I- GİRİŞ

Ekonomideki temel yapı taşlarından biri olan şirketler, ticari anlamda kâr elde etmek üzere kurulurlar. Şirketler kazanç elde ederek, kârlılıklarını devamlı kılarak veya arttırarak varlıklarını devam ettirebilmektedirler. Ancak kimi zaman, ekonomik faaliyetlerin sonucu zararla da sonuçlanabilmektedir. Zarar mahsubu müessesesi, mükelleflere vergisel açıdan belli şartları taşımak şartıyla oluşan zararların elde edilen kazançlardan mahsubu imkanı tanımaktadır. Mükelleflerin zarar mahsubu işlemini gerçekleştirirken ilgili mevzuatta açıklanan hususlara dikkat ederek hareket etmesi gerekmektedir. Zarar mahsubu sırasında uyulması gereken en fazla şekli unsur, yurt dışı zararların mahsubunda bulunmaktadır. Makalemizde ülkemizdeki meri kanunlar açısından kurumların yurt dışı zararlarının mahsubuna ilişkin uygulamaya değinilecektir.

II- YASAL DÜZENLEME

Kurumların yurt dışı faaliyetlerinden doğan zararlarının mahsubuna ilişkin Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 9. maddesinin ilgili bölümü şu şekildedir: “b) Türkiye’de kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarla ilgili olanlar hariç olmak üzere, beş yıldan fazla nakledilmemek şartıyla yurt dışı faaliyetlerden doğan zararlar;

1) Faaliyette bulunulan ülkenin vergi kanunlarına göre beyan edilen vergi matrahlarının zarar dahil, her yıl o ülke mevzuatına göre denetim yetkisi verilen kuruluşlarca rapora bağlanması,

2) Bu raporun aslı ile tercüme edilmiş bir örneğinin Türkiye’deki ilgili vergi dairesine ibrazı halinde indirim konusu yapılır.

Denetim kuruluşlarınca hazırlanacak raporun ekinde yer alan vergi beyanlarının, bilanço ve gelir tablosunun, o ülkedeki yetkili mali makamlarca onaylanması zorunludur. Faaliyette bulunulan ülkede denetim kuruluşu olmaması halinde, her yıla ait vergi beyannamesinin, o ülke yetkili makamlarından alınan birer örneğinin mahallindeki Türk elçilik ve konsoloslukları, yoksa orada Türk menfaatlerini koruyan ülkenin aynı mahiyetteki temsilcilerine onaylatılarak, aslının ve tercüme edilmiş bir örneğinin ilgili vergi dairesine ibrazı yeterlidir.

Türkiye’de indirim konusu yapılan yurt dışı zararın, ilgili ülkede de mahsup edilmesi veya gider yazılması halinde, Türkiye’deki beyannameye dahil edilecek yurt dışı kazanç, mahsup veya gider yazılmadan önceki tutardır.”

III- YURT DIŞI FAALİYETLERDEN DOĞAN ZARARLARIN MAHSUBU

Kurumların yurt dışı faaliyetlerinden zarar doğması halinde, maddede belirtilen koşullar dahilinde yurt dışı zararların kurum kazancından indirilebilmesi mümkün bulunmaktadır. Kurumlar Vergi Kanunu’nun 9/1-b maddesi ile yurt dışı zararların mahsup edilmesine ilişkin bir takım şartlar taşımaktadır.(bu cümle biraz düşük olmuş gibi). Yurt dışında oluşan zararların Türkiye’de mahsup edilebilmesi için, yurt dışı faaliyetin ayrı bir şirket kurulmadan, yurt dışında kurulacak şube vasıtasıyla gerçekleştirilmesi gerekir. Aksi durumda yurt dışında oluşan zararın Türkiye’de mahsubu mümkün değildir. Buna göre öncelikli olarak; kurumların yurtdışı faaliyetlerinden doğan zararların mahsup edilebilmesi için bu zararların Türkiye’de kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarla ilgili olmaması ve beş yıldan fazla devredilmemesi gerekmektedir. Dolayısıyla beş yıldan fazla dönem itibarıyla devredilen zararların mahsup edilme imkanı ortadan kalkmaktadır. Türkiye’de indirim konusu yapılan yurt dışı zararların ilgili ülkede mahsup edilmesi veya gider yazılması halinde, Türkiye’de beyannameye dahil edilecek yurt dışı kazanç, mahsup ya da gider yazılmadan önceki tutar olacaktır.

