergisi beyannamesini 2011 yılının Mart ayının başından 25.günü akşamında kadar vermesi gerekmektedir. Ödenecek olan gelir vergisini ise, 2011/Mart ve Temmuz aylarında iki eşit taksitte ödemesi gerekir.

Örnek-2: Bayan (B) 15.07.2008 tarihinde Ankara’da bir binayı 250.000 TL’ye satın almış ve söz konusu binayı 10.06.2010 tarihinde 350.000 TL’ye elden çıkarmıştır.

Bu durumda, Bayan (B)’nin elde ettiği değer artış kazancı aşağıda şekilde hesaplanacaktır.

Söz konusu bina, Temmuz 2008’de iktisap edildiği ve Haziran 2010’da elden çıkarıldığı için; Haziran 2008 ile Mayıs 2010 arasındaki aylardaki ÜFE artış oranı tespit edilecektir.     

ÜFE artış oranı (Mayıs 2010 ÜFE oranı / Haziran 2008 ÜFE oranı)= 174,61 / 164,46 =1,06

Bu durumda iktisap bedeli endekslemesi(maliyet bedeli artırımı) yapılmayacaktır. Zira tespit edilen bu ÜFE artış oranı %10’unun altıda kaldığı için endeksleme yapılamayacaktır. Bu durumda söz konusu binanın satın alma bedeli ve varsa damga vergisi kanunen kabul edilen giderlerin toplamı maliyet bedeli olacaktır.

Vergilendirme:

(350.000- 250.000)=100.000

Bu tutara (2010 yılı için) 7.700 TL tutarında istisna uygulanarak beyan edilecek değer artış kazancının tutarı (100.000 – 7.700 =) 92.300 TL olarak bulunacaktır.

Mükellef, Gelir Vergisi beyannamesini 2011 yılının Mart ayının başından 25.günü akşamına kadar vermesi gerekmektedir. Ödenecek olan gelir vergisini ise, 2011/Mart ve Temmuz aylarında iki eşit taksitte ödemesi gerekir

III- SONUÇ

Bireysel olarak sahip olunan (ivazsız elde edilenler hariç) gayrimenkul satışlarında, kazancın ortaya çıkması muhtemeldir. Ortaya çıkan bu kazancın 2010 yılı için 7.700 TL’yi geçmesi durumunda, beyan edilerek vergiye tabi tutulması gerekmektedir. Ancak, bu kazanç safi kazancı ifade etmekte olup, safi kazancın tespiti sırasında, yukarıda açıklanan hususlar dikkate alınması mükelleflerin lehlerine olacaktır. Bu bağlamda, özellikle yukarıda açıklanan şartların bulunması durumunda, maliyet artırımı(endeksleme) uygulamasına başvurulması mükellef açısından önem arz etmektedir.

Şibli GÜNEŞ
Yaklaşım

(*) Vergi Denetmeni

[1] GVK 70/1 Md: Arazi, bina (Döşeli olarak kiraya verilenlerde döşeme için alınan kira bedelleri dâhildir), maden suları, memba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı;
[2] GVK 70/2 Md: Voli mahalleri ve dalyanlar;
[3] GVK 70/4 Md: Gayrimenkul olarak tescil edilen haklar
[4] GVK 70/7 Md: Gemi ve gemi payları (Motorlu olup olmadıklarına ve tonilatolarına bakılmaz) ile bilumum motorlu tahmil ve tahliye vasıtaları;
[5] M. Emin AKYOL, “Gayrimenkullere İlişkin Değer Artışı Kazançlarında Yeni Düzenleme”, Yaklaşım, Mayıs 2007