4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu, 6 Temmuz 2001 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanarak aynı tarih itibarıyla yürürlüğe girmiştir.

I. Giriş

Bu Kanun ile yeni teknolojinin geliştirilmesi, teknolojik bilgi ve yeni üretim yöntemlerinin geliştirilmesi gibi katma değeri yüksek ve ülkenin ticari kalkınmasına destek olacak yeni alanların yaratılması, ihracat ve yabancı sermaye girişlerinin arttırılması, üniversitelerin sanayi firmaları ile olan işbirliğini arttırmak amaçlanmıştır.

Bu Kanun ile teknoloji geliştirme bölgelerinde (teknokent) faaliyet gösteren firmalara kurumlar vergisi, bu kurumlarda çalışan görevli personellere ise gelir vergisi istisnaları tanınmıştır.

02.01.2004 tarihli Resmi Gazete’de (mükerrer) yayımlanarak yürürlüğe giren 5035 Sayılı Kanun ile KDV konusunda da istisnalar getirilerek teşviğin kapsamı genişletilmiştir. Söz konusu teşvikler Kanun’un yayımlandığı tarihte halihazırda kurulu bulunan ancak gayrifaal olan üniversitelere ait teknokentlerin yeniden faaliyete başlamasını ve giderek artmasını sağlamıştır.

2001 yılından itibaren uygulamaya konulan ve sanayicileri, araştırmacılar ve üniversiteler ile buluşturarak teknoloji yoğun üretime yönelik yeni ürün ve üretim yöntemleri geliştirmelerini sağlayan teknokentlerin sayısı Aralık 2010 tarihi itibarıyla 39’a ulaşmıştır. Bu teknokentlerin 28’i faaliyet gösterirken, 11’inin ise altyapı çalışmaları devam etmektedir.

Linkteki tablodan da anlaşılacağı üzere, kanunun yürürlüğe girdiği dönemden itibaren kurulan teknokentlerin sayısında yüksek artış meydana gelmiştir.

Kanunun yayımlanma amaçlarından biri olan yabancı sermaye açısından bakıldığında ise teknokentlerde faaliyet gösteren toplam 64 adet yabancı ortaklı firmanın yer aldığı ve firmaların bu bölgelerde yapmış oldukları yatırım tutarının Aralık 2010 sonu itibariyle 450 milyon dolara ulaştığı görülmektedir.

Yazımızda teknoloji bölgelerinde KDV istisnası uygulanacak işlemlere yer verilecektir.

II. KDV istisnası

Teknokentlerde faaliyet gösteren firmalara kurumlar vergisi ve personellere gelir vergisi teşviği 2001 yılında getirilirken, KDV istisnası 2004 yılında uygulanmaya başlanmıştır. Maliye Bakanlığı; program ve lisans türleri itibariyle istisnadan yararlanacak bedele ilişkin olarak asgari sınır belirlemeye, istisna uygulanacak yazılım programlarını tanımlamaya ve uygulamaya ilişkin usul ve esasları tespit etmeye yetkili kılınmıştır.

A. KDV istisnası uygulama alanları

KDV Kanunu’nun geçici 20. maddesinde, 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’na göre teknoloji geliştirme bölgesinde faaliyette bulunan girişimcilerin kazançlarının gelir veya kurumlar vergisinden istisna bulunduğu süre içinde, münhasıran bu bölgelerde ürettikleri ve sistem yönetimi, veri yönetimi, iş uygulamaları, sektörel, internet, mobil ve askeri komuta kontrol uygulama yazılımı şeklindeki teslim ve hizmetlerinin katma değer vergisinden müstesna olduğu belirtilmiştir. Bu maddeye göre, KDV istisnasının uygulama alanı gelir ve kurumlar vergisi istisnalarından farklı olarak sadece belli mal ve hizmetler için uygulanacağı belirtilerek daraltılmıştır. Bu kapsamda, teknokentlerde gerçekleştirilecek her türlü teslim ve hizmet KDV istisnasına konu olamayacaktır.

KDV istisnasının uygulanabilmesi için:

1) Teknokentlerde üretilmeleri,

2) Sistem yönetimi, veri yönetimi, iş uygulamaları, sektörel, internet, mobil ve askeri komuta kontrol uygulama yazılımları niteliğinde olmaları

gerekmektedir. Görüldüğü üzere istisna, sadece teknokentte üretilen ve maddede belirtilen yazılım şeklindeki teslim ve hizmetlere tanınmıştır.

