6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu 01.07.2012 tarihinde yürürlüğe girmiş olup, Kanun’un Türkiye Muhasebe Standartları ile ilgili hükümlerinin yürürlüğe giriş tarihi 01.01.2013 olarak belirlenmiştir. Bu tarihten itibaren, aksi yönde bir belirleme yapılmadığı sürece, TTK hükümlerine tabi gerçek ve tüzel kişi tüm tacirlerin finansal tabloları açısından Türkiye Muhasebe Standartlarına (TMS) uyum zorunluluğu arz edecektir(1).

Bu çalışmamızda “TMS/TFRS ve Yorumları” setinde yer alan standartlardan birisini, yatırım amaçlı gayrimenkullerin muhasebeleştirilmesine yönelik ilkeler içeren “TMS 40- Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller” standardını(2) mercek altına alacağız. www.ozdogrular.com

II- YATIRIM AMAÇLI GAYRİMENKULLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ

A- YATIRIM AMAÇLI GAYRİMENKUL KAVRAMI

TMS uygulamasında “mal veya hizmet üretiminde ya da tedarikinde veya idari amaçla kullanılmak veya normal iş akışı çerçevesinde satılmak amaçlarından ziyade, kira geliri veya değer artış kazancı ya da her ikisini birden elde etmek amacıyla elde tutulan gayrimenkuller” yatırım amaçlı gayrimenkuller(3) olarak sınıflandırılmaktadır. www.ozdogrular.com

Yatırım amaçlı gayrimenkuller kira geliri veya sermaye kazancı ya da her ikisini birden elde etmek amacıyla elde tutulduğundan dolayı, işletmenin sahip olduğu diğer varlıklardan büyük ölçüde bağımsız nakit akışları yaratma gibi bir özelliğe sahiptir. Bu özellik, yatırım amaçlı gayrimenkulleri sahibi tarafından kullanılan gayrimenkullerden ayıran en önemli unsurdur.

Reel hayatta gayrimenkullerin birden çok kullanıma hizmet ettiği durumlara (Örneğin bir gayrimenkulün bir bölümü kira geliri veya sermaye kazancı sağlamak amacıyla elde tutulurken, bir başka bölümü mal veya hizmet üretim ve tedariki veya idari amaçlar için elde tutulabilmektedir.)  sıklıkla rastlanılmaktadır. Şayet farklı kullanımlara tahsis edilmiş olan bölümlerin bağımsız satışa konu edilmesi mümkün ise, bu bölümlerin her biri ayrı ayrı muhasebeleştirmeye konu edilecektir. Buna göre kira geliri veya sermaye kazancı sağlamak için elde tutulan bölüm TMS 40 Standardına göre, mal veya hizmet tedariki için kullanılan bölüm ise TMS 16 Standardına göre muhasebeleştirmeye konu ediliyor olacaktır. Söz konusu bölümlerin bağımsız olarak satışa konu edilmesi mümkün değil ise; ilgili gayrimenkul, sadece ve sadece önemsiz bir bölümü mal veya hizmet üretim veya tedariki ya da idari amaçlar için kullanıldığı takdirde yatırım amaçlı gayrimenkuldür. Bunun haricindeki tüm durumlarda TMS 16 Standardına göre maddi duran varlık olarak muhasebeleştirmeye konu edilecektir. www.ozdogrular.com

Öte yandan TMS 40 uygulamasında finansal kiralama işlemi çerçevesinde bir kiracının finansal tablolarında muhasebeleştirilen yatırım amaçlı gayrimenkul hakları da “yatırım amaçlı gayrimenkul” gibi değerlendirilmektedir. www.ozdogrular.com

B- YATIRIM AMAÇLI GAYRİMENKULLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ

TMS 40’a göre yatırım amaçlı bir gayrimenkulün muhasebeleştirilmeye konu olabilmesi için aşağıdaki şartların her ikisinin birden sağlanıyor olması gerekmektedir.

(a) Gayrimenkulle ilgili gelecekteki ekonomik yararların işletmeye girişinin muhtemel olması,

(b) Yatırım amaçlı gayrimenkulün maliyetinin güvenilir bir şekilde ölçülebilir olması(4).

