I- GİRİŞ

13.01.2011 tarihinde kabul edilen 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu (Yeni TTK), 14.02.2011 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. Yürürlük ve yürütme maddeleri dahil olmak üzere 1535 madde ve 6 geçici maddeden oluşan Yeni TTK, genel olarak 01.07.2012 tarihinde yürürlüğe girecekken, bir kısım maddeler yayım tarihinde, bir kısım maddeler ise yayım tarihinden sonraki 6 ay, 1 yıl ve 3 yıllık sürelerin geçmesinin ardından yürürlüğe girecektir.

Yeni TTK’nın gerçek ile tüzel kişi tacirlerin Uluslararası Finansal Raporlama Standartlarının özdeşi olan Türkiye Muhasebe Standartlarına (TMS)/Türkiye Finansal Raporlama Standartlarına (TFRS) tabi olmasını öngören finansal raporlamaya ilişkin düzenlemeleri 01.01.2013 tarihinde uygulanmaya başlanacaktır.

Yeni TTK’da muhasebe ve vergi uygulamalarına ilişkin olarak vergi mevzuatıyla paralel düzenlemeler yer aldığı gibi vergi mevzuatında yer almayan hükümler de bulunmaktadır. Bu kapsamda iki makaleden oluşan bu çalışmada, Yeni TTK’da öngörülen muhasebe ve vergi uygulamaları vergi mevzuatıyla karşılaştırmalı olarak değerlendirilmiştir. Çalışmanın ilk kısmını oluşturan bu makalede, Yeni TTK’nın kabul edilme gerekçeleri ile kurgusuna ilişkin genel özelliklerine yer verildikten sonra muhasebe ve vergi uygulamalarına yönelik olarak ticari defterler ile envantere ilişkin hususlar vergi mevzuatı ile karşılaştırmalı olarak değerlendirilmiştir. www.ozdogrular.com

II- YENİ TTK’NIN ÖZELLİKLERİ

13.01.2012 tarihinde kabul edilen Yeni TTK, 01.01.1957 tarihinde yürürlüğe giren ve yaklaşık 55 yıldır uygulanan 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nu yürürlükten kaldıracaktır. Yeni TTK’ya ihtiyaç duyulmasının ardında birden fazla neden bulunmaktadır. İlk ve esas olarak 6762 sayılı Kanun’un yürürlükte olduğu süre içerisinde hem Türkiye’de hem de dünyada önemli gelişmeler yaşanmıştır. Bu gelişmelerden en önemlisi Avrupa Birliği’nin oluşumu ve bu birliğin kendi para birimi ile hukuk düzeninin yeniden şekillenmesi iken; yaşanan diğer gelişmeler ise, küreselleşme ile teknolojide meydana gelen ilerleme ve değişmelerdir(1).

Serbest pazar ve rekabet ekonomisinin yaygınlık kazanmasının bir sonucu olarak işletme ve şirketlerin uluslararası işlemlerinin artması yeni dünya düzeni ile uyumlu bir ticaret kanununa olan ihtiyacı gündeme getirmiştir. Finans ve sermaye piyasalarına yönelik olanlar başta olmak üzere, Avrupa Birliği uyum sürecinde birçok kanunda meydana gelen değişiklerin ticari hayatı etkilemesi ile uluslararası ticaret, endüstri, hizmet, finans ve sermaye piyasalarının bir parçası olmak için özellikle finansal raporlama yönetiminde şeffaflık gibi güncel ve genel kabul görmüş ilkeleri içeren yeni bir ticaret kanununa sahip olunması gerekliliği ortaya çıkmıştır(2).