Bir faaliyetin istisna kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceği konusunda KDV Kanunu’nun geçici 20. maddesinde yer alan tanım esas alınacaktır.

Bu kapsamda, KDV istisnası sadece kanun maddesinde sayılan teslim ve hizmetlere yönelik olarak uygulanabilecektir. Teslim ve hizmetlere ilişkin olarak satış sonrası verilen hizmetler ise teknokentlerde verilmiş olsun ya da olmasın KDV’ye tabi olacaktır.

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen özelgede[1];

“1- Teknokent Bölgesinde, firmanızın bölgede görevli personelince sistem yönetimi, veri yönetimi, iş uygulamaları, sektörel, internet, mobil ve askeri komuta kontrol uygulama yazılımlarının teslimi KDV’den istisna olacak, ancak, teknoloji geliştirme bölgelerinde verilen yazılım şeklindeki teslimler vergiden istisna olduğundan teslimden sonra verilecek güncelleme, tasarım, uygulama ve bakım hizmetleri genel oranda vergiye tabi olacaktır.

2- Bölge dışında kurulu olan veri tabanları ve internet sitelerine verilen verilerin güncellenmesi, tasarım ve bakım hizmetleri,

3- Firmanızın faaliyet konusu kapsamında kullanılmak veya bir ticari işlem olarak satmak üzere alınan emtia,

4- Yurtdışından satın alınarak yurt içinde satılan yazılım lisanslarına verilen danışmanlık hizmetleri ile hazır yazılım ürününe yapılan ilave yazılım ve geliştirme hizmetleri genel oranda KDV’ye tabi olacaktır.”

denilmektedir. Özelgede de belirtildiği üzere, KDV istisnası kapsamında satışı yapılan yazılımlar için, satış sonrası verilen güncelleme, tasarım ve bakım hizmetleri gibi hizmetler istisna kapsamında değerlendirilmemektedir. Ayrıca, teknokentte faaliyet gösteren firmaların bünyelerinde kullanmak veya ticari emtia olarak aldıkları ve satışını yaptıkları mallar (ilave yazılım uygulansa dahi) ve bu teslimlere ilişkin verilen danışmanlık hizmetleri için KDV istisnası uygulanması mümkün değildir.

Bir yazılımın KDV istisnası kapsamında değerlendirilebilmesi için, üretimine teknokentte başlanmış olması gerekmektedir. Diğer bir deyişle, teknokente taşınmadan önce geliştirilen bir yazılımın istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün olmayacaktır.

Yine İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın vermiş olduğu bir başka özelge örneğine ise aşağıda yer verilmiştir[2]:

“1-Teknoloji geliştirme bölgesine taşınmadan önce yada bu bölgede ilgili muafiyet düzenlemesi yapılmadan önce geliştirilmiş ürünlerin satışı genel oranda katma değer vergisine tabi olacaktır.

2-Teknoloji geliştirme bölgesinde geliştirilen sistem yönetimi, veri yönetimi, iş uygulamaları, sektörel, internet, mobil ve askeri komuta kontrol uygulama yazılım şeklindeki teslim ve hizmetler katma değer vergisinden istisna olacaktır.

3-Teknoloji geliştirme bölgelerinde verilen yazılım şeklindeki teslimler vergiden istisna olduğundan, teslimden sonra verilecek güncelleme, tasarım, uygulama ve bakım hizmetlerinin istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır.

4-Verdiğiniz hizmetlerde kullanılmak üzere veya satmak üzere alınan ürünler (çanak, anten, kablo v.b.gibi) genel oranda katma değer vergisine tabi olacaktır.

5- Teknoloji geliştirme bölgesinde finansal içerik, istatistik, analiz ve alım satım imkanı sağlayan yazılım hizmetlerinin istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün olmadığından genel oranda KDV’ne tabi olacaktır.”

Daha önce de söylediğimiz gibi, Maliye Bakanlığı, kanunun yayımlanma amacına paralel olarak yeni sistem üretme ve geliştirme amacına hizmet etmeyen yazılımları KDV istisnası kapsamında değerlendirmemektedir.

B. 60 Seri Numaralı KDV Sirküleri Taslağı’nda yer alan düzenlemeler

60 Seri Numaralı KDV Sirküleri Taslağı’nın “3.6.4-Teknoloji Geliştirme Bölgesinde Faaliyette Bulunanlara Yönelik İstisna” bölümünde konu ile ilgili düzenlemelere yer verilmiştir.