Kurumlar Vergisi Tebliği’nde kanun hükmüne göre uyulması gereken diğer hususlar ise şu şekilde izah edilmiştir:

IV- YURT DIŞI ZARARLARIN TEVSİKİ

Kurumların yurt dışı faaliyetlerinden doğan zararlarını, Türkiye’de beyan ettikleri kazançlardan indirebilmeleri için faaliyette bulundukları ülkenin vergi kanunlarına göre beyan ettikleri vergi matrahlarını (zarar dahil), her yıl o ülke mevzuatına göre denetim yetkisini haiz kuruluşlara incelettirip rapora bağlatmaları ve bu raporun aslı ile birlikte tercüme edilmiş bir örneğini Türkiye’deki ilgili vergi dairesine vermeleri şarttır. Ayrıca, söz konusu denetim kuruluşlarınca hazırlanan rapor ekinde yer alacak vergi beyanları ile bilanço ve gelir tablosunun, yabancı ülkedeki yetkili makamlara onaylatılması zorunludur. Faaliyette bulunulan yabancı ülkede denetim yetkisini haiz bir denetim kuruluşunun olmaması halinde, her yıla ait vergi beyannamesi ve eki bilanço ile gelir tablosunun, yabancı ülkenin yetkili makamlarından alınacak veya onaylatılacak birer örneğinin, mahallindeki Türk elçilik veya konsoloslukları, yoksa orada Türk menfaatlerini koruyan ülkenin aynı mahiyetteki temsilcilerine onaylatılarak, aslının ve tercüme edilmiş bir örneğinin ilgili vergi dairesine verilmesi gereklidir.

A- DENETİM YAPTIRMA ZORUNLULUĞU

Yurt dışı zararlarını Türkiye’de beyan ettikleri kazançlarından indirmek isteyen kurumların yurt dışı faaliyet sonuçlarını yukarıdaki esaslara göre tevsik etmeleri şarttır. Mükelleflerin yurt dışı zararlarını mahsup edebilmeleri için maddede belirtilen esaslara göre hazırlanmış son beş yıla ilişkin raporlarını ilgili vergi dairesine ibraz etmiş olmaları gerekmektedir.

Örnek: (XYZ) A.Ş. yurt içi faaliyetlerinin yanında yurt dışında da faaliyette bulunmaktadır. Şirketin 2004-2011 yılları arasında yurt dışında gerçekleştirdiği faaliyetlerine ilişkin faaliyet sonuçları şu şekildedir.

(XYZ) A.Ş. 2004 yılından 2010 hesap dönemine kadar geçen dönemlerde kar edip, 2011 hesap döneminde zarar etmiştir. Mükellef kurum, yurt dışındaki faaliyetlerine ilişkin ilgili ülkede denetim yetkisini haiz denetim kuruluşlarından alacağı, son beş yıla ait raporlarını ilgili yıllarda bağlı olduğu vergi dairesine ibraz etmiş olması halinde, 2011 hesap dönemine ilişkin yurt dışı zarar tutarını, Türkiye’de kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarla ilgili olanlar hariç olmak üzere, indirim konusu yapması mümkün bulunmaktadır. Mükellef kurum söz konusu raporları kazançların elde edildiği yıl itibarıyla bağlı bulunduğu vergi dairesine ibraz etmemiş olması durumunda ise; bu dönemlere ilişkin raporların (son beş yıla ait) zararın mahsup edileceği ilgili dönemde ibraz etmek suretiyle de 2011 yılına ilişkin zarar mahsubunu gerçekleştirebilecektir.

