5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu uygulaması kapsamında ihale konusu işler, özel inşaat işleri ve maliyeti tespit edilebilen işlerde işverenlerce yeterli işçiliğin Sosyal Güvenlik Kurumu’na bildirilip bildirilmediği Kurum’ca tespit edilmektedir.

I- GİRİŞ

Bilindiği üzere bu tespit çalışmalarının iki türü vardır. Birincisi Kurum ünitelerince gerçekleştirilen işveren kayıtları incelenmeksizin işverence Kurum’a yapılan işçilik bildirimleri, ihaleli işlerde işle ilgili istihkak bedeli diğer işlerde işin maliyeti ve Kurum’ca belirlenen işçilik oranı esas alınmak suretiyle yapılan tespit türüdür ki bu işleme araştırma adı verilmektedir. Bu yöntemde işverenin işle ilgili olarak faturalı işçilik ödemeleri dikkate alınmamaktadır. Diğer yöntem ise Kurum müfettişlerince yapılan asgari işçilik incelemesi olarak adlandırılan tespit türüdür. Bu yöntemde Kurum müfettişleri her türlü yöntem kullanmak suretiyle işverenin Kurum’a yapması gereken asgari işçilik tutarını belirleyebilmektedirler. Hatta işle ilgili olarak Kurum’ca belirlenen asgari işçilik oranı kullanmaksızın incelemeyi ikmal edebilirler. Ancak bu yöntemde işverence işçilik içerdiği ileri sürülerek Kurum’a bildirilmesi gereken işçilik tutarını azaltan, 5510 sayılı Kanun’un 4. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendi kapsamında bulunmayan nitelikte olup işçilik faaliyetine katılan kişilerin işçilik tutarları ile faturalı işçilik ödemelerinin yapılacak hesaplamada dikkate alınması zorunludur. Hesaplamada malzemeli işçilik faturaları istihkak veya maliyet tutarından düşülmekte, salt işçilik faturaları ise hesaplanan işçilik tutarından düşülmektedir. Ancak gerek işveren gerekse müfettişler yönünden uygulamada hangi faturaların malzemeli işçilik faturası hangilerinin salt işçilik faturası olduğu konusunda ciddi tereddütler yaşanmaktadır. Zira bir faturanın salt işçilik faturası olarak değerlendirilmesi halinde fatura tutarının tamamı hesaplanan işçilik tutarından düşülebilirken, faturanın malzemeli işçilik faturası olduğunun değerlendirilmesi halinde fatura tutarının sadece istihkak ve maliyet tutarından düşülmesi mümkün olabilmektedir.

II- MALZEMELİ VE SALT İŞÇİLİK FATURASI UYGULAMALARINA İLİŞKİN SOSYAL GÜVENLİK KURUMU DÜZENLEMELERİ

Malzemeli ve salt işçilik faturasının tanımı 5510 sayılı Kanun ve bu Kanun’un uygulamasına ilişkin alt mevzuatta yer almamaktadır. Konu ile ilgili olarak en eski kaynak devredilen SSK Genel Müdürlüğü Sigorta Teftiş Kurulu Başkanlığı’nca yayımlanan 1996-2 sayılı İç Emirdir. Söz konusu iç emrin içeriği daha detaylı bir şekilde yine devredilen SSK Genel Müdürlüğü Sigorta Teftiş Kurulu Başkanlığı’nca 2000 yılında yayımlanan Sigorta Müfettişleri Eğitim Notu ve Çalışma Talimatında yer almaktadır. Ayrıca söz konusu talimatta faturalarla ilgili olarak yapılan açıklamalar Serbest Muhasebeci Malî Müşavirler İle Yeminli Malî Müşavirlerce İşyeri Kayıtlarının İncelenmesi Hakkında Yönetmeliğin(1) 6. maddesine de alınmıştır.