TMS 40 uyarınca bir işletme yatırım amaçlı gayrimenkule ilişkin katlandığı tüm maliyetleri söz konusu maliyetler ortaya çıktığı ilk anda değerlendirecektir. Buna göre yatırım amaçlı bir gayrimenkule daha sonradan yapılan ilave, değişiklik(5) veya hizmet maliyetleri(6) başlangıçta yatırım amaçlı gayrimenkulün elde edilmesine ilişkin olarak gerçekleştirilen maliyetlere anında ilave olunacaktır. www.ozdogrular.com

C- YATIRIM AMAÇLI GAYRİMENKULLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİNDE İLK ÖLÇÜM

Yatırım amaçlı gayrimenkuller başlangıçta maliyet bedeli ile ölçülür. Satın alınan yatırım amaçlı bir gayrimenkulün maliyeti; satın alma fiyatı ile bu işlemle doğrudan ilişkilendirilebilen harcamalardan oluşur. Standartta doğrudan yapılan harcamalara örnek olarak; avukatlık hizmetlerine ilişkin ödenen ücretler, gayrimenkul alım vergisi ve diğer işlem maliyetleri gösterilmektedir.

Standart aşağıdaki maliyetlerin yatırım amaçlı gayrimenkulün maliyetini arttıran bir unsur olarak değerlendirilemeyeceğini açık bir biçimde ortaya koymaktadır.

(a) İlk tesis maliyetleri (anılan maliyetler, ilgili gayrimenkulün yönetimin amaçladığı şekilde faaliyet göstermesi için gerekli olmadığı sürece),

(b) Yatırım amaçlı gayrimenkulün planlanan doluluk/kullanım düzeyine ulaşmasına kadar oluşan işletme zararları,

(c) Gayrimenkulün inşası veya geliştirilmesi sırasında ortaya çıkan aşırı tutarda artık malzeme, kayıp işçilik veya diğer kaynaklar.

Yatırım amaçlı gayrimenkule ilişkin ödemenin ertelenmiş olması durumunda, gayrimenkulün maliyeti eşdeğer peşin ödeme tutarına eşit olacaktır. Peşin ödeme tutarı ile toplam ödemeler arasındaki fark, kredi süresi boyunca faiz gideri olarak muhasebeleştirilmeye konu edilecektir. www.ozdogrular.com

Öte yandan yatırım amaçlı gayrimenkulün takas yoluyla edinilmesi durumunda maliyet bedeli; takas işleminin ticari bir özünün bulunmaması ve takas ile alınan ve verilen varlıkların gerçeğe uygun değerlerinin güvenilir bir şekilde ölçülememesi söz konusu olmadıkça gerçeğe uygun değer üzerinden ölçülecektir. Edinilen varlığın gerçeğe uygun değerle ölçümlemeye konu edilememesi durumunda, edinilen yatırım amaçlı gayrimenkul takas olarak karşı tarafa verilen varlığın defter değeri üzerinden ölçümlemeye konu edilecektir.

D- YATIRIM AMAÇLI GAYRİMENKULLERİN SONRADAN ÖLÇÜMÜ

TMS 40 standardı yatırım amaçlı gayrimenkullerin ilk muhasebeleştirmeden sonraki ölçümünde finansal tablo hazırlayıcılarına iki ayrı seçenek sunmaktadır(7).

Buna göre işletmeler yatırım amaçlı gayrimenkullerini gerçeğe uygun değer yöntemi(8) veya maliyet yöntemini(9) kullanmak suretiyle sonradan ölçüme tabi tutabileceklerdir(10). www.ozdogrular.com

İşletmenin seçmiş olduğu yöntemi tüm yatırım amaçlı gayrimenkullerin değerlemesinde kullanması gerekmektedir. Diğer bir ifadeyle bir kısım yatırım amaçlı gayrimenkulü gerçeğe uygun değer ile ölçüme tabi tutarken; diğer bir kısım yatırım amaçlı gayrimenkulü maliyet bedeliyle ölçüme tabi tutmak olanaklı değildir.

1- Sonradan Ölçümde Gerçeğe Uygun Değer Yöntemi

İlk muhasebeleştirme işleminin ardından sonraki ölçümlerde gerçeğe uygun değer yöntemini kullanmayı seçen bir işletme, tüm yatırım amaçlı gayrimenkullerini bu yöntemi kullanarak değerlemeye tabi tutmak durumundadır.

