Bilindiği üzere, kiralama işlemi mal ve haklara ilişkin olarak yapılmaktadır.

I- GİRİŞ

Yapılan kiralama işlemi sonucu bazı nedenlerle kiracı kira bedelini ödemekte temerrüde düşmekte, kiralayanlar da bu durumda kira bedelinin tahsili ve kiralanan varlığın iadesi için dava yoluna başvurmaktadırlar. Dava sonucu kira bedeliyle birlikte faiz ödenmesine de karar verilebilmektedir.

Bu yazımızda,  kira bedellerinin ödenmemesi nedeniyle açılan davalar sonucu verilen yargı kararına göre ödenmesi gereken kira bedeli ve faizin gelir vergisi karşısındaki durumu anlatılmaya çalışılacaktır.

II- GAYRİMENKUL SERMAYE İRADI

A- GAYRİMENKUL SERMAYE İRADI

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun([1]) 70. maddesinin birinci fıkrasında, 1-8 numaralı bentlerde yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratların gayrimenkul sermaye iradı olduğu ifade edilmiştir.

Buna göre, GVK’nın 70. maddesinde sayılan mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkul sermaye iradını oluşturmaktadır.

Tüccarlara ait olsa dahi, işletmeye dahil bulunmayan gayrimenkullerle hakların kiraya verilmesinden elde edilen gelir de gayrimenkul sermaye iradı kabul edilir.

GVK’nın 72. maddesinde de belirtildiği üzere, gayrimenkul sermaye iratlarında, gayrisafi hasılat, 70. maddede sayılan mal ve hakların kiralanması karşılığında bir takvim yılı içinde o yıla veya geçmiş yıllara ait olarak nakden veya aynen tahsil edilen kira bedelleridir. Dolaysıyla, kira gelirinde, gelirin elde edilmesi tahsil esasına bağlanmıştır. Tahsil esasına göre kira gelirinin vergilendirilmesi için nakden veya ayni olarak tahsil edilmiş olması gerekmektedir.

Kira bedelinin nakden tahsil edilmesi, kiranın Türk parası veya yabancı para ile ödenmesini ifade etmektedir. Mükelleflerce o yıla veya geçmiş yıllara ait olarak tahsil edilen kira bedelleri tahsil edildiği yılın hasılatı sayılır. Örneğin;  2009 ve 2010 yılları kira gelirleri topluca 2011 yılında tahsil edilirse; 2011 yılının geliri olarak dikkate alınacaktır. Buna karşın, gelecek yıllara ait olup peşin tahsil edilen kira bedelleri, ilgili yılın geliri olarak kabul edilerek ilgili yıllarda beyan edilir. Örneğin; 2012 ve 2013 yılları kira gelirleri topluca 2011 yılında tahsil edilirse; her yıla ait kira bedeli ilgili yılda yani 2012 ve 20013 yıllarında beyan edilecektir. www.muhasebenet.net

GVK’nın 71. maddesinde, gayrimenkul sermaye iradında safi iradın, gayrisafi hasılattan iradın sağlanması ve idamesi için yapılan giderler indirildikten sonra kalan müspet fark olduğu belirtilmiştir. Ayrıca, GVK’nın 74. maddesinde de safi iradın tespiti için, 21. maddeye göre istisna edilen gayrisafi hasılata ilişkin kısım hariç olmak üzere, gayrisafi hasılattan indirilebilecek giderler sayılmış ve bununla birlikte aynı maddede 70. maddede sayılan hakları kiraya verenler dışındaki kira geliri elde eden mükelleflere diledikleri takdirde söz konusu giderlerin yerine gayrisafi hasılatın %25’ini götürü olarak hasılattan indirerek safi iradı tespit etme hakkı tanınmıştır.

Buna göre, gayrimenkul sermaye iradında safi irat iki ayrı şekilde tespit edilebilmektedir.

- Gerçek Gider Yöntemi; elde edilen gayrisafi irattan GVK’nın 74. maddesinde sayılan giderlerin düşülmesi sonucu safi irada ulaşılan yöntemdir.

- Götürü Gider Yöntemi; gayrisafi irattan istisna miktarı düşüldükten sonra kalan tutarın %25’inin düşülmesi sonucu safi irada ulaşılan yöntemdir.

Götürü veya gerçek gider yönteminin seçimi, taşınmaz malların tümü için yapılır. Bunlardan bir kısmı için gerçek gider, diğer kısmı için götürü gider yöntemi seçilemez. 

B- GAYRİMENKUL SERMAYE İRADININ VERGİLENDİRİLMESİ

Gayrimenkul sermaye iradına konu GVK’nın 70. maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması karşılığında yaptıkları ödemelerden dolayı, GVK’nın 94. maddesinde sayılan, kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçilerin, kira bedelleri üzerinden tevkifat yapmaları zorunludur.