Söz konusu talimata paralel düzenlenen Yönetmeliğin 6. maddesinde;

“…..c) Kurum’a bildirilmiş olan sigorta primine esas kazançlar toplamının, inceleme sonucunda hesaplanan asgari işçilik miktarından az olması durumunda, işveren kayıtlarında yer alan;

1) Alt işverenler tarafından yapılan işler hariç olmak üzere, ünitesi ve işyeri sicil numarası belirtilmek kaydıyla, işin bazı bölümlerini yapan Kanun kapsamındaki diğer işverenlerden alınmış faturalara dayanılarak yapılan malzemeli işçilik ödemeleri,

2) Kanun’un 4. maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi kapsamında sigortalı olanların bu durumları, Türkiye Cumhuriyeti Kimlik Numarası/Sosyal Güvenlik Sicil Numarası belirtilmek kaydıyla, işin bazı bölümlerinin yanında sigortalı çalıştırmadan bizzat yapan iş sahiplerinden alınmış faturalara ve gider belgelerine dayanılarak yapılan malzemeli işçilik ödemeleri,

3) Aynı faturada hem malzeme ve hem de işçilik tutarı kayıtlı ise, her iki tutar birbirinden ayrı kaydedilmiş olsa bile, toplam fatura tutarı,

4) Malzeme bedelinden ayrı olarak nakliye bedelinin kesin bir şekilde belirlendiği faturalara dayanılarak yapılan nakliye ödemeleri,

 5) Kurum’a mükerrer prim ödenmesinin önüne geçilmesi bakımından, hafriyat ve nakliyat işleri için diğer firma veya şahıslardan alınmış faturalı ödemeler dikkate alınmamak kaydıyla, Kurum’da tescilli bir işyerinden sevk ve idare edilen makine parkına sahip işverenlerin, bu parktaki araçlarında çalışanların incelemesi yapılmakta olan ihale konusu işe ilişkin işyerinden Kurum’a bildirilmemiş olduğu saptanmak ve bu durum işyeri kayıtlarıyla doğrulanmak şartıyla, düzenlenecek raporda açıkça ve ayrıntılı olarak ortaya konulan, faturaya dayanmayan, hakediş raporlarından tespit olunan hafriyat ve nakliyat bedelleri, işverene ödenen toplam istihkak tutarından veya maliyet bedelinden düşülerek Kurum’a bildirilmesi gereken asgari işçilik miktarı yeniden hesaplanır.

ç) İşveren kayıtlarından bazı sigortalılara Kanun’un 82. maddesi uyarınca belirlenen sigorta primine esas kazanç üst sınırının üzerinde ücret ödendiği tespit edilebiliyorsa, ücret tediye bordrolarında kayıtlı brüt ücretler ile üst sınır arasındaki fark ve salt işçilik içeren faturalı işçilik ödemeleri, işin asgari işçilik oranı uygulanmak suretiyle hesaplanan asgari işçilik tutarından düşülerek inceleme yapılır.

d) Fatura ve gider belgelerinde kayıtlı tutarların, bu belgelerden yapıldığı anlaşılan işlere karşılık alınan hakediş raporu ile ödenen tutarlardan fazla olması durumunda, aşan kısım incelemede dikkate alınmaz.

e) İncelemede, yapılan ödemelerin katma değer vergisi dışındaki tutarları esas alınır…”

hususları belirtilmiştir. Bu metin asgari işçilik uygulamalarında faturalı işçilik ödemeleri ile ilgili açıklayıcı resmi tek metindir.

III- MALZEME FATURALARI

Malzeme faturalarının içinde de işçilik bulunduğu dolayısıyla malzeme faturalarının da hesaplamalarda dikkate alınması gerektiği zaman zaman işverenlerce ileri sürülmektedir. Ancak hangi malzeme olursa olsun fiyatının içinde işçilik ödemesi bulunduğu kabul edilebilirse de malzeme faturalarının hesaplama sırasında malzemeli işçilik faturası olarak dikkate alınma imkanı bulunmamaktadır. Çünkü herhangi bir işle ilgili olarak işçilik oranı hesaplanırken genelde o işin gerçekleştirilmesi sırasında kullanılan malzemelerin ihtiva ettiği işçilik tutarı göz ardı edilmektedir. Örneğin inşaat işinde kullanılan tuğlanın da bir işçiliği olmasına rağmen tuğla faturasının işçilik hesaplanmasında dikkate alınması gerektiği ileri sürülemez. Ancak bunun istisnaları bulunmaktadır. İşin tamamının veya en azından bir kısmının konusunun faturaya konu malzemenin yapımı olması halinde malzeme faturası hesaplamada indirim konusu yapılabilecektir.