Yatırım amaçlı gayrimenkulün gerçeğe uygun değerindeki(11) değişimden kaynaklanan kazanç veya kayıp, değişimin oluştuğu dönemde kâr veya zarara dahil edilecektir.

Yöntemin tatbikinde, yatırım amaçlı gayrimenkulün gerçeğe uygun değerinin daima güvenilir bir şekilde tespit edilebileceğine yönelik aksi ispat edilene kadar hukuken geçerli bir öngörü vardır. Söz konusu öngörünün aksini ispat eden istisnai durumlar ancak ve ancak, karşılaştırılabilir piyasa işlemlerinin çok az olduğu ve gerçeğe uygun değerin başka tür güvenilir yollarla (örneğin indirgenmiş nakit akım projeksiyonları ile) tahmininin mümkün olmadığı durumlarda ortaya çıkacaktır.

Bir işletme yatırım amaçlı bir gayrimenkulünü daha önce gerçeğe uygun değer üzerinden ölçmüş ise söz konusu gayrimenkulü elden çıkarıncaya kadar (veya ilgili gayrimenkul sahibi tarafından kullanılan gayrimenkul haline gelene kadar veya işletme gayrimenkulü geliştirerek olağan iş akışı sürecinde satıncaya kadar) karşılaştırılabilir piyasa işlemleri azaldığından veya piyasa fiyatları daha ender elde edilebilir hale geldiğinden veya diğer bir sebepten ötürü gerçeğe uygun değerin tespitinin mümkün olmadığı savını ileri süremez. Dolayısıyla anılan gayrimenkulü gerçeğe uygun değer üzerinden ölçmeye devam etmek zorundadır.

Bazı durumlarda gerçeğe uygun değer başlangıçta güvenilir şekilde tespit edilememekte, ancak bu durumun belirli bir süre sonra ortadan kalkacağı öngörüsü yapılabilmektedir. Bu türden durumlarda TMS 40 standardı, yatırım amaçlı gayrimenkulün söz konusu durum ortadan kalkıncaya kadar maliyet bedeli ile izleyen dönemde ise gerçeğe uygun değer ile ölçümlemeye konu edebileceğini öngörmektedir(12).

Diğer taraftan işletmenin yatırım amaçlı gayrimenkulünün gerçeğe uygun değerini güvenilir bir şekilde tespit edememe durumu süreklilik arz ediyorsa; işletmenin, yatırım amaçlı gayrimenkulün sonradan ölçümünde “TMS 16 Maddi Duran Varlıklar” standardında belirtilen maliyet yöntemini kullanmaktan başka seçeneği yoktur. İşletme, yatırım amaçlı gayrimenkulü elden çıkarana kadar TMS 16 standardını uygulayacak olup; yatırım amaçlı gayrimenkulün TMS 16 standardına göre ölçümünde kalıntı değerin sıfır olduğu kabul edilecektir.

2- Sonradan Ölçümde Maliyet Bedeli Yöntemi

İlk muhasebeleştirme işleminden sonra maliyet yöntemini seçen bir işletme, “TFRS 5 Satış Amaçlı Elde Tutulan Duran Varlıklar ve Durdurulan Faaliyetler” standardı uyarınca satış amaçlı elde tutulan olarak sınıflananlar (veya satış amaçlı elde tutulan olarak sınıflanan elden çıkarılacak varlık grubuna dahil edilenler) hariç olmak üzere, tüm yatırım amaçlı gayrimenkullerini söz konusu yönteme ilişkin TMS 16’da belirtilen hükümler çerçevesinde maliyet yöntemiyle ölçmelidir.

Satış amaçlı elde tutulan olarak sınıflanma kriterlerine uyan (veya satış amaçlı elde tutulan olarak sınıflanan elden çıkarılacak varlık grubuna dahil edilen) yatırım amaçlı gayrimenkuller ise TFRS 5 standardı çerçevesinde ölçülecektir.

