Kişilerin ömürlerini aşan amaçlarını gerçekleştirebilmeleri ve/veya belli bir mal varlığının belli bir amaca özgülenebilmesini sağlamak amacıyla, mal varlığı kişilerden ayrı bir kişilik yaratılması çabasının sonucu olarak hukuk tarihinde ortaya çıkan tüzel kişilik müessesesi, yasalarda öngörülmüş bazı istisnalar dışında, o tüzel kişiliği oluşturan kişilere de "sınırlı sorumluluk ilkesi" veya "sınırlı sorumluluk kalkanı" sayesinde bir koruma sağlamaktadır.

Ancak uygulamada, sözleşmeden veya kanundan doğan her türlü yükümlülükler ile borçlardan ve sorumluluklardan kurtulmak için tüzel kişiliğin bir araç olarak kötüye kullanıldığı, bir başka anlatımla hukuk normlarının amaçları dışında kullanıldığı, kişilerin tüzel kişilik perdesinin arkasına sığındığı, zaman zaman görülmektedir. Hukuk sistemlerinin bir hakkın kötü niyetle kullanılmasını himaye etmeyeceği açık olduğuna göre, tüzel kişilik perdesinin arkasına sığınmanın da hukuk sistemleri tarafından anlayışla karşılanacağı düşünülemez.

Bu konuyu örneklerle de açıklayabiliriz. Örneğin bir şirketin kendisi ve ortaklarının artık o konuda faaliyette bulunmama koşulu ile bir işletmesini devretmesi halinde, hakim ortaklarının bir başka şirket kurarak aynı alanda faaliyette bulunması halinde, taahhütlerine aykırı olarak faaliyette bulunmaları halinde yeni şirketin ortaklarından ayrı bir tüzel kişi olarak kabul etmek, hakkaniyete aykırı düşecektir. Bu durumda yeni şirketin ortaklarının dışındaki tüzel kişiliğine itibar olunmayarak ortakların yükümlülüklerini ihlal ettiklerini kabul etmek gerekecektir. Bu konuya güncel örnekler de verebiliriz. Yabancıların ülkemizde gayrimenkul edinme yasaklarını ihlal etmek maksadı ile şirket kurarak gayrimenkullerini bu şirket adına satın almaları halinde de, şirket tüzel kişiliğinin gerektiğinde bir perde olarak kabul edilmesi gerekir.

İşte bu düşüncelerle doktrinde "tüzel kişilik perdesinin aralanması" veya "tüzel kişilik perdesinin kaldırılması" yahut benzer adlarla teoriler doğmuş ve bu teorilere dayalı yargı kararları gerek anglo-amerikan hukukunda ve bazı kıta avrupası ülkelerinde gerekse ülkemizde giderek çoğalmaya başlamıştır.

Bu teorilerin ve bu yolda verilen yargı kararları, geçtiğimiz cumartesi günü Marmara Üniversitesi Hukuk Fakültesi ile TMSF tarafından müştereken düzenlenen 1. Uluslararası Ticaret Hukuku Sempozyumunda Yargıtay üyelerinin de katılımı ile irdeleme konusu yapılmıştır. Benimde konuyu vergi hukuku bağlamında irdeleyen bir tebliğle katıldığım bu toplantıyı düzenleyenleri, iki kurumun yöneticileri Dekan Prof. Dr. Gökhan Antalya ile Başkan Ahmet Ertürk'ü hem organizasyonun hem de konu seçiminin başarısı dolayısıyla kutlamak gerekir.

Bu teorilerin hiç şüphesiz vergi hukukunda da yer bulması ve yansıması söz konusu olacaktır. Bu teorilerin vergi hukukuna yansımasına yasal dayanak zaten Vergi Usul Kanununun 3/B maddesinde "vergilendirilmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır" hükmü ile mevcuttur. Ancak bu teorilerin ve özel hukuk alanında oluşan yargı kararlarının yarattığı durumların vergi hukukuna yansımasında, hiç şüphesiz, vergilerin yasallığı ilkesi ile bu ilkenin "vergilendirmede genişletici yorum yasağı" şeklindeki alt ilkesi bir sınır çizmek durumundadır. Öte yandan vergi mevzuatında vergi konularının doğal olarak sınırlarının net olarak çizilmesi ve bu kapsamda idareye tanınan takdir yetkisinin sınırlı olması, idarenin yetkilerinin kural olarak bağlı yetki biçiminde belirlenmiş olması da, söz konusu teorilerin vergi hukukunda kullanılabilirliğini sınırlandırmaktadır.

Yine aynı örneğimize dönelim. Yabancıların gayrimenkul alımlarında şirket kurmaları ve gayrimenkullerini bu şirketler adına satın aldıkları hallerde, şirketin tek mal varlığının bu gayrimenkul olduğu, gayri faal durumda tutulduğu görülmektedir. Daha sonra gayrimenkul satılmak istenildiğinde, satılan gayrimenkul olmamakta, şirketin hisseleri satılmaktadır. Bu yolla hem tapu harçlarından tasarruf sağlanmakta hem de satış beş yıl içinde yapılırsa ödenmesi gereken gelir vergisi devre dışı bırakılmaktadır. Çünkü anonim şirket hisse devirleri, elde etmeden itibaren iki yıl geçtikten sonra yapılırsa, kazanç vergi dışı kalmaktadır. İşte bu teori burada uygulanabilir mi? Bu husus tartışmalıdır. Hisse senedi satışı iktisaptan itibaren iki yıl içinde yapılırsa, hisse değerlemesinde gayrimenkul değeri de nazara alınacağından, vergileme yine yapılabilecektir. Ancak 3 5 yıl arasında yapılan satışta, bu teoriler uygulanabilir ve vergi hâkim ortaktan istenebilir. 5. Yıldan sonraki satışlarda ise bu görüşlerin yaşama aktarılmasının bir önemi yoktur. Çünkü kazanç gayrimenkul satış kazancı olarak ortaklara izafe edilse dahi gerçek kişilerin iktisaptan itibaren 5 yıl geçtikten sonra gayrimenkul satış kazancı elde etmeleri halinde, bu kazançları vergiye tabi değildir. Ancak burada, şirket satışı yolu ile yapılan her gayrimenkul devirlerinde bu teori uygulanabileceği de söylenemez. Perdeyi kaldırma görüşünün uygulanmasında belli ölçütler yoktur, olayın özellikleri önem taşır.
Bu teorilerin ve yargı kararlarının gerek ticaret gerekse vergi hukukundaki yansımalarına ileride tekrar döneceğiz.

http://www.referansgazetesi.com/haber.aspx?YZR_KOD=156&HBR_KOD=89513