Taslak genel itibariyle uygulamada herhangi bir değişiklik öngörmemekle birlikte, bugüne kadar verilen özelgelerin bir araya getirilerek bağlayıcı nitelik taşımaları sağlanmıştır. Sirkülerde 5035 Sayılı Kanun’da yer alan istisna kapsamında değerlendirilen hizmetlere ilişkin örnekler verilerek istisnanın uygulanmasına yönelik netlik sağlanmaya çalışılmıştır.

Sirkülerin ilgili bölümünün sonuç bölümü aşağıda yer almaktadır.

Buna göre, Teknoloji Geliştirme Bölgesinde faaliyette bulunan bir firmanın;

- Bölgede ürettiği “hastane bilgi yönetim sistemleri yazılımı programı” satışı ile bu yazılıma yönelik güncelleme işi Kanun’un geçici 20/1. maddesine göre KDV’den istisna olacaktır. Güncelleme dışında bu yazılımla ilgili verilen bakım, destek (otomasyon) hizmetleri istisna kapsamında yer almamaktadır.

- Bölgede ürettiği eğitim yazılımları Kanun’un geçici 20/1. maddesine göre KDV’den istisna olacaktır. Ancak, bu yazılımın sonraki aşamalardaki teslimi genel hükümler çerçevesinde KDV’ye tabi tutulacaktır.

- Kanun’un geçici 20/1. maddesi kapsamındaki teslim veya hizmetleri KDV’den istisna olacak, web sitesi aracılığıyla verdiği reklam hizmeti ise bu kapsamda yer almadığından KDV’ye tabi tutulacaktır.

- Kanun’un geçici 20/1 inci maddesi kapsamındaki teslim veya hizmetleri KDV’den müstesnadır. Ancak, işlevlerini yerine getirmek için yazılım kullanan ürün, aygıt, eşya vb. donanımlar ile bu donanımlara ilişkin hizmetler istisna kapsamına girmemektedir.

- Bölgede ürettiği yazılımı farklı kişilere satması ya da satışın CD veya elektronik ortamda yapılması istisna uygulanmasına engel değildir. Ancak bu yazılımın bayiler aracılığıyla satışında istisna uygulanmayacaktır.

- Bölgede ürettiği yazılımın Kanun’un 11 ve 12. maddeleri kapsamında ihraç edilmesi halinde, bu ihracata ilişkin yüklenilen KDV’nin Kanun’un 32. maddesine göre indirim ve iade konusu yapması mümkün bulunmaktadır.[1]

Diğer taraftan, yukarıda yer verdiğimiz KDV.Muk.B.07.1.GİB.4.34.17.01.Geçici-20.25-29319 sayılı özelgede, istisna kapsamında teslim edilen yazılımlara ilişkin teslimden sonra verilen güncelleme hizmetleri istisna kapsamında değerlendirilmezken, söz konusu sirküler taslağı ile istisna kapsamına alınmıştır.

C. KDV istisnasının uygulanma süresi

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun geçici 20. maddesinde yer alan “4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’na göre teknoloji geliştirme bölgesinde faaliyette bulunan girişimcilerin kazançlarının gelir veya kurumlar vergisinden istisna bulunduğu süre içinde” ifadesi ile istisna uygulamasının süresi belirlenmiştir. Kurumlar ve gelir vergisi istisnasına ilişkin düzenleme 4691 Sayılı Kanun’un geçici 2. maddesinde yer almaktadır. Buna göre, yönetici şirketlerin bu Kanun uygulaması kapsamında elde ettikleri kazançlar ile bölgede faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, münhasıran bu bölgedeki yazılım ve AR-GE faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları 31.12.2013 tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden müstesnadır.

KDV istisnasının süresi de diğer teşviklere paralel olarak düzenlenerek, istisna 31.12.2013 tarihine kadar geçerli olabilecektir.

III. KDV indirimi

5035 Sayılı Kanun ile Maliye Bakanlığı; program ve lisans türleri itibariyle istisnadan yararlanacak bedele ilişkin olarak asgari sınır belirlemeye, istisna uygulanacak yazılım programlarını tanımlamaya ve uygulamaya ilişkin usul ve esasları tespit etmeye yetkili kılınmıştır.

KDV Kanunu’nun 32. maddesine göre bu Kanun’un 11, 13, 14, 15. maddeleri ile 17/4-s maddesi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak KDV’den indirilir. Vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen KDV, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunur.