B- FAALİYET SONUÇLARININ GENEL SONUÇ HESAPLARINA İNTİKAL ETTİRİLME ZAMANI

Yurt dışı faaliyet sonuçlarının Türkiye’de genel sonuç hesaplarına intikal ettirilme zamanı; ilgili kazancın elde edildiği ülkede geçerli olan hesap kapanma tarihidir. Buna göre yurt dışındaki kazancın elde edildiği ülkedeki hesap döneminin kapandığı gün gerçekleşen faaliyet sonucu aynı gün itibarıyla genel sonuç hesaplarına aktarılmalıdır. Burada ayrıca dikkat edilmesi gereken diğer hususta yurt dışı faaliyetlerden doğan kârların, Türkiye’de genel sonuç hesaplarına hangi para cinsinden intikal ettirilmişse, zararların da aynı para cinsinden intikal ettirilmesi gerektiğidir. Dönem faaliyet sonucunun Türkiye’de genel netice hesaplarına intikal ettirilme zamanı kesin olarak belirtildiğinden, yabancı para cinsinden belli olan söz konusu kazanç veya zararın Türk Lirası karşılığı, T.C. Merkez Bankası’nın kazancın hesaplara intikal ettirilmesi gereken tarih için tespit ve ilan ettiği döviz alış kurları dikkate alınarak hesaplanacaktır. T.C. Merkez Bankası’nca tespit ve ilan olunmayan yabancı paralarda ise Maliye Bakanlığı’nın 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tespit ve ilan ettiği kurlara göre hesaplama yapılacaktır. İlgili ülkede elde edilen kazanç tutarının Türkiye’deki genel netice hesaplarına intikal ettirilmesinden sonra, kazanç karşılığı olan yabancı paranın Türkiye’deki kurum hesaplarına intikal ettirilmesi durumunda; yabancı paranın intikali günü itibarıyla meydana gelebilecek kur farklarının da paranın getirildiği yılın genel netice hesaplarına ayrıca intikal ettirilmesi gerekmektedir.

C- YURT DIŞINDA DA ZARAR MAHSUBU UYGULANMASI DURUMU

Türkiye’de verilecek beyannamede indirim konusu yapılan yurt dışı zararı, ilgili ülkede verilen beyannamede mahsup edilmiş veya gider yazılmış ise, Türkiye’de verilen beyannameye dahil edilecek yurt dışı kazanç tutarı bu durumda mahsup veya gider yazılmadan önceki tutar olacaktır.

Örnek: ABC A.Ş.’nin 2009, 2010 ve 2011 yıllarındaki yurt içi ve yurt dışında gerçekleştirdiği faaliyetlere ilişkin faaliyet sonuçları aşağıdaki gibidir: 

2010 yılı ile ilgili olarak yabancı ülkede verilen beyannamede 10.000.000 TL karşılığı kazançtan 2009 yılındaki faaliyet sonucu oluşan zarar düşülmek suretiyle kazanç beyan edilmemiştir. 2011 yılında da yabancı ülkede verilen beyannamede elde edilen 22.000.000 TL karşılığı kazançtan 2009 yılından devreden zarar tutarı mahsup edilmek suretiyle kazanç beyanında bulunulmamıştır. Kurumun 2009, 2010 ve 2011 yılları ile ilgili olarak Türkiye’de vereceği yıllık beyannamede beyan edeceği matrah aşağıdaki gibi hesaplanacaktır.

(ABC) A.Ş’ nin 2009 yılında yurt dışında gerçekleştirmiş olduğu faaliyeti sonucunda ortaya çıkan zarar tutarı, son olarak 2011 yılı kurumlar vergisi kazancından mahsup edilmekte ve 2009 yılındaki yurt dışı faaliyet zararına ilişkin zarar mahsup işlemi tamamlanmaktadır.

V- SONUÇ

Zarar mahsubu ile mükellefler yurt dışında gerçekleştirdikleri faaliyetler dolayısıyla ortaya çıkan zarar tutarını Türkiye’de verecekleri beyannamelerindeki kar tutarından mahsup hakkına sahiptirler. Ülkemizdeki meri kanunlar açısından konuya bakıldığında, mükelleflerin zarar mahsubuna ilişkin hak kaybına uğramamak için şekli görülen bu hususlara azami özen göstermeleri gerektiği ön plana çıkmaktadır.

Eyüp Sabrihan ALKAN*

Yaklaşım

-------------------------------------------------------------------------------------

(*)        Vergi Müfettişi (E. Maliye Müfettişi)

(^●)        Bu yazıda yer alan görüşler tümüyle yazarına ait olup, hiçbir şekilde görev yaptığı Kurum’u bağlamaz; yazarın görev yaptığı Kurum’un görüşü olarak kullanılamaz ve değerlendirilemez.

----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.