Kurumlar vergisi, kurumların bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanır (KVK md. 6). Safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari kazancın tespitine ilişkin hükümleri uygulanır.

I- GİRİŞ

Kurumların elde ettikleri kazanç ve iratlar, kaynağı ne olursa olsun bir bütün halinde “kurum kazancı” olarak nitelendirilir. Kurum kazancı tespit edilirken, GVK’nın 40. maddesinde yer alan giderler ile Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 8. maddesinde sayılan giderler hasılattan indirilecektir.

Yazımızın konusunu kurum kazancının tespitinde indirilemeyecek mahiyette olan giderler oluşturacaktır.

II- KURUM KAZANCININ TESPİTİNDE İNDİRİLEMEYECEK GİDERLER

A- GVK UYARINCA KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER

Yukarıda da bahsedildiği üzere, kurum kazancı tespit edilirken GVK’nın ticari kazancın tespitine ilişkin hükümleri dikkate alınmak durumundadır. GVK’nın 41. maddesinde, ticari kazancın tespitinde indirim olarak dikkate alınması mümkün olmayan giderler sayılmıştır. Dolayısıyla söz konusu giderlerin kurum kazancının tespitinde de indirilebilmesi mümkün değildir.

Esas itibariyle GVK’nın 41. maddesinin ilk 5 bendinde yer alan indirilemeyecek giderler, işletme sahibinin şahsi mal varlığı ile işletmenin mal varlığını birbirinden ayrı tutmakla ilgilidir. Bu düzenlemelerde işletme mal varlığından şahsın mal varlığına yapılan aktarımların işletme açısından indirilebilecek gider olarak dikkate alınamayacağını belirlemektedir. Yani işletme sahibi ile işletmenin mal varlığı birbirinden ayrıdır. Dolayısıyla teşebbüs sahibinin işletmeden mal ve kıymet çekişleri işletme açısından indirilebilecek gider niteliğinde değildir.

Gelir Vergisi Kanunu’nun 41. maddesinin diğer dört bendinde yer alan düzenlemelerin paraleline Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11. maddesinde de yer verildiği görülmektedir.

B- KVK UYARINCA KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER

Kurum kazancının tespitinde indirilemeyecek nitelikte olan giderler Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11. maddesinde yer verilmiştir. Buna göre aşağıdaki giderler kurum kazancının tespitinde indirilemezler.

1- Öz Sermaye Üzerinden Ödenen veya Hesaplanan Faizler

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11/1-a bendi hükmü uyarınca, öz sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faizler safi kurum kazancının tespitinde indirilemez. Bu hüküm,  kurum ortak veya sahipleri tarafından konulan sermayenin kâr payı dışında nemalandırılamayacağını ifade etmektedir.

2- Örtülü Sermaye Üzerinden Ödenen veya Hesaplanan Faiz, Kur Farkı vb. Giderler

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun16. maddesine göre; kurumların aralarında vasıtalı, vasıtasız bir şirket ilişkisi veya devamlı ve sıkı bir iktisadi ilişki bulunan gerçek ve tüzel kişilerden yaptıkları borçlanmaları teşebbüste devamlı olarak kullanılır ve bu borçlarla kurumun öz sermayesi arasındaki oran, benzeri kurumlarınkine nazaran bariz bir farklılık gösterirse bahis konusu borçlanmalar örtülü sermaye sayılır. Bunlar için ödenen veya hesaplanan faizler de kurum kazancından indirilemez.

3- Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Olarak Dağıtılan Kazançlar

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11/1-c bendinde transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazançlar kanunen kabul edilmeyen gider olarak belirtilmiştir. Burada amaçlanan vergiye tabi kazancın örtülü yollarla dağıtılıp kurum bünyesinde yapılacak vergilendirmenin kapsamı dışına çıkarılmasının önlenmesidir. Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımına ilişkin hükümler Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 13. maddesinde ayrıntılı olarak düzenlemiştir.

4- Yedek Akçeler

Yedek akçeler, kurumların TTK, kendi özel kuruluş kanunları veya esas sözleşme hükümleri uyarınca zorunlu ya da ihtiyari olarak kârdan ayırdıkları tutarlar olup; Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11/1-ç maddesi hükmü uyarınca kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınamazlar.

Bankaların Bankacılık Kanunu’na göre ayırdıkları özel karşılıklar kurum kazancının tespitinde indirilebilecek gider mahiyetindedir.

5- Kurumlar Vergisi, Her Türlü Para Cezaları, Vergi Cezaları, Gecikme Zammı ve Faizler

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11/1-d bendi hükmü uyarınca aşağıdaki ödemeler kurum kazancının tespitinde indirilebilecek gider olarak dikkate alınamaz;

— Hesaplanan kurumlar vergisi,

— Her türlü para cezaları ile vergi cezaları,

— 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümlerine göre ödenen cezalar, gecikme zamları ve faizler,

— Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ödenen gecikme faizleri.