Aynı Kanun’un 30/a maddesinde vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilmiş bulunan malların teslimi ve hizmet ifası ile ilgili alış vesikalarında gösterilen veya bu mal ve hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan KDV’nin indirim konusu yapılamayacağı hükme bağlanmıştır.

Söz konusu mevzuat hükümlerinde, istisna edilmiş işlemlere ilişkin alış vesikalarında gösterilen KDV’nin indirim hakkı sadece 11, 13, 14, 15 ve 17/4-s maddelerinde sayılan istisnalara tanınmış olup, bu kapsamda 5035 Sayılı Kanun ile getirilen teknokentlerde KDV istisnası kısmi istisna niteliği taşımaktadır.

Bu nedenle Kanun’un geçici 20/1. maddesi gereğince vergiden istisna edilen teslimlerle ilgili yüklenilen katma değer vergisinin indirimi mümkün olmayıp, işin mahiyetine göre kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınması gerekmektedir. İstisnanın kısmi istisna niteliğinde olduğu ayrıca İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından yayımlanan 2009/89 sayılı KDV Uygulama Tamimi’nde de belirtilmiştir.

Ancak, 60 Seri Numaralı KDV Sirküler Taslağı’na göre, firmaların bölgede ürettiği yazılımları Kanun’un 11 ve 12. maddeleri kapsamında ihraç etmeleri halinde, bu ihracata ilişkin yüklenilen KDV’nin, Kanun’un 32. maddesine göre indirim ve iade konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.

IV. Sonuç

Teknokentler, ileri teknolojiye dayalı yüksek katma değerli ürün ve hizmetleri rekabetçi koşullarda sunabilecek girişimcilerin ve şirketlerin bir araya geldiği gelişmiş bir üniversite-sanayi işbirliği modelidir. Ülkemizin bağımsız teknoloji üretebilmesi ve dış piyasa ile rekabet gücünü arttırabilmesi için kurumlar vergisi ve gelir vergisi istisnalarına ek olarak KDV istisnası da getirilmiştir.

Örnek özelgeler ve sirküler taslağında istisna kapsamında değerlendirilmeyen yazılım hizmetleri aşağıda yer almaktadır.

· Yazılımlara ilişkin olarak verilen bakım, destek (otomasyon) hizmetleri

· İstisna kapsamındaki yazılımlarının sonraki aşamalardaki teslimi veya yazılımın bayiler aracılığıyla satışı

· Web sitesi aracılığıyla verilen reklam hizmetleri

· İşlevlerini yerine getirmek için yazılım kullanan ürün, aygıt, eşya vb. donanımlar ile bu donanımlara ilişkin hizmetler

· Bölge dışında kurulu olan veri tabanları ve internet sitelerine verilen verilerin güncellenmesi, tasarım ve bakım hizmetleri

· Yurtdışından satın alınarak yurt içinde satılan yazılım lisanslarına verilen danışmanlık hizmetleri ile hazır yazılım ürününe yapılan ilave yazılım ve geliştirme hizmetleri

· Teknoloji geliştirme bölgesine taşınmadan önce ya da bu bölgede ilgili muafiyet düzenlemesi yapılmadan önce geliştirilmiş ürünlerin satışı

· Verilen hizmetlerde kullanılmak üzere veya satmak üzere alınan ürünler (çanak, anten, kablo v.b.gibi)

· Finansal içerik, istatistik, analiz ve alım satım imkanı sağlayan yazılım hizmetleri

· Oyun programları, network uygulamaları gibi yazılımlar

· Bölgede faaliyette bulunan bir firmaya bu bölgede verilen danışmanlık hizmeti

Yukarıdaki örneklerden de anlaşılacağı üzere, Maliye Bakanlığı tarafından verilen özelgelerde, yazılımların Kanun’da açıkça belirtilmiş tanımlamaların dışında yer alması halinde, istisnadan yararlanmayacağı yönünde görüşler bildirilmiştir. Diğer taraftan hastane bilgi yönetim sistemleri yazılımı programı ve eğitim yazılımları gibi yazılımların istisnadan faydalanabileceği belirtilmiştir. Mükelleflerin istisna uygulamasında yukarıdaki kriterleri esas almaları gerekmektedir.

Derya Arslan

[1]Bu konu ayrıca sirkülerin 8.1.1.2. Vergiden İstisna Edilmiş İşlemlere İlişkin Yüklenilen KDV bölümünde de açıklanmıştır.

E&Y Türkiye