Yeni TTK, iyi yönetime, iç ve bağımsız denetime ilişkin olarak somut hükümler getirmektedir. Bu kapsamda yeni TTK’nın kurumsal yönetim yaklaşımı dört ana temel üzerine oturmaktadır. Bunlar ise; derinlemesine şeffaflık, adillik, hesap verilebilirlik ve sorumluluktur(3). www.ozdogrular.com

Şeffaflık genel olarak, şirketlerin ticari sırları dışında kalan bilgilerinin doğru, zamanında, anlaşılabilir ve rahatlıkla analiz edilebilir bir şekilde sunulmasını ifade eder(4). Şeffaflık finansal şeffaflık ve yönetsel şeffaflık olarak iki ana kısımda incelenebilir. Finansal şeffaflığın sağlayıcıları olarak TMS, bağımsız denetim ve işlem denetimi düzenlemeleri ile risklerin erken teşhisi komitesi sayılabilirken; yönetsel şeffaflığın sağlayıcıları olarak da sermaye şirketlerine getirilen internet sitesi yükümlülüğü, yönetici ve pay sahiplerine bilgi alma hakkı sağlayan düzenlemeler, şirketlerdeki yönetim örgütlenmesi ile yetki dağılımlarının teşkilat yönetmeliği (iç yönetmelik) ile belirlenmesi ve kontrol dışındaki zararlardan sorumlu tutulma şeklinde ifade edilen rasyonel sorumluluk sistemi belirtilebilir.

Adillik, menfaatler dengesi kurularak ve nesnel adalet ile sağlanmaya çalışılmışken; sorumluluk, hesap verilebilirliğe paralel olarak düzenlenmiştir(5). Bir şirketteki görevlilerin yetki ve sorumluluklarına ilişkin olarak ilgili kişilere karşı sorumlu olmaları, yapılacak eleştiri ve talepleri dikkate alarak bu yönde hareket etmeleri ile bir başarısızlık veya usulsüzlük durumunda sorumluluğu üstlenmeleri gerekliliği olarak ifade edilen hesap verilebilirlik, yönetim kurulu raporlarında, bilgi akışında, geniş bilgi ve inceleme haklarında düzenlenmiştir(6). www.ozdogrular.com

Yeni TTK ile getirilen yeniliklerin en önemlilerinden birisi, muhasebe kayıtları ile finansal tabloların Uluslararası Muhasebe Standartlarına uyumlu olarak Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu(7) tarafından belirlenen standartlara uygun olarak düzenlenmesidir. Yeni TTK ile şirketlerin mali tabloları artık sadece vergi matrahına esas teşkil etmek üzere değil, şirketlerin mali durumu ve finansal pozisyonu hakkında bilgi sağlama amacına hizmet edecek şekilde hazırlanacaktır(8). Yeni TTK, halka açık olsun veya olmasın tüm işletmelerin muhasebe kayıtlarının ve finansal tablolarının TMS/TFRS’ye göre hazırlanmasını öngörmektedir(9).

III- YENİ TTK’NIN MUHASEBE VE VERGİ UYGULAMALARINA YÖNELİK HÜKÜMLERİNİN DE-ĞERLENDİRİLMESİ

Yeni TTK’nın “Ticari İşletme” başlığını taşıyan birinci kitabının beşinci kısmının “Ticari Defterler” başlıklı bölümünün 64 ila 88. maddeler arasında yer alan muhasebe uygulamalarına ve finansal raporlamaya yönelik hükümler 01.01.2013 tarihinde yürürlüğe girecektir. www.ozdogrular.com

Yeni TTK’nın 64 ilâ 88. madde hükümlerine tabi gerçek ve tüzel kişiler gerek ticari defterlerini tutarken, gerek münferit ve konsolide finansal tablolarını düzenlerken, Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu tarafından yayımlanan TMS’ye, kavramsal çerçevede yer alan muhasebe ilkelerine ve bunların ayrılmaz parçası olan yorumlara aynen uymak ve bunları uygulamak zorundadırlar. Hâlihazırda yürürlükte olan 31 adet TMS, 12 adet TFRS ile bunlara ilişkin olarak 9 adet TMS ve 15 adet TFRS yorumu bulunmaktadır.

Yeni TTK’nın 12. maddesine göre, bir ticari işletmeyi kısmen de olsa kendi adına işleten kişiye tacir denmekte iken; söz konusu Kanun’un 16. maddesi uyarınca da ticaret şirketleri, tacir kabul edilmektedir. Diğer taraftan, Yeni TTK’nın 124. maddesinde, ticaret şirketlerinin; kollektif, komandit, anonim, limited ve kooperatif şirketlerden(10) ibaret olduğu hüküm altına alınmıştır. www.ozdogrular.com

Yeni TTK, muhasebe uygulamalarına yönelik olarak bir takım yenilikler getirmektedir. Yeni TTK ile vergi amaçlı muhasebe yerini bilgi amaçlı muhasebeye bırakmaktadır(11).

