Eylül ayında ihracat, geçen yılın aynı ayına kıyasla yüzde 16.41 artışla 10 milyar 723 milyon dolar seviyelerine ulaşırken, küresel ekonomiden kendi payına düşeni almakta kararlı olan şirketlerin ihracat rakamları her geçen gün artmaktadır. Bu kapsamda mevzuatımızda yurtdışı hasılatları elde etmek amacıyla katlanılan bazı belgesiz harcamaların gider yazılabilmesine olanak tanıyan “Götürü Gider ” uygulaması bazı firmalarca göz ardı edilebilmektedir.

I- GİRİŞ

Vergi Usul Kanunu’nun 227. maddesinde, “Bu Kanun’da aksine hüküm olmadıkça bu kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki mecburidir.” denilmek suretiyle ticari kazancın tespitinde indirilebilecek giderlerin tevsik edici bir belgeye bağlanmasını zorunlu kılmaktadır. Başka bir deyişle kanun koyucu özel durumlar dışında belgesiz harcamaların gider yazılamayacağına hükmetmiştir. İşte bu özel durumlardan birisine GVK’nın 40. maddesinin 1 no.lu bendinde yer verilmiş olup, Kanun maddesi şu şekilde düzenlenmiştir. “Ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderler; (4108 sayılı Kanun’un 19. maddesiyle eklenen hüküm Geçerlilik: 01.01.1995 Yürürlük: 02.06.1995) (İhracat, yurt dışında inşaat, onarma, montaj ve taşımacılık faaliyetlerinde bulunan mükellefler, bu bentte yazılı giderlere ilaveten bu faaliyetlerden döviz olarak elde ettikleri hâsılatın binde beşini aşmamak şartıyla yurt dışındaki bu işlerle ilgili giderlerine karşılık olmak üzere götürü olarak hesapladıkları giderleri de indirebilirler.)”

Söz konusu Kanun maddesinin asli amacı, yurt dışında faaliyet gösteren mükelleflerin çeşitli nedenlerle (faaliyette bulunulan ülkeye ilişkin mali sistemin oturmamış olması, bazı harcamaların belgesiz yapılma zorunluluğu) yurt dışındaki harcamalarını tevsik edememesi durumunda bu mükelleflere bir nevi kolaylık sağlama düşüncesidir. Yazımızda GVK’nın 40/1. maddesi kapsamında yurt dışı satış hasılatından götürü gider kaydıyla indirilebilen belgesiz harcamalar incelenecektir.

II- 194 SERİ NO.LU GELİR VERGİSİ GENEL TEBLİĞİ ÇERÇEVESİNDE GÖTÜRÜ GİDER UYGULAMASI

Götürü, gider uygulamasından yararlanabilecek mükellefler; “ihracat, yurt dışında inşaat, onarma, montaj ve teknik, hizmetler, ile taşımacılık faaliyetinde bulunan, dar mükellefiyet esasında, vergilendirilenler de dahil olmak üzere gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri” olarak sayılmıştır. Ancak “Dar mükellefiyete tabi olanların Türkiye ile yabancı memleketler arasında yaptıkları ulaştırma işlerinden elde ettikleri kazançlar” bu uygulamanın dışında tutulmuşlardır. Bu noktada hizmetin ülke sınırları dışında verilmesi, dış satımın gerçekleşmesi ve giderlerin belgelendirilememesi durumu Danıştay’ın verdiği kararlarda belirleyici rol oynamaktadır.

“…Dava konusu olayda yükümlü, yurt dışına uçuş yapan Türk uçak firmaları ile yurt dışından Türkiye’ye uçuş yapan yabancı uçak firmalarına Türkiye’deki hava alanlarında gümrük hattı dışında temsil, yolcu trafik, ramp, kargo ve operation gibi uçuş faaliyetleriyle ilgili her türlü yer hizmetleri vermektedir. Gümrük hattı geçilmeden verilmiş olması nedeniyle bu hizmetlerin yurt dışında yapıldığı ve hizmet ihracı kapsamında bulunduğu sonucuna ulaşılması mümkün olmadığı gibi söz konusu hizmetlerle ilgili her türlü gider belgesini temin etme olanağı da bulunduğundan tahakkukun ihtilaflı kısmının kaldırılması yolundaki ısrar kararında hukuka uygunluk görülmemiştir…”[1]

Ayrıca 194 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin I/4-b bölümünde ihraç kayıtlı mal tesliminde bulunan imalatçı firmaların da götürü gider uygulamasından ihracattaki katkıları nispetinde faydalanabilecekleri belirtilmiş olup, tebliğin bu bölümü Danıştay tarafından iptal etmiştir[2]. Bunun üzerine konuyla ilgili olarak 233 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde, “ihracatı gerçekleştirenler ihracat hasılatlarının tamamını dikkate alarak götürü gider uygulamasından yararlanacaklardır. İhracatçıya ihraç kaydı ile mal teslim edenlerin ise bu uygulamadan yararlanmaları mümkün bulunmamaktadır.” açıklamalarına yer verilmiştir.

