I. Yasal düzenlemeler

A. 5084 Sayılı Kanun

Bazı illerde vergi ve sigorta primi teşvikleri uygulamak, enerji desteği sağlamak ve yatırımlara bedelsiz arsa ve arazi temin etmek suretiyle yatırımları ve istihdam imkânlarını arttırmak amacıyla çıkarılan 5084 sayılı "Yatırımların ve İstihdamın Teşviki ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun" 6 Şubat 2004 tarihli Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe girmiştir.

Sözü geçen Kanun'un 3. maddesinde, 31.12.2008 tarihine kadar uygulanmak üzere Kanun'da belirtilen illerde belli sayıda işçi çalıştıran mükelleflerin iş yerlerinde fiilen çalışan işçilerin ücretleri üzerinden hesaplanan gelir vergisinin belli bir oranının muhtasar beyanname üzerinden tahakkuk eden vergiden terkin edileceğine ilişkin düzenleme bulunmaktadır. Bu oran organize sanayi veya endüstri bölgelerinde kurulu iş yerleri için % 100, diğer yerlerdeki iş yerleri için % 80'dir. Ancak terkin edilecek tutar, işçi sayısı ile asgari ücret üzerinden ödenmesi gereken gelir vergisinin çarpımı sonucu bulunacak değer üzerinden yukarıda belirtilen oranlara göre saptanan tutarı aşamaz.

5838 sayılı Kanunla yukarıda belirtilen teşvik süresi 31.12.2009 tarihine kadar uzatılmıştır. 5084 sayılı Kanunun 7. maddesinin (h) bendi ile de teşvikin, teşvik kapsamına giren illerdeki yeni yatırımlardan 31.12.2007 tarihine kadar tamamlananlar için beş yıl, 31.12.2008 tarihine kadar tamamlananlar için dört yıl, 31.12.2009 tarihine kadar tamamlananlar için üç yıl süreyle uygulanacağı öngörülmüştür.

Bu düzenlemeler uyarınca söz konusu teşvikin süresi en son olarak 31.12.2012 tarihinde son bulmaktadır.

B. Gelir Vergisi Kanunu

6 Haziran 2008 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan 5766 sayılı "Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunda ve Bazı Kanunlarda

Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun"un 8. maddesiyle Gelir Vergisi Kanunu'nda bazı değişikler yapılmıştır. Bunlardan biri de ilgili maddenin 1. fıkrasının (ç) bendi ile Gelir Vergisi Kanunu'na eklenen geçici 73. maddedir.

1 Ocak 2008 tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren geçici 73. maddede, 5084 Sayılı Kanun'un 3. maddesi kapsamında gelir vergisi stopajı teşviki uygulanan ücretlerin vergilendirilmesinde, öncelikle Kanun'un 32. maddesinde yer alan asgari geçim indiriminin dikkate alınması gerektiği hükmü yer almaktadır. Maddenin devamında ise bu hükmün uygulanmasına ilişkin esas ve usullerin Maliye Bakanlığı tarafından belirleneceğine hükmedilmiştir.

Bu hüküm kapsamında geçici 73. maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar, 24 Haziran 2008 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan 267 seri numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliği ile belirlenmiştir.

II. İptal kararı ve gerekçeleri

Anayasa Mahkemesi, 5766 sayılı Kanun'un 8. maddesiyle Gelir Vergisi Kanunu'na eklenen geçici 73. maddenin Anayasa'ya aykırı olduğuna ve iptaline karar vermiştir. Ancak bu karar sadece 5766 Sayılı Kanun'un Resmi Gazete'de yayımlandığı tarihten (6 Haziran 2008) önce yatırıma başlayan ve gelir vergisi stopajı teşvikinden faydalanması gereken mükellefler yönünden geçerlidir.

22 Aralık 2011 tarihinde oybirliği ile alınan bu karar (Esas Sayısı: 2010/7, Karar Sayısı: 2011/172), 14 Şubat 2012 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanmıştır.

Anayasa Mahkemesi kararının "İtirazın Gerekçesi" başlıklı bölümünde Gelir Vergisi Kanunu'nun geçici 73. maddesi ile yapılan düzenlemenin gelir vergisi stopajı teşvik tutarında bir azalmaya neden olduğu şu şekilde ifade edilmiştir:

"5084 sayılı Yasa ile teşvik kapsamındaki illerde yatırım yapan mükelleflere, çalıştırdıkları işçilerin ücretlerinden kesip beyan ettikleri gelir vergisinin % 80'i veya tamamı terkin edilmek suretiyle doğrudan teşvik olarak aktarımı sağlanmışken, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 32. maddesinde yer alan asgari geçim indirimine ilişkin düzenlemenin, gelir vergisi stopajı teşviki uygulanan ücretlerin vergilendirmesinde öncelikle dikkate alınması gerektiği yönündeki aynı Kanun'un geçici 73. maddesindeki düzenleme ile dolaylı yoldan (yatırımcıların hesapladıkları gelir (stopaj) vergisi matrahını azaltmak suretiyle) asgari geçim indirimine isabet eden gelir vergisi tutarı kadar gelir (stopaj) vergisi teşviki ortadan kaldırılmaktadır."