E- BİR GAYRİMENKULÜN YATIRIM AMAÇLI GAYRİMENKUL OLMA VASFINI KAYBETMESİ

Bir gayrimenkulün yatırım amaçlı gayrimenkul olma vasfını kaybetmesi, ancak ve ancak kullanımında meydana gelen bir değişiklik üzerine olmaktadır. TMS 40’a göre bir gayrimenkulün işletme tarafından elde tutulma amacı kira geliri elde etme ve/veya değer artış kazancı elde etme amaçlarından başka bir amaç olmaya başladığı anda, bahse konu gayrimenkulün yatırım amaçlı olma vasfı ortadan kalkacaktır. www.ozdogrular.com

Standarda göre bir işletmenin yatırım amaçlı gayrimenkulünün sonraki ölçümlerinde gerçeğe uygun değer yöntemini kullanması ve yatırım amaçlı gayrimenkulün kullanım şeklinin değişmesine bağlı olarak “sahibi tarafından kullanılan gayrimenkul” ve “stok” sınıflarına transfer olması durumunda; bu sınıflara transfer edilecek olan gayrimenkulün TMS 16 ve TMS 2 standartlarına göre yapılacak muhasebeleştirme işlemindeki tahmini maliyeti, gayrimenkulün kullanım şeklindeki değişikliğin olduğu tarihteki gerçeğe uygun değerine eşit olacaktır.

Öte yandan yatırım amaçlı gayrimenkulünün sonraki ölçümlerinde maliyet yöntemini kullanan bir işletmenin, yatırım amaçlı gayrimenkulünü kullanım şeklindeki değişikliğe bağlı olarak “sahibi tarafından kullanılan gayrimenkul” ve “stok” sınıflarına transfer etmesi durumunda bu sınıflara transfer edilecek olan gayrimenkulün defter değerinde herhangi bir değişiklik olmayacaktır.

F- MEVCUT BİR GAYRİMENKULÜN YATIRIM AMAÇLI GAYRİMENKUL OLMA VASFINI KAZANMASI

TMS 40 standardına göre bazı durumlarda “sahibi tarafından kullanılan gayrimenkul” ve “stok” olarak sınıflandırılmış bir gayrimenkul, kullanım amacındaki değişikliğe bağlı olarak “yatırım amaçlı gayrimenkul” vasfını kazanabilmektedir.

Sahibi tarafından kullanılan bir gayrimenkulün gerçeğe uygun değer esasına göre sonradan ölçüme tabi tutulacak yatırım amaçlı bir gayrimenkule dönüşmesi durumunda, kullanımdaki değişikliğin gerçekleştiği tarihe kadar TMS 16 standardı uygulanacaktır(13). İşletme, TMS 16 standardına göre hesaplanmış olan gayrimenkulün defter değeri ile kullanım şeklindeki değişikliğin olduğu tarihteki gerçeğe uygun değeri arasında meydana gelecek farklılığı TMS 16 standardına göre yapılmış bir yeniden değerleme gibi işleme tabi tutacaktır. Buna göre;

(a) Gayrimenkulün defter değerinde meydana gelen azalma, kâr veya zarar olarak muhasebeleştirilir. Ancak, ilgili gayrimenkul için önceki dönemlerde oluşmuş yeniden değerleme fazlasının bulunması durumunda, söz konusu azalma yeniden değerleme fazlası hesabından mahsup edilir, kalan kısım ise kapsamlı gelire yansıtılır. 

(b) Defter değerinde meydana gelen artış ise aşağıda belirtildiği gibi işleme tabi tutulur:

(i) Artış, bu gayrimenkul için daha önce meydana gelmiş değer düşüklüğü zararı varsa bu zararı ortadan kaldırdığı için, önceki dönemlerde zarar yazılmış kısma eşitlenene kadar, kâr veya zarar olarak muhasebeleştirilir. Kâr veya zarar olarak muhasebeleştirilen tutar, defter değerini, değer düşüşlerinin hiç muhasebeleştirilmemesi durumundaki (birikmiş amortisman sonrası) değerine getirmek için gereken tutardan fazla olamaz.