Üzerinden tevkifat yapılacak kira bedeli brüt tutar olup, tespit edilecek olan brüt tutar üzerinden %20 oranında gelir vergisi kesintisi yapılması gerekmektedir. Yapılacak vergi kesintisi, gelecek aylara veya yıllara ait olmak üzere peşin ödenen kira bedeli üzerinden de yapılacaktır.

Beyana tabi geliri yalnızca gayrimenkul sermaye iradından ibaret olan mükelleflerden;

— Bir takvim yılı içinde elde ettiği mesken kira geliri, GVK’nın 21. maddesinde belirtilen istisna tutarını (2011 yılı için 2.800 TL) aşanlar,

— İşyeri kira geliri üzerinden vergi kesintisi yapılanlardan, kira gelirinin brüt tutarı beyanname verme sınırını (2011 yılı için 23.000 TL) aşanlar,

— Bir takvim yılı içinde mal ve hakların kiralanmasından elde edilen gelirlerden kesinti ve istisna uygulamasına konu olmayan ve tutarı beyanname verme sınırını (2011 yılı için 1.170 TL) aşanlar,

yıllık gelir vergisi beyannamesi vermek zorundadırlar.

III- MENKUL SERMAYE İRADI

A- MENKUL SERMAYE İRADI

Menkul sermeye iradı, GVK’nın 75. maddesinde, sahibinin ticari, zirai veya mesleki faaliyeti dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden oluşan sermaye dolayısıyla elde edilen kar payı, faiz, kira ve benzeri iratlar olarak tanımlanmış ve aynı maddede menkul sermaye iratları 15 bent halinde sayılmıştır.

B- ALACAK FAİZİ VE VERGİLENDİRİLMESİ

GVK’nın 75/6. maddesinde her nevi alacak faizlerinin (adi, imtiyazlı, rehinli, senetli alacaklarla cari hesap alacaklarından doğan faizler ve kamu tüzel kişilerince borçlanılan ve senede bağlanmış olan meblağlar için ödenen faizler dahil) menkul sermaye iradı olduğu belirtilmiştir.

Alacak faizinin menkul sermaye iradı sayılabilmesi için süreklilik arz eden ödünç para verme işlemi kapsamında olmaması gerekmektedir. Çünkü, ödünç para verme işlemin süreklilik arz etmesi durumunda kazancın niteliği ticari kazanç olmaktadır. Ayrıca, alacak faizinin menkul sermaye iradı sayılması için bir sözleşmeye dayanması zorunlu değildir. Alacak için faiz ödenmesi mahkeme kararına veya kanun emrine dayanabilir. Bu durumda da alacak dolayısıyla elde edilen faiz menkul sermaye iradıdır. Ayrıca, 25 No.lu GVK Sirküleri’nde([2]), kiracıların kira bedellerini ödememeleri nedeniyle açılan davalar sonucu verilen yargı kararlarına göre ödenmesine karar verilen faizin alacak faizi niteliğinde olup, menkul sermaye iradı olarak vergilendirilmesi gerektiği belirtilmiştir.

Bununla birlikte, GVK’nın 94. maddesinde tevkifat yapılması gereken ödemeler arasında alacak faizleri yer alamamaktadır. Dolayısıyla, ödünç verme veya diğer nedenlerden dolayı ortaya çıkan alacak faizi ödemelerinden dolayı GVK’nın 94. maddesinde sayılan kişi ve kurumların tevkifat yapma zorunluluğu bulunmamaktadır.

GVK’nın 86. maddesine göre, bir takvim yılı içinde elde edilen ve toplamı 2011 yılı için 1.170 TL’yi aşan tevkifat ve istisna uygulamasına konu olmayan menkul ve gayrimenkul sermaye iratları beyan edilmeyecektir. Dolayısıyla, tevkifata tabi olmayan ve menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarının beyanı yıllar itibariyle belirlenen tutarı aşmalarına bağlıdır. Bir takvim yılı içinde elde edilen alacak faizinin beyan edilmesi için, o yıl içinde elde edilen tevkifata tabi olmayan diğer menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarıyla birlikte değerlendirilerek belirlen söz konusu tutarı aşmaları halinde beyan edilmeleri, söz konusu tutarı aşmamaları halinde ise beyan edilmemeleri gerekmektedir.

IV- DAVA YOLUYLA ÖDENMESİNE KARAR VERİLEN KİRA VE FAİZİN GELİR VERGİSİ AÇISINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ

Yargı kararlarına göre tahsil edilen kira ve faiz gelirlerinin vergilendirilmesi hakkındaki açıklamalara 25 No.lu GVK Sirküleri’nde yer verilmiş olup, söz konusu Sirkülerin ilgili bölümleri aşağıya alınmıştır.

