Kur farkı hususunda, mevcut Kanun maddeleri, tarihsel süreçte, tartışmaları alevlendirmiştir.

I- GİRİŞ

Gelir idaresi tarafından 2007 tarihindeki tebliğ bazlı açıklama ve düzenleme, bu alevlerin daha da yükselmesine neden olmuştur. Bu tarz belirsizlik yaratıcı tartışmalar kurumların ve mükelleflerin zamanlarını ve enerjilerini verimsiz harcamalarına neden olmaktadır. Yazıda bu belirsizliğin genel çerçevesi çizildikten sonra çözüm önerisi dile getirilmeye çalışılmıştır.

Uzun süredir vergi uygulamasında tartışma konusu olan kur farkı, sorunları dile getirme açısından yeterince tartışılmış ve artık bu konuda çözüm üretme bağlamında olgunluğa kavuşmuştur. Yazımızda asıl amaç bu çözümü üretmektir.

Bu bağlamda, öncelikle KDV (Katma Değer Vergisi) Kanunu’nun yürürlüğe girdiği tarihten günümüze kadar olan süreçteki kur farkı uygulamasının yarattığı özellikli durumlar ve bu konulardaki piyasada oluşan spekülatif görüşler dile getirilecektir. Ayrıca, Kur Farkının vergi uygulaması ile ilgili vergi mevzuatımızdaki yasal düzenlemeler ifade edilecektir. Sonuç olarak ise Kur Farkı hususunda yapılması gereken düzenlemeler ve bunun vergi uygulamasına yansıması irdelenecektir.

II- ÖZELLİKLİ DURUMLAR VE PİYASADA OLUŞAN SPEKÜLATİF GÖRÜŞLER

A- TARİHSEL SÜREÇ

Katma Değer Vergisi Kanunu’nda(1), vergi uygulamasında yerini aldığı tarihten kısa bir süre sonrasından (1984-1985) günümüze kadar (2011), tartışma konularından birisi kur farkı olmuştur. Bu tartışmalar kendisini özellikle muktezalarda ve Danıştay kararlarında göstermiştir.

Bu konudaki en eski muktezalardan biri 1988 tarihlidir: Banka veya benzeri finans kurumu niteliğinde olmayan yurtdışındaki firmalardan temin edilen kredilere ait faiz, faize ilişkin kur farkı, bir finans hizmetinin karşılığı olduğundan KDV’ye tabi olup, verginin sorumlu sıfatıyla yurt dışından kredi temin eden firmalar tarafından beyan edilmesi gerekir(2).

Diğer bazı muktezalar ise aşağıdaki gibidir:

Banka veya Finans kurumu olsun veya olmasın yurt dışındaki firmalardan temin edilen kredilerin yıl sonu değerlemeleri sırasında ortaya çıkan kur farkının, krediyi yurt içindeki kullanan firmalara aktarılması işlemi katma değer vergisine tabidir(3).

Dövize endeksli olarak alınıp ihraç edilen mallar nedeniyle doğan kur farkına ilişkin olarak ödenen KDV, indirim konusu yapılmaması halinde iade edilir(4).

Bedelin geç ödenmesi nedeniyle ortaya çıkan kur farkları KDV’ye tabidir(5).

Dövize endeksli işlerde teslim tarihindeki bedel ile ödeme tarihindeki bedel arasında ortaya çıkacak fark tutarlar, vade farkı olup, KDV’ye tabidir(6).

Bedelin döviz cinsinden belirlendiği hallerde vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarih ile ödeme tarihi arasında ortaya çıkacak kur farkları vade farkı olarak KDV’ye tabi olacaktır(7).

Döviz cinsinden taksitli otomobil satışlarında, işlem tarihi ile taksitlerin ödeme tarihleri arasındaki kur farkları KDV’ye tabi olacaktır(8).

Dövizli satışa ait vadeli senet vadesinden önce ciro edilir veya kırdırılırsa, tahsil edilen bedelin o tarihteki cari kurdan toplam değeri ile mal veya hizmet satışının yapıldığı dönemdeki kur üzerinden hesaplanan değeri arasındaki fark matraha dahildir. Bu tutar üzerinden iç yüzde yoluyla katma değer vergisi hesaplanıp beyan edilmesi gerekmektedir(9).