(ii) Artışın geri kalan kısmı diğer kapsamlı gelire, yeniden değerleme fazlası olarak eklenir. İlerleyen dönemlerde yatırım amaçlı gayrimenkul elden çıkarılırken, özkaynak kısmına ilave edilmiş olan yeniden değerleme fazlası dağıtılmamış kârlara transfer edilebilir. Yeniden değerleme fazlası, dağıtılmamış kârlara, kâr veya zarar aracılığıyla aktarılamaz. www.ozdogrular.com

“Stok” sınıfında yer alan bir gayrimenkulün, kullanım şeklindeki değişikliğe bağlı olarak gerçeğe uygun değer yöntemine göre izlenecek “yatırım amaçlı gayrimenkul” vasfını kazanması durumunda; gayrimenkulün transfer tarihindeki gerçeğe uygun değeri ile daha önce belirlenmiş olan defter değeri arasındaki fark kâr veya zarar olarak muhasebeleştirilecektir. Stoklardan gerçeğe uygun değer esasından izlenecek olan yatırım amaçlı gayrimenkullere yapılan transferlerde, stokların satılmasında uygulanan işlemin aynısı uygulanacaktır.

Diğer taraftan bir işletme, gerçeğe uygun değer esasından izlenecek olan kendisi tarafından inşa edilen veya geliştirilen yatırım amaçlı bir gayrimenkulün inşa veya geliştirilmesi işlemini tamamladığında; gayrimenkulün tamamlanma tarihindeki gerçeğe uygun değeri ile daha önce gösterildiği defter değeri arasındaki farkı kâr veya zarar olarak muhasebeleştirecektir. www.ozdogrular.com

G- YATIRIM AMAÇLI GAYRİMENKULÜN ELDEN ÇIKARILMASI

Yatırım amaçlı bir gayrimenkul, elden çıkarıldığı veya kullanımına sürekli bir şekilde son verildiği ve kendisinden gelecekte herhangi bir ekonomik fayda beklenmediği durumlarda finansal durum tablosu (bilanço) dışına çıkarılacaktır.

Genel olarak ifade edecek olursak; yatırım amaçlı bir gayrimenkulün kullanım dışı kalması veya elden çıkarılması durumunda meydana gelen kazanç veya kayıplar varlığın elden çıkarılmasından kaynaklanan net tahsilatlar ile gayrimenkulün defter değeri arasındaki farka eşit olup; söz konusu bu fark kullanıma son verilme veya elden çıkarılma döneminde kâr veya zarar olarak muhasebeleştirilecektir.

Yatırım amaçlı gayrimenkulün satış yoluyla elden çıkarılması durumunda, elden çıkarma tarihinin saptanması ve işlemin muhasebeleştirilmesinde “TMS 18 Hasılat” standardındaki hükümlere riayet etmek lazım gelmektedir(14).

Öte yandan yatırım amaçlı gayrimenkul finansal kiralama yoluyla elden çıkarılırsa, muhasebeleştirme uygulaması bakımından “TMS 17 Kiralama İşlemleri” standardındaki yönlendirme esas alınacaktır. www.ozdogrular.com

H- YATIRIM AMAÇLI GAYRİMENKULLERDE DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ, KAYIP VE TAZMİNATLAR

Yatırım amaçlı gayrimenkuldeki değer düşüklükleri veya zararlar, bunlara ilişkin olarak üçüncü şahıslardan tazminat talepleri veya üçüncü şahıslardan alınan tazminatlar ile bunların yerine konulan varlıkların sonraki inşa veya satın alma işlemleri ayrı ayrı iktisadi olaylar olup, bunların ayrı ayrı muhasebeleştirilmesi gerekmektedir.

Yatırım amaçlı gayrimenkuldeki değer düşüklükleri TMS 36 standardına göre muhasebeleştirilirken; değer düşüklüğüne uğrayan, kaybolan veya terk edilen yatırım amaçlı gayrimenkullere ilişkin olarak üçüncü şahıslardan alınacak tazminatlar tahsil edilebilir oldukları zaman kâr veya zarar olarak muhasebeleştirilecektir. www.ozdogrular.com