“1. Giriş

Yargıya intikal eden kira anlaşmazlıklarında, yargı kararlarına göre tahsil edilen kira ve faiz gelirlerinin vergilendirilmesine ………ilişkin açıklamalar bu Sirküler’in konusunu oluşturmaktadır.

2. Yargı Kararlarına Göre Tahsil Edilen Kira ve Faiz Gelirlerinin Vergilendirilmesi

2.1. Elde Edilen Gelirin Niteliği

Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddesinin birinci fıkrasında, maddede belirtilen mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratların gayrimenkul sermaye iradı olduğu, 71. maddesinde ise gayrimenkul sermaye iradında safi iradın, gayrisafi hasılattan iradın sağlanması ve idamesi için yapılan giderler indirildikten sonra kalan müspet fark olduğu belirtilmiştir.

Aynı Kanun’un 75. maddesinin birinci fıkrasında, sahibinin ticari, zirai veya mesleki faaliyeti dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden müteşekkil sermaye dolayısıyla elde ettiği kar payı, faiz, kira benzeri iratlar menkul sermaye iradı olarak nitelendirilmiş, ikinci fıkrasının 6 numaralı bendinde ise her nevi alacak faizleri (adi, imtiyazlı, rehinli, senetli alacaklarla cari hesap alacaklarından doğan faizler ve kamu tüzel kişilerince borçlanılan ve senede bağlanmış olan meblağlar için ödenen faizler dahil) kaynağına bakılmaksızın menkul sermaye iradı olarak sayılmıştır.

Bu hükümlere göre, kiracıların kira bedellerini ödememeleri nedeniyle açılan davalar sonucu verilen yargı kararlarında, kira bedelinin yanı sıra yasal faiz ödenmesine de karar verilmiş olması halinde, tahsil edilen kira bedelinin gayrimenkul sermaye iradı, faiz gelirinin ise menkul sermaye iradı olarak vergilendirilmesi gerekir.

……

2.3. Gelir Vergisi Tevkifatı

Kiracının, Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin birinci fıkrasında sayılan tevkifat yapmakla sorumlu olanlar arasında bulunması durumunda, ödenen kira bedeli üzerinden aynı maddenin 94/5-a bendine göre gelir vergisi tevkifatı yapılması, alacak faizleri ise anılan maddede vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratlar arasında sayılmadığından vergi tevkifatına tabi tutulmaması gerekir.

……”

denilmektedir.

Yazımızın II ve III. bölümünde gayrimenkul sermaye iradı ve menkul sermaye iradı hakkında yapmış olduğumuz açıklamalar doğrultusunda ve 25 No.lu GVK Sirküleri’nde yer verilen yargı kararlarına göre tahsil edilen kira ve faiz gelirlerinin vergilendirilmesi konusundaki açıklamalar birlikte değerlendirildiğinde; açılan davalar sonucu verilen yargı kararlarına göre; GVK’nın 70. maddesinde sayılan mal ve hakların kiralanmasından dolayı ortaya çıkan anlaşmazlıklar sonucu ödenmesine karar verilen kira bedeli gayrimenkul sermaye iradı; ödenmesine karar verilen faiz ise GVK’nın 75/6. maddesinde sayılan alacak faizi niteliğinde olup, menkul sermaye iradıdır.

Bu doğrultuda, yargı kararına göre ödenmesine karar verilen kira bedeli gayrimenkul sermaye iradının vergilendirilmense ilişkin hükümlere, faiz ise menkul sermaye iradının vergilendirilmesine ilişkin hükümlere tabidir.

Yargı kararına göre ödenmesine karar verilen kira bedelinin vergilendirilmesi yazımızın II. bölümünde ayrıntılı olarak açıklanmış olmakla birlikte burada kısaca değinecek olursak;

— Kira bedeli, iktisadi işletmeye dahil olmayan bir konutun kiralanmasından elde edilmekte ise, kira bedelinin GVK’nın 21. maddesinde belirtilen istisna tutarının (2011 yılı için 2.800 TL) üzerinde olması halinde istisna miktarı düşülmek suretiyle kalan miktar gayri menkul sermaye iradı olarak beyan edilecek, istisna haddinin altında kalması haline beyan edilmeyecektir. Beyan edilecek olan gayrimenkul sermaye iradı için GVK’nın 75. maddesinde belirtilen gerçek veya götürü usulde gider yöntemi seçilerek safi irada ulaşılacak vergi bu miktar üzerinden hesaplanacaktır.