Uluslararası ihalelerde bedelin geç ödenmesi nedeniyle ortaya çıkan kur farkları hariç bedeli döviz cinsinden veya dövize endeksli olarak belirlenen mal teslimi ve hizmet ifasına ilişkin bedelin geç ödenmesi nedeniyle ortaya çıkan kur farkları KDV’ye tabidir(10).

Dövize endeksli veya bedelin döviz cinsinden ifade edildiği vadeli satışlarda, vadeli senet vadesinden önce ciro edilir veya kırdırılırsa tahsil edilen bedelin o tarihteki cari kurdan toplam değeri ile mal ve hizmet satışının yapıldığı dönemdeki kur üzerinden hesaplanan değeri arasındaki fark matraha dahildir. Borçlanma katma değer vergisi dahil bedel üzerinden yapıldığından kur farkının katma değer vergisi, toplam kur farkına iç yüzde uygulanmak suretiyle hesaplanacaktır(11).

Vadeli satışlarda bedelin döviz ile hesaplanması halinde, belirlenen döviz tutarı karşılığında tahsil edilen Türk Lirası toplamının verginin matrahını oluşturacağı tabidir. Bedelin döviz cinsinden ve taksitler halinde daha sonra tahsil edilmesi halinde, takside isabet eden kur farkı katma değer vergisine tabi olacaktır(12).

Bedelin döviz cinsinden veya dövize endekslenerek ifade edildiği kamu ihalelerinde, geç ödeme nedeniyle ortaya çıkacak kur farkları KDV matrahına dahil edilmeyecektir(13).

Döviz cinsinden belirlenen bedelin vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihten sonra tahsil edilmesi halinde tahsilatın yapıldığı tarihte oluşan kur farkı KDV’ye tabi olacaktır(14).

İthalatçı şirketçe vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihten sonra şirketin borcunun vade dönemlerine ilişkin olarak hesapladığı kur farkının katma değer vergisine tabi olacağı tabiidir. Ancak şirketin döviz cinsinden belirlenen borcunu yıl sonunda değerlemesi sırasında ortaya çıkan kur farkının katma değer vergisine tabi tutulmaması gerekir(15).

Hakediş belgesinin işveren tarafından onaylandığı tarihten itibaren on içinde bu hak edişe ilişkin faturanın düzenlenmesi ve işleme ait katma değer vergisinin ilgili dönemde beyan edilmesi gerekmektedir. Bedelin döviz cinsinden veya dövize endeksli olarak belirlenmesi halinde, hak edişe ilişkin faturada vergiyi doğuran olayın meydana geldiği, yani hak ediş belgesinin ita amirince onaylandığı tarihteki kur esas alınacaktır. Döviz cinsinden veya dövize endeksli olarak belirlenen mal veya hizmet bedellerinin, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihten sonra ödenmesi halinde, ödeme tarihi ile vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarih arasında ortaya çıkan ve vade farkı mahiyetinde olan kur farkları, katma değer vergisine tabi tutulacaktır. Bu şekilde ortaya çıkan kur farkları için ayrıca fatura düzenlenmesi ve katma değer vergisinin, kur farkı bedeline, yapılan mal teslimi ve hizmet ifasına ilişkin katma değer vergisi oranı uygulanmak suretiyle hesaplanarak ilgili dönemde beyan edilmesi gerekmektedir(16).

Tecil terkin uygulaması kapsamında satın alınan mallara ait bedelin dövize endeksli olarak belirlenmesi durumunda, ortaya çıkan aleyhte kur farkları ihracatçı tarafından düzenlenecek fatura ile belgelendirilecek ve kur farkı üzerinden katma değer vergisi hesaplanmak suretiyle ihracatçı tarafından beyan edilerek ödenecektir(17).

Katma değer vergisine tabi bir mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak ortaya çıkan vade farkı, faiz, fiyat farkı ve mahiyet olarak bunlardan farklı olmayan kur farkları Kanun’un 24. maddesi uyarınca vergiye tabi işlemin matrahına dahil edilerek vergilendirilmektedir. Dolayısıyla, ilgili mal veya hizmet bedelinin uzantısı niteliğinde olan söz konusu unsurlara, ilgili mal ve hizmetin tabi olduğu oranda KDV uygulanması (teslim veya hizmet KDV’den müstesna ise bu unsurların da istisna kapsamında değerlendirilmesi) gerekmektedir(18).