III- SONUÇ

 “Vergi için muhasebe” anlayışının doğal bir sonucu olarak, ülkemizdeki muhasebe uygulamasında vergi kanunu düzenlemelerinin hissedilir bir etkisi görülmektedir. Bununla birlikte 01.07.2012 tarihinde yürürlüğe giren 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu uyarınca; 01.01.2013 tarihinden itibaren TTK hükümlerine tabi gerçek ve tüzel kişi tüm tacirlerin finansal tabloları açısından Türkiye Muhasebe Standartlarına (TMS) uyumun zorunluluk arz edecek olması milat niteliğinde bir gelişmedir. Buradan hareketle TMS kapsamındaki ölçüm ve muhasebeleştirme ilkelerinin tam olarak anlaşılması ve doğru olarak uygulanması oldukça önem arz eden bir konu olarak karşımızdadır. Bu doğrultuda çalışmamız kapsamında “TMS/TFRS ve Yorumları” setinde yer alan en temel standartlardan birisini, “TMS 40 Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller” standardını, değerlendirmeye tabi tutmaya çalıştık.

Okan NETEK*
Yaklaşım
*          Vergi Müfettişi (E. Hesap Uzmanı)

(1)         30.06.2012 tarih ve 28339 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 6335 sayılı Kanun ile 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun 64. maddesinde değişikliğe gidilmiş; Türk Ticaret Kanunu’na tabi tüm gerçek ve tüzel kişilerin 04.01.1961 tarih ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun defter tutma ve kayıt zamanıyla ilgili hükümleri ile aynı Kanun’un 175. ve mükerrer 257. maddelerinde yer alan yetkiye istinaden yapılan düzenlemelere uymak zorunda olduğu hüküm altına alınmıştır. Böylelikle defter tutma bakımından tüm tacirlerin TMS’ye uyumunu zorunlu kılan ve milat niteliği taşıyan düzenlemeden geri adım atılmıştır. Diğer taraftan TTK’ya tabi tacirlerin düzenlemek zorunda oldukları finansal tablolar açısından Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından yayımlanan TMS’ye uyma zorunluluğunda herhangi bir değişikliğe gidilmiş değildir.

(2)         “TMS 40- Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller” standardı, 31.12.2005 tarihinden sonra başlayan hesap dönemlerinde uygulanmak üzere, ilk olarak 17.03.2006 tarih ve 26111 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. Söz konusu Standart, Uluslararası Muhasebe Standartlarında meydana gelen değişikliklere paralellik sağlanması amacıyla çeşitli defalar güncellemeye tabi tutulmuştur.

(3)         TMS 40 standardında yatırım amaçlı gayrimenkullere örnek olarak aşağıdaki varlıklar verilmektedir:

             (a) Normal iş akışı çerçevesinde kısa vadede satılmaktan ziyade, uzun vadede sermaye kazancı elde etmek amacıyla elde tutulan arsalar;

             (b) Gelecekte nasıl kullanılacağına karar verilmemiş arsalar; (işletme, araziyi sahibi tarafından kullanılan gayrimenkul olarak kullanmaya veya normal iş akışı çerçevesinde kısa vadede satmaya karar vermemiş ise, söz konusu arazinin sermaye kazancı elde etmek amacıyla elde tutulduğu varsayılır.)

             (c) İşletmenin sahip olduğu (veya finansal kiralama işlemi çerçevesinde işletme tarafından elde tutulan) ve bir veya daha fazla faaliyet kiralamasına konu edilen binalar;

             (d) Bir veya daha fazla faaliyet kiralaması çerçevesinde kiralanmak üzere elde tutulan boş bir bina;

             (e) Gelecekte yatırım amaçlı gayrimenkul olarak kullanılmak üzere inşa edilmekte veya geliştirilmekte olan gayrimenkuller.

(4)         Bu şartlar esasen herhangi bir unsurun varlık olarak muhasebeleştirilmesinin temel şartları olup, bu husus Kavramsal Çerçevede “Finansal Tablolara İlişkin Unsurların Tahakkuku” başlığı altında ayrıntılı açıklamaya konu edilmiştir.

(5)         Bir yatırım amaçlı gayrimenkulün bazı bölümleri yenilemeye tabi tutulduğunda, muhasebe koşullarını karşılaması koşuluyla yenilenen bölümün maliyeti bu maliyetin gerçekleşme tarihi itibariyle yatırım amaçlı gayrimenkulün defter değerine ilave edilir. Bu aşamada yenilenen bölümlerin defter değerleri, finansal durum tablosu dışına taşınır.