— Kira bedelinin, GVK’nın 94. maddesinde sayılan ve tevkifat yapmak zorunda olan kişi ve kurumlara yapılan işyeri kiralamasından elde edilmesi halinde, yargı kararına göre ödenmesine karar verilen kira bedeli net tutar olduğundan brüt tutar tespit edilerek bu tutar üzerinden %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir. Kiralayanın gelirinin yalnızca gayrimenkul sermaye iradından ibaret olması ve beyanname verme sınırının (2011 yılı için 23.000 TL) aşılması halinde beyan edilecek tevkifat yoluyla kesilen vergiler hesaplanan vergiden mahsup edilecektir.

— Kira bedelinin, GVK’nın 94. maddesine göre tevkifat yapmak zorunda olmayan kişi ve kurumlara yapılan işyeri kiralamalarından elde edilmesi ve yalnızca bu gelirden ibaret olması halinde, kira bedelinin beyanname verme sınırını (2011 yılı için 1.170 TL) aşması halinde beyan edilecektir.

Yargı kararına göre ödenmesine karar verilen faiz alacak faizi olup vergilendirilmesi yazımızın III. bölümünde ayrıntılı olarak açıklanmış olmakla birlikte burada kısaca değinecek olursak;

— Elde edilen gelirin yalnızca bu faizden ibaret olması halinde, GVK’nın 86. maddesine göre, söz konusu miktar 2011 yılı için 1.170 TL’yi aşması durumunda beyan edilecek, aşamaması durumunda beyan edilmeyecektir. Tevkifat ve istisna uygulamasına konu olmayan başka bir menkul ve gayrimenkul sermaye iradı geliri bulunması halinde beyan sınırının tespitinde bu gelirler de dikkate alınacaktır.

Ancak, ödenmesine karar verilen faiz, alacak faizi olarak kabul edilip menkul sermaye iradı sayılmakla birlikte, söz konusu faiz ödemesini GVK’nın 94. maddesinde sayılan ve tevkifat yapmak zorunda olan kişi ve kurumlarca yapılsa dahi, alacak faizi GVK’nın 94. maddesi vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratlar arasında sayılmadığından vergi tevkifatına tabi tutulmayacaktır.

Bununla birlikte, Maliye Bakanlığı’nın “Yargı Kararına Göre Tahsil Edilen Kira ve Faizin Vergilendirilmesi” hakkındaki Özelgesinde([3]);

“Kiracıların kira bedellerini ödememeleri nedeniyle açılan davalar sonucu verilen yargı kararlarında, kira bedelinin yanı sıra yasal faiz ödenmesine de karar verilmiş olması halinde, tahsil edilen kira bedelinin, Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddesine göre gayrimenkul sermaye iradı, faiz ve tazminatların ise aynı Kanun’un 75. maddesine göre menkul sermaye iradı olarak vergilendirilmesi gerekir.

…….                                

Kiracının, Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin birinci fıkrasında sayılan tevkifat yapmakla sorumlu olanlar arasında bulunması durumunda, ödenen kira bedeli üzerinden aynı maddenin 94/5-a bendine göre gelir vergisi tevkifatı yapılması, alacak faizleri ise anılan maddede vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratlar arasında sayılmadığından vergi tevkifatına tabi tutulmaması gerekir.”

denilmekte olup, özelgede, yargı kararına göre ödenmesine karar verilen kira bedeli ve faizin, GVK’nın 94. maddesinde sayılan ve tevkifat yapmak zorunda olan kişi ve kurumlarca ödenmesi halinde, kira bedeli üzerinden brüte ulaşılarak tevkifat yapılması, faiz üzerinden ise tevkifat yapılmaması yönünde görüş belirtilmiştir.        

V- SONUÇ

Yargı kararlarına göre, ödenmesine karar verilen kira bedeli gayrimenkul sermaye iradı, faiz ise alacak faizi niteliğinde olup, menkul sermaye iradıdır.

Bununla birlikte, yargı kararına göre ödenmesi gereken kira bedeli ve faizi ödeyecek olan kişi veya kurumun, GVK’nın 94. maddesinde sayılan ve tevkifat yapmak zorunda kişi ve kurumlardan olması halinde, kira bedeli üzerinden tevkifat yapması gerekirken, faiz üzerinden ise tevkifat yapması gerekmemektedir.

İbrahim ERCAN*

E-Yaklaşım

(*)         Vergi Müfettişi

([1])            06.01.1961 tarih ve 10700 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

([2])            09.07.2004 tarih ve GVK-25/2004-17 sayılı Gayrimenkul Sermaye İradı-1 Sirküleri

([3])            MB.’nin, 31.03.2004 tarih ve B.07.0.GEL.0.43/4309-632/14284 sayılı Özelgesi

-------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.