Gelir idaresi 90’lı ve 2000’li (2007’ye kadar) yıllarda kur farkı hususunda, muktezalar bazında, net olarak idaresini ortaya koymuştur. Özellikle vade farkı niteliğindeki kur farkları için gelir idaresi, bunları KDV’ye tabi tutma niyetini açık olarak ortaya koymaktadır. Bu tarihsel süreç içerisinde Danıştay kararları ise, olaylara özgü kararlar olmakla birlikte, kur farklarının KDV’ye tabi olmadığı yönündedir. Ayrıca, ilgili kararlarda, kanun koyucunun da kur farkının katma değer vergisine tabi olmasını amaçlamadığı sonucuna varılmaktadır. 

İlgili Danıştay kararları aşağıdaki gibidir:

Mal teslimi ve hizmet ifası sebebiyle ödenen dövizin vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihteki kur üzerinden muhasebeleştirilmesi gerekir; daha sonra ödenen kur farklarının bedel içinde kabul edilerek matraha dahil edilemeyecektir(19).

KDV’nin satılan malın teslim tarihindeki geçerli kur esas alınarak Türk Lirası’na çevrilen bedel üzerinden hesaplanması gerekli olup, kur farklarının katma değer vergisi matrahına dahil edilmesine yasal olanak bulunmamaktadır(20).

Kur farkından kaynaklanan gelir, katma değer vergisine tabi değildir. Kur farkının Kanun’un hizmetin tanımının yapıldığı 4. maddesi kapsamında müstakil bir hizmet olarak kabul edilemeyeceği, 24/c maddesinde düzenlenen vade farkı ile aynı anlama gelmeyeceği ve kanun koyucunun kur farkının katma değer vergisine tabi olmasını amaçlamadığı sonucuna varılmaktadır(21).

Döviz üzerinden yapılan vadeli satışlarda, teslim tarihi ile ödeme tarihi arasındaki zaman diliminde ortaya çıkan kur farkları “bedel” kavramına dahil olmadığından vergi matrahını oluşturan unsurlardan değildir. Bu nedenle kur farkları üzerinden katma değer vergisi hesaplanmamalıdır(22).

Sonuç olarak, yukarıda verilen tarihsel süreç içerisinde, gelir idaresi prensip olarak vade farkı niteliğindeki kur farklarını KDV’ye tabi tutma niyetindedir. Gelir idaresinin aksine Danıştay kararları ise, kur farklarının KDV’ye tabi olmadığı yönünde kararlar vermiştir. Kur farklarının KDV’ye tabi tutulamayacağı yönündeki kararların yanı sıra Danıştay, kanun koyucunun da kur farkının katma değer vergisine tabi olmasını amaçlamadığı ifade etmektedir. Bu süreçte tartışmalar devam ederken, piyasada da spekülatif görüşler oluşmuştur.

B- PİYASADA OLUŞAN SPEKÜLATİF GÖRÜŞLER

Bu konuda özellikle süreli yayınlarda çok sayıda yazı ve görüşler yer almaktadır. Piyasada oluşan genel görüş, kur farkının KDV’ye tabi olmaması yöndedir. Bu yöndeki görüşlerin dayanak noktası ise, kur farklarının bir işlem sonucu olarak değil tarafların iradesi dışında ekonomik nedenlerle taraflardan biri veya diğeri lehine doğan ve genellikle fiktif karakter taşıyan unsur olmasıdır(23).

Kur farkının vergilendirilemeyeceği görüşünün dayandığı diğer bir nokta ise, katma değer vergisinin mal ve hizmet tedavülüne bağlı olarak karşılığı bedel üzerinden alıcıya da indirim imkanı ve hakkı verilmek suretiyle alınabileceğidir. Bu takdirde, kur farklarının katma değer vergisine tabi tutulması yoluna gidilemez. Zira kur farkı, mal veya hizmetin satış bedelinin doğrudan karşılığını teşkil etmez. Teslim ve hizmet ifası şeklindeki hukuki muamelenin tekemmülünden sonra ortaya çıkan şartlara göre oluşur. Katma Vergisi Kanunu’nun 26. madde hükmü de bu anlayışı teyit eder. Anılan maddede, “bedelin döviz ile hesaplanması halinde vergiyi doğuran olayın meydana geldiği andaki cari kur üzerinden Türk parasına çevrilir” hükmü yer almaktadır. Mal ve hizmet satışında vergiyi doğuran olay mal tesliminin gerçekleşmesi veya hizmet ifasının tamamlanmasıdır. KDVK’nın 26. madde hükmü, bu tarihteki kura göre bulunacak tutar üzerinden vergileme yapılmasını gerekli kılar(24).