(6)         Standarda göre işçilik, temizlik, güvenlik, sarf malzemeleri gibi unsurlardan oluşan günlük hizmet maliyetleri yatırım amaçlı gayrimenkulün defter değerine ilave olmaz. Bu türden giderler gerçekleşme anında kâr veya zararda muhasebeleştirmeye konu edilirler.

(7)         Standart zorunlu olmamakla beraber, yatırım amaçlı gayrimenkulün gerçeğe uygun değerini, konuyla ilgili yetkiye ve gerekli mesleki birikime sahip ve söz konusu yatırım amaçlı gayrimenkulün sınıf ve yeri hakkında güncel bilgisi bulunan bağımsız bir değerleme uzmanı tarafından yapılan değerleme işlemini esas almak suretiyle tespit etme konusunda işletmelere tavsiyede bulunmaktadır.

(8)         Yöntemin uygulanmasına ilişkin ayrıntılara TMS 40 standardının 33 ila 35. paragrafları arasında yer verilmektedir.

(9)         Yöntemin uygulanmasına ilişkin ayrıntılara TMS 40 standardının 56. paragrafında yer verilmektedir.

(10)       İşletmelerin yatırım amaçlı gayrimenkullerin sonradan ölçümüne ilişkin olarak yöntem değişikliğinde bulunmaları da olanaklıdır. “TMS 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalar” standardının işletmenin muhasebe politikalarında ihtiyari olarak yapılan değişikliklere yalnızca işlemlerin, diğer olayların ya da koşulların etkilerine ilişkin olarak finansal tabloların güvenilir ve daha uygun bilgi sağlaması sonucunu doğurması durumunda imkan tanıdığını göz önüne alırsak; yöntem değişikliğinin maliyet yönteminden gerçeğe uygun değer yöntemine geçiş şeklinde olmasını beklemek daha gerçekçi olacaktır.

(11)       Yatırım amaçlı gayrimenkulün gerçeğe uygun değeri, raporlama dönemi sonundaki piyasa koşullarını yansıtmak durumundadır.

(12)       Örneğin işletmenin inşa edilmekte olan yatırım amaçlı gayrimenkulün gerçeğe uygun değerinin güvenilir bir biçimde tespit edilmesinin mümkün olmadığı, ancak söz konusu gayrimenkulün inşaatı tamamlandığında gerçeğe uygun değerinin de güvenilir bir şekilde belirlenebileceğini tahmin ettiği durumlarda, gerçeğe uygun değeri güvenilir bir biçimde tespit edilinceye veya inşaatı tamamlanıncaya kadar (hangi durum önce gerçekleşirse), söz konusu inşa edilmekte olan yatırım amaçlı gayrimenkul maliyeti üzerinden ölçülür. İnşa edilmekte olan bir yatırım amaçlı gayrimenkulün gerçeğe uygun değerinin güvenilir biçimde ölçülebileceğine ilişkin öngörünün aksi, sadece ilk muhasebeleştirmede ispat edilebilir. İnşa edilmekte olan yatırım amaçlı gayrimenkule ilişkin bir kalemi gerçeğe uygun değeri üzerinden ölçmüş olan bir işletme, sözü edilen yatırım amaçlı gayrimenkulün inşası tamamlandığında bu gayrimenkulün gerçeğe uygun değerinin güvenilir bir biçimde ölçülemediği sonucuna varamaz.

(13)       TMS 16 standardına göre izlenen “sahibi tarafından kullanılmakta olan gayrimenkul”, yatırım amaçlı gayrimenkul vasfını kazandığı tarihe kadar amortismana tabi tutulur.

(14)       Yatırım amaçlı bir gayrimenkulün elden çıkarılması karşılığında alınacak tutarlar başlangıçta gerçeğe uygun değer esasına göre muhasebeleştirilir. Özellikle yatırım amaçlı gayrimenkul için yapılacak ödemelerin ertelenmiş olması durumunda, alınacak söz konusu tutarlar, ilk başta peşin fiyat eşdeğerlerinden muhasebeleştirilir. Alacak tutarının nominal değeri ile peşin fiyat eşdeğeri arasındaki fark, TMS 18’e uygun olarak etkin faiz yöntemi kullanılmak suretiyle faiz geliri olarak muhasebeleştirilir.

----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.