Ayrıca asgari işçilik oranının belirlenmesi sırasında faturaya konu malzemeye ait işçilik tutarının da işçilik unsuru olarak dikkate alındığı bilinen ya da asgari işçilik komisyonu tarafından ifade edilen malzemelerinde hesaplamada malzemeli işçilik faturası olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır. Örneğin inşaatlarla ilgili olarak yapılan asgari işçilik hesaplamalarında hazır beton, kapı ve pencere faturaları hesaplamada indirim konusu yapılmaktadır. Bunun nedeni söz konusu malzemelere ilişkin işçilik tutarlarının asıl işin işçilik oranının belirlenmesi sırasında işçilik unsuru olarak dikkate alınmış olmasından kaynaklanmaktadır.

IV- FATURADA İŞÇİLİK TUTARI AYRI YAZILSA BİLE TOPLAM TUTAR MALZEMELİ İŞÇİLİK OLARAK DİKKATE A-LINMAKTADIR

Üst bölümde ayrıntılı olarak anlatıldığı üzere Kurum’ca yapılan asgari işçilik incelemeleri sırasında aynı faturada hem malzeme ve hem de işçilik tutarı kayıtlı ise, her iki tutar birbirinden ayrı kaydedilmiş olsa bile hesaplamada toplam fatura tutarı malzemeli işçilik gideri olarak dikkate alınmaktadır.

Malzemeli işçilik faturaları ihaleli işlerde istihkak tutarından diğer işlerde de maliyet bedelinden düşülmektedir. Oysa her faturanın işçilik oranı değişiktir. Başka bir anlatımla her faturada malzeme tutarı  ile işçilik tutarının oranı farklıdır. Örneğin 100 liralık bir faturada 10 liralık işçilik varken diğer 100 liralık faturada işçilik miktarı 90 lira olabilmektedir. Ancak buna rağmen malzemeli işçilik faturaları ihtiva ettiği işçilik tutarı ne olursa olsun matrahdan indirilmektedir. Bu uygulamanın nedeni şüphesiz her faturada malzeme tutarı ile işçilik tutarının ağırlığının belirlenmesinin güçlüğünden beklide imkansızlığından kaynaklanmaktadır. Ancak bazı faturalarda malzeme ile işçilik tutarı ağırlıklarının tespit edilmesi imkanı bulunmaktadır. En azından asgari işçilik hesaplamaları sırasında malzemeli işçilik faturalarında işçiliğin ağırlığının saptanabildiği hallerde fatura ile ilgili olarak hesaplanan safi işçilik tutarının asıl işle ilgili olarak bildirilmesi gerektiği hesaplanan işçilik tutarından düşülmesi suretiyle işlem yapılmasının menfaatler dengesine uygun olacağı düşünülmekte ise de mevcut düzenlemeler doğrultusunda bunun yapılması mümkün görünmemektedir. Anlatılan uygulamayı engelleyen Sosyal Güvenlik Kurumu düzenlemesinin nedeni şüphesiz faturaların düzenlenmesi sırasında faturayı düzenleyenlerce yapılabilecek suiistimal ihtimalinin yüksek olmasıdır.

V- HANGİ FATURA MALZEMELİ VEYA SALT İŞÇİLİK FATURASI OLARAK DEĞERLENDİRİLEBİLİR?

Sosyal Güvenlik Kurumu’nun yukarıda belirtilen düzenlemelerinde asgari işçilik incelemeleri sırasında malzemeli ya da salt işçilik faturalarının toplam istihkak tutarından veya maliyet bedelinden ya da bildirilmesi gereken işçilik tutarından düşülmesi gerektiği belirtilmesine rağmen, malzemeli ya da salt işçilik faturalarının unsurları ile ilgili bir açıklamanın bulunmadığını görmekteyiz.

5510 sayılı Kanun ve alt mevzuatta malzemeli ve salt işçilik faturasının unsurlarının belirlenmemiş olması asgari işçilik incelemeleri sırasında işverenlerce incelemeye ibraz edilen faturaların malzeme faturası mı? Malzemeli işçilik faturası mı? Yoksa salt işçilik faturası mı? olduğu konusunda sık sık sıkıntı yaşanmasına neden olmaktadır.

Öncelikle belirtilmesi gerekir ki herhangi bir faturanın işçilik içerip içermediği, yapılan asgari işçilik incelemesinde indirim konusu yapılıp yapılamayacağı konusunda değerlendirme yapılabilmesi için asgari işçilik incelemesine konu olan işin niteliğinin, mal alımı mı? Hizmet alımı mı? Yoksa yapım işi ihalesi mi olduğunun tespiti gereklidir.