Tevsik edici herhangi bir belge olmadan götürü gider kaydıyla indirim konusu yapılan harcamalar, mükelleflerin genel esaslara göre indirim konusu yaptığı giderlere bir engel teşkil etmemektedir. Başka bir deyişle mükellefler hem götürü gider kaydıyla hem de genel esaslara göre yaptıkları harcamalarını birlikte gider yazabileceklerdir. Ayrıca yurt dışı faaliyetleri zararla sonuçlanan mükelleflerin bu durumu, götürü gider kaydıyla işlem yapılmasına engel değildir.

Belgesi tedarik edilemeyen veya ispatlanamayan harcamalara karşılık olmak üzere götür gider kaydedilebilecek azami tutar yukarıda sayılan faaliyetler sonucu elde edilecek hasılatın binde beşini aşamayacaktır. Bu noktada söz konusu faaliyetler sonucu elde edilecek hasılat kavramına açıklık getirmekte fayda vardır;

Götürü gider kaydıyla harcamaların gider yazılabilmesi için söz konusu harcamaların fiilen yapılmış olması, başka bir deyişle işletmeden bir nakit çıkışının olması gerekmektedir. Söz konusu çıkışların banka dekontu veya tahsilat makbuzu ile ispatı önem arz eder.

Döviz olarak elde edilen ihracat hasılatının Türk Lirası karşılığının tespitinde, hasılatın kanuni defterlere kaydedildiği tarihte geçerli olan ve T.C. Merkez Bankası’nca tespit ve ilan edilmiş döviz alış kurlarının esas alınması gerekmektedir.

A- İHRACAT HASILATI

Her türlü ihracat işlemlerinden döviz cinsinden elde edilen hasılat (KKTC’ye TL cinsinden yapılan ihracat döviz cinsinden yapılmış kabul edilir) tutarları götürü giderin hesaplanmasına esas olarak alınabilecektir. “Ancak, gümrük hattı dışındaki mağaza ve işletmelere yapılan mal teslimleri, yabancı gemi ve uçaklara ve uluslararası taşımacılık yapanlara akaryakıt, su, kumanya ve sair malzeme teslimleri, Türkiye'deki konsolosluklara diplomatik temsilciliklere, uluslararası kuruluşlara ve askeri tesislere yapılan mal teslimleri, Türkiye'de ikamet etmeyenlere yurt içinde yapılan mal teslimleri, uluslararası ihaleye çıkarılan projelere ilişkin olarak Türkiye'de yapılan mal teslimlerinden sağlanan hasılat ile transit ticaretten sağlanan hasılat götürü gider kaydedilmesinde ihracat hasılatı olarak dikkate alınmayacaktır.”

“İhracata ilişkin taşımanın başkasına döviz karşılığı yaptırıldığı durumda, götürü gider uygulamasında gümrük çıkış beyannamesinde yer alan FOB değer, Nakliyenin bizzat ihracatçı tarafından yapılması veya Türk Lirası karşılığında diğer gerçek veya tüzel kişilere yaptırılması durumunda ise ihracatçı, götürü gider uygulamasında sigorta bedeli hariç CF hasılat tutarını dikkate alacaktır.”[3]

B- YURT DIŞI TAŞIMACILIK HASILATI

Başlangıç veya bitiş noktasından herhangi biri veya her ikisi yurt dışında bulunan taşımacılık işlerinden (yolcu taşımacılığından sağlanan hasılatlar dahil) sağlanan hasılat götürü gider uygulamasına konu olabilecektir. Ancak yurt dışı taşımacılığın TL cinsinden yapılması durumunda elde edilen hasılatlar için götürü gider kaydı mümkün bulunmamaktadır.

Nakliyenin Türk Lirası karşılığında yapılması durumunda götürü gider uygulamasından istifade etmek mümkün bulunmamakta olup, taşıma işini döviz karşılığı yapan nakliyeciler söz konusu döviz cinsinden taşımacılık hasılatını götürü gider uygulamasında dikkate alabileceklerdir.