Diğer görüşlerin esasları ise şöyledir, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 10 ve 26. madde hükümleri birlikte değerlendirildiğinde dövizle yapılan işlemlerin matrahını, malın teslimi veya hizmetin ifası anındaki cari kurun döviz tutarı ile çarpılması sonucunda bulunan değer oluşturacaktır. Dövizle yapılan işlemin vadeli olması halinde, sonradan ortaya çıkan kur farklarının oluşumunu, mal teslimi veya hizmet ifası işlemine taraf olanların herhangi bir fiil veya muamelesine bağlamak mümkün değildir. Çünkü kur farkları mükellefin tercihine bağlı olmadan tarafların iradesi dışında ekonominin genel gidişatının yarattığı bir değerdir. Yabancı paranın değerinin serbestçe belirlendiği bir piyasada, tarafların iradesi dışında ortaya çıkan kur farklarının müstakil bir finansman hizmet bedeli olarak kabul edilmesi mümkün değildir. Ekonomik dalgalanmalar neticesinde Türk Lirasının bir kısım yabacı paralar karşısında değer kazanması bunun bir finansman hizmeti olmadığını göstermektedir. Dövizli işlemler sonrası mal ve hizmet sağlayan fiktif olarak kâr elde edebileceği gibi, zarar da etmesi mümkündür. Dolayısıyla kur farklarının katma değer vergisine tabi olması kur farklarının nitelikleri itibariyle mümkün değildir. Piyasanın yarattığı eksi veya artı fiktif bir değer olan kur farklarında KDV uygulanmaması konusuna bu alanda vergi kaybına yol açıyor yaklaşımıyla bakılmamalıdır. Çünkü kur farklarını katma değer vergisine tabi tutmakla kavranılan bir matrah ve buna bağlı olarak vergi de olmamaktadır. Aksine çok küçük tutarlı farklar için KDV hesaplanmasını istemekle muhasebe işlemlerinin yalınlığı ortadan kaldırılmakta, hatta uygulama farklılıkları nedeniyle firmalar arasında bir çok ihtilafın ortaya çıkmasına sebebiyet verilmektedir.

III- KUR FARKININ VERGİ UYGULAMASI İLE İLGİLİ VERGİ MEVZUATIMIZDAKİ YASAL DÜ-ZENLEMELER

Kur farkının vergi uygulaması ile ilgili vergi mevzuatımızdaki yasal düzenlemeler iki başlık altında irdelenecektir; katma değer vergisi kanununda yer alan ilgili maddeler ve tebliğ bazlı düzenlemeler.

A- KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU’NDA YER ALAN İLGİLİ MADDELER

Fırtınanın koptuğu ilgili madde, Katma Değer Vergisi Kanunu’nda “Matraha Dahil Olan Unsurlar” başlığı altında hüküm altına alınan 24. maddedir. İlgili madde (24/c) hükmü uyarınca, vade farkı, fiyat farkı, faiz, prim gibi çeşitli gelirler ile servis ve benzer adlar altında sağlanan her türlü menfaat, hizmet ve değerler katma değer vergisi matrahına dahil unsurlardır.

Kur farkıyla ilgili diğer maddeler aşağıdaki gibidir:

Madde 10 (Vergiyi Doğuran Olayın Meydana Gelmesi): Vergiyi doğuran olay, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması anında meydana gelir.

Madde 20 (Teslim ve Hizmet İşlemlerinde Matrah): Teslim ve hizmet işlemlerinde matrah, bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedeldir.

Madde 26 (Döviz ile yapılan işlemler): Bedelin döviz ile hesaplanması halinde döviz, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği andaki cari kur üzerinden Türk parasına çevrilir.