6- İhraç Edilen Menkul Kıymetlerin İtibari Değerinin Altında Satışından Doğan Zararlar ve Pazarlama Komisyonları

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11/1-e bendi hükmü uyarınca, kanunlarla veya kanunların verdiği yetkiye dayanılarak tespit edilen hadler saklı kalmak kaydıyla, menkul kıymetlerin itibari değerlerinin altında ihracından doğan zararlar ile bu menkul kıymetlere ilişkin olarak ödenen komisyonlar ve benzeri her türlü giderler kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilemez.

7- İşletmenin Esas Faaliyet Konusu İle İlgili Olmayan Deniz ve Hava Taşıtlarının Giderleri ve Amortismanları

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11/1-f bendi hükmüne göre; kiralama yoluyla edinilen veya işletmede kayıtlı olan yat, kotra, tekne, sürat teknesi gibi motorlu deniz taşıtları ile uçak ve helikopter gibi hava taşıtlarından işletmenin esas faaliyet konusu ile ilgili olmayanların giderleri ile amortismanlarının kurum kazancının tespitinde hasılattan indirilmesi mümkün değildir.

8- Kurumun Kendisinin, Ortaklarının, Yöneticilerinin ve Çalışanlarının Suçlarından Doğan Tazminatlar

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11/1-g bendine göre; sözleşmelerde cezai şart konulan tazminatlar hariç olmak üzere kurumun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının suçlarından doğan maddi ve manevi zarar tazminat giderleri kurum kazancının tespiti açısından kanunen kabul edilmeyen gider niteliğindeki ödemelerdir. Buna göre, sözleşmelerde cezai şart olarak konulan tazminatlar ticari faaliyet nedeniyle ödenen tazminat niteliğinde olduğundan kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabilir.

9- Basın Yoluyla İşlenen Fiiller Nedeniyle Ödenen Tazminatlar

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11/1-h bendi hükmü uyarınca, basın yoluyla işlenen fiillerden veya radyo ve televizyon yayınlarından doğan maddi ve manevi zararlardan dolayı ödenen tazminat giderleri kanunen kabul edilmeyen gider mahiyetindedir.

III- KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDER NİTELİĞİNDEKİ DİĞER ÖDEMELER

— Gelir Vergisi Kanunu’nun 75. maddesi hükmü uyarınca, yönetim kurulu başkan ve üyelerine ödenen kâr payları menkul sermaye iradı niteliğindedir. Bu nitelikteki ödemelerin kurum kazancının tespitinde indirilebilecek gider olarak dikkate alınabilmeleri mümkün bulunmamaktadır.

— Ticari işletmelerde çalınma, kaybolma, dolandırıcılık vb. nedenlerle meydana gelen zararlar kanunen kabul edilmeyen gider mahiyetindedir.

— Kanunen yasaklanmış filler (rüşvet verme vs.) sonucunda meydana gelen giderler ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesiyle ilgili olmadığından kurum kazancının tespitinde indirilemezler.

— Belgelendirilmeyen veya bir başka kişi veya kurum adına düzenlenmiş belgelere dayanan harcamalar kanunen kabul edilmeyen gider niteliğindedir.

— 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu’nun 88. maddesine göre, kuruma fiilen ödenmeyen prim tutarları kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınamaz.

— Kurum kazancının elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile açık bir şekilde ilişkisi bulunmayan giderler kurum kazancından indirilemez.

— Dönemsellik ilkesi uyarınca cari yılda gerçekleşmeyen giderler kazancın tespitinde indirilemezler.

— 197 sayılı Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu’nun 14. maddesi hükmü uyarınca, ilgili Kanun’un (I) ve (IV) sayılı tarifelerinde yer alan taşıtlardan(1) alınan vergi ve cezalar ile gecikme zamları kurum kazancının tespiti açısından kanunen kabul edilmeyen gider niteliğindedir.

— Kurumlar tarafından ödenen özel iletişim vergileri GVK’nın 39. maddesi hükmü uyarınca kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınamaz.

— 4857 sayılı İş Kanunu’nun 30. maddesi hükmü uyarınca, özürlü çalıştıran mükellefler tarafından, çalıştırdıkları özürlü personelin sigorta işveren hissesinin söz konusu madde kapsamında Hazine’ce karşılanan kısmı kurumlar vergisi uygulaması açısından indirilemeyecek gider mahiyetindedir.

— 4447 sayılı İşsizlik Sigortası Kanunu’nun geçici 7. maddesi uyarınca, söz konusu madde kapsamında İşsizlik Sigortası Fonu’ndan karşılanan sigorta primine ait işveren hisseleri kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilemez.

— 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu’nun 81. maddesi uyarınca, anılan madde kapsamında Hazine tarafından karşılanan sigorta primine ait işveren hisseleri de kurumlar vergisi açısından kanunen kabul edilmeyen giderdir. www.ozdogrular.com

Volkan YÜKSEL*

Yaklaşım

(*)  Vergi Başmüfettişi (E. Baş Hesap Uzman)

(1)  Ticari amaçla kullanılan uçak ve helikopterler ile taşıt kiralama faaliyetiyle uğraşan işletmelerin bu amaçla kiraya verdikleri taşıtlar hariç.

---------------------------------------------------------------------------------------------

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.