C- YURT DIŞINDA YAPILAN İNŞAAT, ONARMA, MONTAJ VE TEKNİK HİZMETLERDEN SAĞLANAN HASILAT

“Mükelleflerin bu faaliyetlerinden elde edilen ve genel esaslar çerçevesinde tevsik edilen döviz cinsinden yurt dışı hasılatı ifade etmektedir. Mükellefler bu işlerden elde ettikleri hasılatın binde beşini aşmamak şartıyla götürü olarak hesapladıkları giderleri, söz konusu yurt dışı faaliyetlerden sağlanan kazançlardan düşecekler ve kalan kısmı Türkiye'deki genel netice hesaplarına intikal ettireceklerdir. Yurt dışı faaliyetlerin karla sonuçlanmaması götürü gider kaydıyla gider yazılmasına engel teşkil etmemektedir.”[4]

III- GÖTÜRÜ OLARAK HESAPLANAN GİDERLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ

Yukarıda yapılan açıklamalar paralelinde hesaplanan götürü gider doğrudan sonuç hesaplarıyla ilişkilendirilerek kurum kazancının tespitinde indirim unsuru olarak kayıtlara alınır. Yapılan hesaplamalara göre elde edilen hasılatın binde beşi kadar tutar götürü gider kaydıyla gider yazıldıktan sonra, bu tutarı aşan kısım varsa K.K.E.G. olarak hesaplara intikal ettirilir.

Örnek: (X) A.Ş. 2011 hesap döneminde ihracat işlemleri dolayısıyla toplam 1.020.000 dolar (FOB bedeli 1.000.000 dolar) hasılat elde etmiştir. İhracata ilişkin taşımaların tamamı döviz karşılığı yaptırılmıştır. Ayrıca şirketin 2.000.000 dolar tutarında ihraç kayıtlı teslimi bulunmaktadır. Şirketin 2011 yılında söz konusu ihracat işlemlerine ilişkin olarak çeşitli sebeplerle belgelendiremediği 8.000 dolar gideri bulunmaktadır.

Buna göre; ihracata ilişkin taşımanın başkasına döviz karşılığı yaptırıldığı durumda gümrük çıkış beyannamesinde yer alan FOB değer ihracat hasılatı olarak kabul edildiğinden, götürü giderin hesaplanmasında ihracata ilişkin FOB Değeri (1.000.000) esas alınmalıdır. Ayrıca 233 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde belirtildiği üzere ihraç kayıtlı teslimlere ilişkin götürü gider kaydıyla işlem yapılması mümkün olmadığından, söz konusu hasılat hesaplamalara dahil edilmez.

Sonuç olarak götürü gider kaydıyla ticari kazançtan indirilebilecek tutar 5.000 dolar olarak hesaplanır, belgesiz olarak yapılan 8.000 TL’nin tamamı sonuç hesaplarına aktarılırken bu tutarın 3.000 TL tutarındaki K.K.E.G olarak beyannamede matraha dahil edilir.

IV- SONUÇ

Götürü gider uygulaması yurt dışı faaliyetlerde bulunan mükelleflerin yaşadıkları sıkıntıları bir nebze gidermek için sağlanan kolaylık niteliğinde olup, mükelleflerin yurtdışında yaptıkları bir harcamanın olması ve bu tutarları belgeleyememiş olmaları gerekmektedir. Götürü gider kaydıyla belgesiz yapılan harcamaların gider yazılabilmesi için yukarıda açıklanan kurallara uyulması oldukça önemlidir. Zira uygulama art niyetli tasarruflara açık olup, şartların tam olmaması durumunda beklenmedik sonuçlar doğurabilir.

Hüseyin ASLAN*

E-Yaklaşım

(*) SMMM

[1] Dn. VDGK’nın, 10.12.1999 tarih ve E. 1999/173, K. 1999/546 sayılı Kararı; Bkz. Hasan YALÇIN, Ticari Kazanç, Kurum Kazancı ve Serbest Meslek Kazancının Tespitinde Giderler, Uygulama Yayıncılık, İstanbul 2011, s. 375

[2] Dn. 4. D.’nin, 17.03.1999 tarih ve E. 1998/594, K. 1999/1152 sayılı Kararı.

[3] 194 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği.

[4] 194 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği.

------------------------------------------------------------------------------------------------------

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.