4735 sayılı Kamu İhale Sözleşmeleri Kanunu’na göre ihale konusu işlerin genel olarak mal alımı, hizmet alımı ve yapım işleri olarak sınıflandırıldığını görmekteyiz.

Sosyal Güvenlik Kurumu Prim ve İdari Para Cezası Borçlarının Hakedişlerden Mahsubu, Ödenmesi ve İlişiksizlik Belgesinin Aranması Hakkında Yönetmelik(2) gereği konusu mal alımı olan ihaleler için ilişiksizlik belgesi verilmesi amacıyla asgari işçilik incelemesi yapılmayacağı için bu gibi işlerde faturanın işçilik içerip içermediğine ilişkin tartışma yaşanması ihtimali bulunmamaktadır. Bu işlerde müteahhit ihale konusu malı kendi tesislerinde üretse bile taahhüdünün konusu mal temini olup mal yapma değildir. Borç malın ihale makamına teslim edilmesiyle yerine getirilmiş olur. Kısacası sözleşmenin konusu belli özellikleri olan bir malın satın alınmasıdır. Bu bakımdan hukuk sistemimiz konusu mal alımı olan işler için ilişiksizlik belgesi aramamaktadır.

İhalenin konusu hizmet alımı ise bu işlerde de faturaların işçilik içerip içermediği ile ilgili tartışma yaşandığının söylenmesi zordur. Zira bu nitelikteki işlerde alınan faturalar ya malzeme faturasıdır. Ya da ihalenin konusu gibi hizmet alımıdır ki, bunlarda genelde salt işçilik içerdiği tartışma konusu olmayan faturalardır.

Faturaların işçilik içerip içermediği hususuna ilişkin en büyük karışıklıklar konusu yapım işi olan ihalelerde yaşanmaktadır. Bu işlerde bir veya birden fazla malın yapımı taahhüt edilir.  Bu işlerde de işin niteliğine göre fatura konusunun salt işçilik mi? Salt malzeme mi? Yoksa işçilikle berber malzeme fiyatından oluşup oluşmadığının belirlenmesi mümkündür. İşin konusunun iyi tespit edilmesi faturanın işçilik içerip içermediği konusundaki değerlendirmenin en kestirme yollardan biridir. Çoğu zaman faturanın işçilik içerip içermediği konusunda değerlendirme yapılabilmesi için ihale dökümanı ile hak ediş belgelerinin incelenmesi gerekebilir. Zira söz konusu belgeler incelendiği zaman yapım işlerine ilişkin işçilik faaliyeti gerektiren işlemlerin hangileri olduğunun kolayca görülmesi mümkün bulunmaktadır. Bu durumda fatura içeriğinin ihale dökümanı ile hak ediş belgelerinde müteahhide işçilik ödemesi yapılması gereken faaliyetler kapsamında bulunduğunun görülmesi halinde faturanın durumuna göre salt ya da malzemeli işçilik faturası olarak değerlendirmeye alınması mümkün bulunmaktadır.

Sosyal Güvenlik Kurumu müfettişince asgari işçilik incelemesinde eğer Sosyal Güvenlik Kurumu Asgari İşçilik Tespit Komisyonunca Belirlenen Çeşitli İşkollarına Ait Asgari İşçilik Oranlarını Gösterir Tebliğ’de(3) yer alan oranlarının kullanılması durumunda, faturanın işçilik içerip içermediğine yönelik değerlendirme yapmanın ikinci bir yolu da Sosyal Güvenlik Kurumu Asgari İşçilik Tespit Komisyonunun Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik(4) gereği oluşturulan komisyon görüşünün alınmasıdır. Özellikle ihale konusu olmayan işlerle ilgili olarak yapılan asgari işçilik incelemeleri sırasında ihale makamınca düzenlenen hak ediş belgelerinden bahsedilemeyeceği için fatura içeriklerinin işçilik içerip içermediğinin tespiti kolay olmamaktadır.