B- TEBLİĞ BAZLI DÜZENLEME

KDV Kanunu’nun tarihsel süreci içerisinde kur farkına yönelik tartışmalar sürerken Maliye Bakanlığı bu tartışmaları sonlandırmak için 105 No.lu Genel Tebliğ’de(25) konuya ilişkin açıklama ve düzenleme yapmıştır.

İlgili tebliğ uyarınca, Kur Farkları, bedelin döviz cinsinden veya dövize endekslenerek ifade edildiği işlemlerde, bedelin kısmen veya tamamen vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihten sonra ödenmesi halinde, satıcı lehine ortaya çıkan kur farkı esas itibariyle vade farkı mahiyetinde olduğundan, matrahın bir unsuru olarak vergilendirilmesi gerekmektedir.

Buna göre, teslim veya hizmetin yapıldığı tarih ile bedelin tahsil edildiği tarih arasında ortaya çıkan lehte kur farkı için satıcı tarafından fatura düzenlenmek ve faturada gösterilen kur farkına, teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlemler için geçerli olan oran uygulanmak suretiyle KDV hesaplanacaktır.

Bedelin tahsil edildiği tarihte alıcı lehine kur farkı oluşması halinde, kur farkı tutarı üzerinden alıcı tarafından satıcıya bir fatura düzenlenerek, teslim ve hizmetin yapıldığı tarihteki oran üzerinden KDV hesaplanması gerekmektedir.

IV- KUR FARKI HUSUSUNDA YAPILMASI GEREKEN DÜZENLEMELER VE BUNUN VERGİ UYGULAMASINA YANSIMASI

Kur farkı hususunda uzun süreli tartışmalardan sonra Gelir İdaresi 105 No.lu KDV Genel Tebliği ile düzenleme yapmıştır. Ancak Tebliğ bazlı bu düzenleme ve açıklamalar kur farkı hususundaki tartışmaların ateşini söndürememiştir.

Net olan husus, gelir idaresinin özellikle vade farkı mahiyetindeki kur farklarını KDV’ye tabi tutma isteğidir.

Danıştay kararlarına baktığımızda, gelir idaresinin aksine Danıştay, kur farklarının KDV’ye tabi tutulamayacağı yönü ağır basmaktadır.

Bu hususta Danıştay bir aşama daha ileri giderek, yukarıda verilen KDV Kanunu’nda yer alan ilgili hükümler dikkate alındığında kanun koyucunun da kur farklarından KDV alma amacında ve niyetinde olmadığını ifade etmiştir.

Bu tartışmalar vergi uygulamasında belirsizlikler yaratmıştır. Bu tarz belirsizlik hiç kimseye yarar getirmeyecektir. Bu tarz belirsizlikler, mükellefleri tereddütte bırakmakta, gelir idaresini açıklama ve düzenlemelerle meşgul etmekte, Danıştay’a iş çıkarmakta ve inceleme elamanının verimsiz işgücü kullanımına sebebiyet vermektedir. Ayrıca, kitap ve dergilerde tartışmalar yapılarak kısır döngülü zaman ve enerji tüketimine neden olmaktadır.

Sonuç olarak, tarihsel süreçte Kur Farkı tartışması yeterince olgunluğa kavuşmuştur. Yeterinden fazla, mükellefi, idareyi, yargıyı ve inceleme elemanını meşgul etmiştir. Kanun koyucu bu husustaki amacını ve niyetini net bir şekilde ortaya koymalıdır.

V- KİŞİSEL GÖRÜŞÜMÜZ

Kanun koyucunun, KDV madde 24/c bendine, “vade farkı mahiyetindeki kur farkı” ifadesini ekleme zamanı gelmiştir. Vade farkı mahiyetinde olmayan kur farklarına ilişkin olarak ise tebliğ bazlı açıklama ve düzenlemeler yapılması gerekmektedir.

KDV madde 24/c bendine, “vade farkı mahiyetindeki kur farkı” ifadesinin eklenmesinin vergi uygulamasına yansıması ise aşağıdaki gibi olacaktır:

Dövizli işlemlerde lehe (pozitif) oluşan kur farkları için, teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlemler için geçerli olan oran uygulanmak suretiyle KDV hesaplanarak fatura düzenlenecektir. Teslim veya hizmetlerde KDV dahil olarak işlem belirlenmişse iç yüzde ile aksi durumda dış yüzde ile kur farkının KDV’si hesaplanarak fatura edilecektir.

