Vergi usul kanununun mükerrer 298. maddesi 5024 sayılı kanunun 2. maddesiyle değişmiş ve kanuna “ yeniden değerleme ” yerine “ enflasyon düzeltmesi ” tanımı getirilmiştir. 

    Mükerrer 298. maddeye göre “ mali tablolarda yer alan parasal olmayan kıymetler aşağıdaki hükümlere göre enflasyon düzeltmesine tabi tutulur ” denmekte ve sermaye hesabının da parasal olmayan kıymet olarak düzeltilmesi gerektiği ve düzeltmede nakit ödemelerin ödeme tarihlerinin düzeltmeye esas alınması gerektiği ifade edilmektedir. Yine aynı maddede “ pasif kalemlere ait enflasyon fark hesapları, herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin, bu dönemde vergiye tabi tutulur ” denmektedir. Yazımızın konusu sermaye düzeltme olumlu farklarının ne kadarlık kısmının vergiye tabi tutulması gerektiği ya da vergiye tabi tutulur mu konusuna ilişkin görüşlerimizin açıklanmasıdır.

     Ülkemizde uzun yıllar süren yüksek enflasyon sosyal ve ekonomik tahribatların yanında işletmelerin mali tablolarını da bozmuştur. Enflasyonun mali tablolardaki bu tahribatlarının ortadan kaldırılması için maliye bakanlığı değişik tarih ve yıllarda önlem almaya çalışmış ve yeniden değerleme, maliyet artış fonu, sabit kıymetleri yenileme fonu gibi uygulamalar getirmiş ancak bunlar yüksek enflasyonun mali tablolardaki tahribatını önleyememiş ya da yetersiz kalmıştır. Bunun üzerine uluslar arası muhasebe standartları içinde yer alan yüksek enflasyonlu ekonomilerde finansal raporlama başlıklı Türkiye muhasebe standartlarının 29. standardı 5024 sayılı kanun ile uygulamaya konulmuştur. Buna göre “ mükellefler fiyat endeksindeki artışın içinde bulunulan dönem dahil son üç hesap döneminde % 100’ den ve içinde bulunulan hesap döneminde % 10’ dan fazla olması halinde mali tablolarını enflasyon düzeltmesine tabi tutacaklardır. ”

     Enflasyon düzeltmesinde mali tablolardaki kalemler parasal ve parasal olmayan olarak ayrılmakta ve parasal olmayan kalemler düzeltme katsayısı ile düzeltilmekte parasal kalemlerde ise artış net parasal pozisyon artış ve azalışı olarak değerlendirilmektedir. V.U.K. ‘ nun 328 nolu tebliğin XII. bölümde pasif kalemlere ait enflasyon fark hesaplarının işletmeden çekildiği takdirde dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin vergiye tabi tutulacağı açıklanmaktadır. Parasal olmayan pasif kalemler arasında yer alan “ avans ve depozito, hak edişler, kar yedekleri ve özel fonlar ” bu işlemin dışında tutulmuştur. Bu durumda parasal olmayan pasif kalemi sermaye, hisse senedi ihraç primleri kalmaktadır.

Parasal olmayan sermaye kaleminin enflasyon düzeltmesi ve mali tablolara etkisi;

Yukarıdaki paragrafta açıklandığı şekilde işletmeden sermayeye ilave dışında çekildiğinde vergilendirilmesi gereken parasal olmayan pasif kalemleri sermaye ve hisse senedi ihraç prim kalemleridir. Biz sadece sermaye kaleminin düzeltilmesini ele alalım ve V.U.K. nun 328. maddesinde verilen örnekle yola çıkalım. Örnekte işletmenin sermayesinin 300.000 TL olduğu ve 31.12.2003 tarihi itibariyle düzeltme sonucu sermayenin 824.262 TL’ ye ulaştığı görülmektedir. Bu durumda yapılacak muhasebe kaydı;

       ------------------------------   31.12.2003  ------------------------------------------------------

                   Enflasyon düzeltme Hs.   524.262

                                                                   Sermaye düzeltme olumlu farkı 524.262

--------------------------------------                -----------------------------------------------------------       

                 Geçmiş yıllar zararı           524.262

                                                                    Enflasyon düzeltme hs.   524.262

-------------------------------------                -------------------------------------------------------------                  

      Bu düzeltmeden kaynaklanan 524.262 TL geçmiş yıl zararı vergi matrahının tespitinde ilerdeki yıllarda zarar olarak kabul edilmeyeceği V.U.K. 328 nolu tebliğinin XI. bölümünde açıklanmaktadır. Görüldüğü gibi sermaye düzeltmesinden kaynaklanan 524.262 TL’ nin işletmeye vergisel anlamda bir katkısı olmamıştır. İşletme 31.12.2004 tarihi itibariyle yine sermaye kalemini ve geçmiş yıllar zararını düzeltmeye tabi tutacak, oluşan farklar ise gelir tablosu ile ilişkilendirilecektir. Düzeltme işlemleri sonucu yapılacak muhasebe kayıtları aşağıdaki şekilde olacaktır. 

Sermayenin 2004 yılında düzeltmesi;

824.262 * 1.1384= 938.339

938.339-824.262=114.077

---------------------------------------                 --------------------------------------------------------

580                              524.262                             

                                               698               524.262

 ------------------------------------                    ---------------------------------------------------------                

 ----------------------------------------    31.12.2004    ---------------------------------------------------         

      698                                  114.077

                                                        502                                114.077

 --------------------------------------                              ----------------------------------------------------

Geçmiş yıl zararının 2004 düzeltmesi;

 524.262 * 1.1384 = 596.819 – 524.262 = 72.557

-----------------------------------------------                 --------------------------------------------------

         580          72.557

                                                    698                              72.557

 ----------------------------------------------                 --------------------------------------------------    

698                  114.077 (72.559+41.520)  

     Görüldüğü gibi sermayenin düzeltilmesinden 114.077 TL zarar, geçmiş yıllar zararının düzeltilmesinden ise 72.557 TL kar ortaya çıkmıştır, bunun sonucunda gelir tablosuna 41.520TL zarar olarak aktarılacak ve bu tutar dönem kar / zararını bu kadar etkileyecektir. 31.12.2004 tarihi itibariyle ise düzeltilmiş sermaye düzeltme olumlu farkı ise 938.339 TL olacaktır.

     V.U.K.’ nun 328 nolu tebliğine göre 938.339 TL başka bir hesaba aktarıldığı takdirde dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin vergiye tabi tutulacaktır. Maliye bakanlığı geçici vergi ve gelir / kurumlar vergisi beyannamesini bu şekilde düzeltmiştir.

     Enflasyon düzeltmesi sonucu 938.339 TL ye ulaşan sermaye düzeltme olumlu farkının örnekten görüleceği üzere işletmeye vergisel anlamda katkısı ( 41.250 ) TL zarar olurken, çekilme sonucu 938.339 TL’ nin vergilendirilmesinin açıklanabilir hiçbir yanının olmadığı görülmektedir.

SONUÇ:

     Örnekleriyle yazımızda açıklanan sermaye düzeltme olumlu farklarının işletmeden çekilmesinin vergilendirilmesinde tamamının değil 2004 yılında yapılan düzeltme sonucunda işletmeye vergisel anlamda sağladığı katkısının vergilendirilmesi gerekmektedir. Bakanlığın bugüne kadar bu konuda bir açıklama yapmadığı da görülmektedir. Ercüment ÇİFTÇİ Baş Denetçi

(Kaan Gürbüz Okyel Beye Teşekkürler)

----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.