Buradaki önemli konu ve dolayısıyla iptal gerekçesi, teşvik tutarının azaltılması değildir. Gelir Vergisi Kanunu'na geçici 73. maddenin eklenmesini sağlayan 5766 Sayılı Kanun'un 6 Haziran 2008 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanmasına rağmen, bu düzenlemenin yürürlük tarihinin 1 Ocak 2008 olarak belirlenmiş olmasıdır. Kararda yükümlüler için uygulanacak gelir vergisi stopajı teşvik sisteminin geriye dönük olarak değiştirilmesiyle belirlilik ve öngörülebilirlik ilkelerinin ihlal edilmiş; yatırımcının, teşvikli yatırıma başladığında yürürlükte olan kurallar yerine, daha az teşvikten yararlanacağı, yatırımı yaparken bilmediği kurallarla karşı karşıya kaldığı belirtilmiştir. Bu nedenle 6 Haziran 2008 tarihinden önce başlayan ve bu tarihten sonra da devam eden teşvikli yatırımlar için yasayla geriye dönük olarak açık bir müdahale yapılmıştır. 5084 sayılı Kanun kapsamındaki yatırımcılar gelir vergisi stopajı teşviki sisteminde öncelikle asgari geçim indiriminin uygulanacağını, bu uygulamanın da 1 Ocak 2008 tarihine kadar geriye yürütüleceğini, 6 Haziran 2008 tarihinde öğrenmişlerdir. … geçmişte başlayan yatırım teşvikleri geriye dönük olarak azaltılmıştır. Kanun'un yayımı tarihinden öncesine yönelik bir düzenleme getirmesi, bu tarihten önce yatırıma başlayan yükümlülerin öngöremeyecekleri şekilde, aleyhlerine sonuç doğurmuştur.

III. İptal kararının sonuçları

Anayasa Mahkemesi'nin söz konusu iptal kararı ile;

• 5084 Sayılı Kanun‘un 3. maddesi kapsamında 6 Haziran 2008 tarihinden önce yatırımlarına başlamış olup, Gelir Vergisi Kanunu'nun geçici 73. maddesi uyarınca asgari geçim indirimini dikkate almak suretiyle hesapladıkları vergileri beyan ettikleri muhtasar beyannamelerini ihtirazi kayıtla vermiş ve daha sonra dava yoluna başvurmuş olan mükelleflerin açmış oldukları davalarda mahkemeler, ilgili Anayasa Mahkemesi Kararı'nın iptal hükmü doğrultusunda bahsi geçen mükelleflerin taleplerinin kabulü ve fazladan tahsil olunan vergilerin iadesi yönünde hüküm tesis edeceklerdir.
• Aynı Kanun kapsamında; yine 6 Haziran 2008 tarihinden önce yatırımlarına başlamış olmakla birlikte, geçici 73. madde uyarınca asgari geçim indirimini dikkate almak suretiyle hesapladıkları vergileri beyan ettikleri muhtasar beyannamelerini ihtirazi kayıt olmaksızın vermiş ya da ihtirazi kayıtla vermiş olmakla birlikte dava açmamış mükellefler için ise dava yoluna başvurma imkânı kalmamıştır. Ancak mükelleflerin Vergi Usul Kanunu'nun 116 ve devamı maddeleri uyarınca "Vergilendirme Hataları" kapsamında; ilgili vergi dairesine düzeltme, ardından Maliye Bakanlığı'na şikayet ve akabinde dava yoluna başvurmaları mümkündür.
• Öte yandan, mezkur Kanun kapsamında yatırımlarına 6 Haziran 2008 tarihinden sonra başlamış olup, söz konusu yatırımlarını her halükarda 31.12.2009 tarihinden evvel tamamlayarak 5084 Sayılı Kanun çerçevesinde gelir vergisi stopajı teşvikinden 31.12.2012 tarihine kadar faydalanmaya hak kazanan mükellefler yönünden ise ilgili Anayasa Mahkemesi Kararı'nın iptal hükmüne istinaden herhangi bir iade hakkı doğmamaktadır. Söz konusu mükellefler 31.12.2012 tarihine kadar verecekleri muhtasar beyannamelerinde asgari geçim indirimini dikkate almaya devam edeceklerdir.

Bununla birlikte; Anayasa Mahkemesi'nin iptal kararı doğrultusunda oluşacak hukuki durumun netleşmesi açısından, kanun koyucu tarafından konuya ilişkin olarak yasal bir düzenleme yapılmasının faydalı olacağı görüşündeyiz. E&Y

---------------------------------------------------------------------------------------------------

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.