Dövizli işlemlerde aleyhe (negatif) oluşan kur farkları için ise, karşı taraftan, bu tutarı içerecek şekilde teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlemler için geçerli olan oran uygulanmak suretiyle hesaplanan KDV’yi içeren fatura temin edilecektir.

VI- SONUÇ

Kur farkı hususunda, kanun koyucunun amacını ve niyetini net bir şekilde ortaya koyması önem arz etmektedir. Mevcut kanun maddeleri, tarihsel süreçte, tartışmaları alevlendirmiştir. Gelir idaresi tarafından 2007 tarihindeki tebliğ bazlı açıklama ve düzenleme, bu alevlerin daha da yükselmesine neden olmuştur. Bu tarz belirsizlik yaratıcı tartışmalar kurumların ve mükelleflerin zamanlarını ve enerjilerini verimsiz harcamalarına neden olmaktadır.

Belirsizliklerin ortadan kalkması hususunda, kanun koyucunun net olarak tavrını koyması ve buna göre düzenleme yapması gerekmektedir. Önerimiz, KDV madde 24/c bendine, “vade farkı mahiyetindeki kur farkı” ifadesini eklemesi ve vade farkı mahiyetinde olmayan kur farklarına ilişkin olarak ise tebliğ bazlı açıklama ve düzenlemeler yapılmasıdır.

Mehmet KALKINOĞLU*

Yaklaşım

*          Vergi Başmüfettişi (E. Baş Hesap Uzmanı)

(1)         02.11.1984 tarih ve 18563 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(2)         03.02.1988 tarih ve 2601001-1227 sayılı Mukteza.

(3)         26.08.1988 tarih ve 2601017-1013 sayılı Mukteza.

(4)         19.06.1991 tarih ve 131.011.000.25/12481 sayılı Mukteza.

(5)         17.08.1995 tarih ve 45488 sayılı Mukteza.

(6)         19.04.1995 tarih ve 21436 sayılı Mukteza.

(7)         09.06.1995 tarih ve 31729 sayılı Mukteza.

(8)         19.03.1996 tarih ve 11419 sayılı Mukteza.

(9)         16.01.1997 tarih ve B.07.0.GEL.53/5324-185/1906 sayılı Mukteza.

(10)       23.01.1997 tarih ve B.07.0.GEL.55/5526-9/2493 sayılı Mukteza.

(11)       06.05.1997 tarih ve 18592 sayılı Mukteza.

(12)       28.05.1997 tarih ve 22128 sayılı Mukteza.

(13)       04.08.1997 tarih ve 32761 sayılı Mukteza.

(14)       17.03.1998 tarih ve B.07.0.GEL.53/5324-195/10242 sayılı Mukteza.

(15)       15.01.1999 tarih ve B.07.0.GEL.54/5426-7/1811 sayılı Mukteza.

(16)       23.01.1997 tarih ve B.07.0.GEL.55/5526-9/2493 sayılı Mukteza.

(17)       28.01.2005 tarih ve B.07.0.GEL.55/5511-2329/4043 sayılı Mukteza.

(18)       19.10.2006 tarih ve B.07.0.GEL.53/5328-2239-82206 sayılı Mukteza.

(19)       Dn. 7. D.’nin, 12.02.1991 tarih ve E.1990/6558, K.1991:587 sayılı Kararı.

(20)       Dn. 7. D.’nin, 15.10.2003, E.2000/7423, K.2003/4293 sayılı Kararı.

(21)       Dn. 9. D.’nin, 26.05.2004, E. 2001/2624, K. 2004/3556 sayılı Kararı.

(22)       Dn. VDDK’nın, 18.10.2006 tarih ve E. 2006/50, K. 2006:286 sayılı Kararı.

(23)       Mehmet MAÇ, KDV Uygulaması, Denet Yayıncılık A.Ş., İstanbul 1998, s. 151

(24)       Yılmaz ÖZBALCI, Katma Değer Vergisi Kanunu Yorum ve Açıklamaları, Oluş Yayıncılık Ltd. Şti., Temmuz 1999, s. 112

(25)       30.06.2007 tarih ve 26568 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.