Bu durumda yapılan işin niteliği dikkate alınmak suretiyle işin yerine getirilebilmesi için gerekli işçilik unsurlarının işle ilgili bilirkişilerden sorulması (kamu kurumları, üniversiteler vs.) veya işin teknik açıdan yerine getirilme şekilleri dikkate alınmak suretiyle faturanın işçilik içerip içermediği konusunda değerlendirme yapılması mümkünse de bu konuda en sağlıklı değerlendirme fatura içeriğinin o işin işçilik oranının belirlenmesi sırasında işçilik unsuru olarak dikkate alınıp alınmadığı konusunun açıklığa kavuşturulmasıyla mümkün olabilecektir.

Asgari İşçilik Tespit Komisyonu’nca işle ilgili asgari işçilik oranının belirlenmesi sırasında o işin gerçekleştirilmesi sırasında işçilik gerektiren bütün unsurlar dikkate alınarak işçilik oranı belirlenmektedir. Bu nedenlerle ihale konusu olmayan işlerle ilgili olarak Kurum’ca belirlenen asgari işçilik oranlarının kullanılacağı işlerde faturanın işçilik içerip içermediği ile ilgili değerlendirmenin Asgari İşçilik Tespit Komisyonu’nun görüşünün de alınması suretiyle yapılmasının isabetli olacağı görüşündeyiz. www.ozdogrular.com

VI- SONUÇ

İşverenler taahhüt ettikleri işlerle ilgili olarak Kurum’dan ilişkisizlik belgesi almak için genelde işle ilgili müfettiş incelemesi talep etmeksizin Kurum’ca yapılacak araştırma işlemi sonucunda çıkacak işçilik miktarını kabul etmektedirler. Ancak işle ilgili olarak faturalı işçilik tutarı fazla olan işverenler araştırma işlemi sırasında faturalar dikkate alınmadığı için zorunlu olarak müfettiş incelemesi talep etmektedirler. İşçilik içeren faturalar işverence Kurum’a bildirilmesi gereken işçilik tutarını önemli ölçüde etkilediğinden bir faturanın işçilik içerip içermediği konusunun anlamı daha da artmaktadır. Faturaların işçilik içerip içermediği çoğu zaman işverenler ile Kurum arasında uyuşmazlık konusu olmaktadır.  Herhangi bir faturanın işçilik içerip içermediği hususu ihale konusu işlerde ihale dökümanı ile hak ediş belgelerinin incelenmesi suretiyle çözümlenebilmektedir. Zira söz konusu belgelerde işçilik unsurları açık olarak belirtilmektedir. Asgari işçilik tespit komisyonunun işin işçilik oranını belirlemesi sırasında da söz konusu unsurlar göz önünde bulundurulmaktadır. İçerikleri hak ediş ve ihale belgelerinde işçilik unsuru içeren faaliyetler, faturalı işçilik olarak değerlendirilebilmektedir. Ancak ihale konusu olmayan yapım işlerinde fatura içeriğinin işçilik içerip içermediğinin belirlenmesi o kadar kolay olmamaktadır. Bir faturanın değerlendirmede işçilikli fatura olarak dikkate alınabilmesi için gerekli zorunlu şart fatura içeriğinin o işin işçilik oranının belirlenmesi sırasında işçilik unsuru olarak dikkate alınmış olmasıdır. Bu sebeple konu ile ilgili olarak yapılacak işlemler sırasında zorunlu hallerde Kurum Asgari İşçilik Tespit Komisyonu’nun görüşünün alınmasının faydalı olacağı kanaatindeyiz. İşin tamamının veya bir kısmının konusunun fatura konusu malzemenin yapımı olan haller hariç malzeme faturalarının asgari işçilik hesaplaması sırasında indirim konusu yapılmasına imkan bulunmamaktadır. Aynı faturada hem malzeme ve hem de işçilik tutarı kayıtlı ise, her iki tutar birbirinden ayrı kaydedilmiş olsa bile hesaplamada toplam fatura tutarı malzemeli işçilik gideri olarak dikkate alınmaktadır. www.ozdogrular.com

Harun ORDU*

Yaklaşım

(*)          Sosyal Güvenlik Kurumu Başmüfettişi

(1)         27.09.2008 tarih ve 27010 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(2)         29.09.2008 tarih ve 27012 (2. Mükerrer) 27010 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(3)         12.05.2010 tarih ve 27579 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(4)         27.09.2008 tarih ve 27010 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

------------------------------------------------------------------------------------------------------

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.