A- DEFTERLERE İLİŞKİN HUSUSLAR

Yeni TTK’nın 64. maddesine göre her tacir, ticari defterleri tutmak ve defterlerinde, ticari işlemleriyle malvarlığı durumunu TMS gereğince ortaya koymak durumundadır. Ticari defterlerin üçüncü kişiler tarafından işletmenin faaliyetleri ve finansal durumu hakkında bilgi edinilmesine imkân verecek şekilde tutulması ve işletme faaliyetlerinin oluşumu ile gelişiminin bu defterlerden izlenebilmesi gerekmektedir. Tacirin tüzel kişi olması durumunda defterleri tutma yükümlülüğü yöneticilere ve yönetim kuruluna aittir. Yeni TTK’nın 64. maddesinde ve kenar başlığında “ticarî defter” ibaresine yer verilmiş olmakla birlikte kastedilmek istenen, günlük defter, büyük defter gibi defterler değil muhasebe tutulması yükümlülüğüdür(12). Diğer taraftan, muhasebe 213 sayılı Vergi Usul Kanunu (VUK) ile vergi mevzuatına göre ve vergi için tutulmaz. Vergi verilerinin ve sonuçlarının bu şekilde tutulan muhasebeye dayanması esastır. www.ozdogrular.com

Yeni TTK’da,  ticari defterlerle ispat usulü hakkındaki hükümlere de yer verilmemiştir(13). 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun 82 ila 86. maddeleri arasında ticari defterlerin ispat kuvvetine ilişkin hükümler yer almaktadır. Ticari işlerden dolayı tacir sıfatını haiz olan kimseler arasında çıkan ihtilaflarda ticari defterler kanunda belirlenen şartlar dâhilinde delil olarak kabul edilmiştir. Diğer taraftan, tasdike tabi olmayan defterler ancak Kanun uyarınca tasdike tabi olup da tasdik edilmiş olan ilgili defterlerle birlikte delil olarak kabul edilmiştir. Ticari defterlerin delil olarak kabul edilebilmesi için tutulan bütün defterlerin birbirini doğrulaması gerekir.

Yeni TTK’da defter tutma bakımından gerçek kişi ve tüzel kişi ayırımı ortadan kaldırılmış ve tüm tacirler için tutulacak muhasebe defterleri; yevmiye defteri, defteri kebir ve envanter defteri olarak belirlenmiştir(14). Söz konusu defterler dışında tutulacak defterler Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu (KGMDSK) tarafından bir tebliğ ile belirlenecektir. İşletmenin muhasebesi ile ilgili olmayan pay defteri, yönetim kurulu karar defteri ve genel kurul toplantı ve müzakere defteri de ticari defter olarak nitelendirilmiştir. Yeni TTK’nın gerekçesinde 6762 sayılı Kanun’da olduğu gibi, “işletmenin niteliğinin ve öneminin gerektirdiği” ölçüsü ile defterlerin belirlenmesinin uygun olmadığı, bunun yerine KGMDSK tarafından belirleme yapılmasının yerinde olduğu ifade edilmiştir.

Uygulamada tasdike tabi olmayan defterlerin güvenilmez bulunulduğunun görüldüğü tespiti bulunan Yeni TTK’nın gerekçesinde; pay, karar ve müzakere defterlerinin ticarî defter sayılmasının teoriye uymamasına rağmen, uygulamada duyulan gereksinim nedeniyle bu defterlerin de ticari defter olarak kabul edildiği belirtilmiştir. Bununla amaçlananın ise; karine oluşturmak, ispata yardımcı olmak gibi işlevlere sahip olan söz konusu defterlere, ticarî defterlere uygulanan güven ve disiplin kurallarının uygulanabilmesini mümkün kılmak olduğu ifade edilmiştir.

“Belge yoksa kayıt da yoktur.” ilkesi gereğince tacir tarafından kendi işletmesiyle ilgili olarak gönderilmiş bulunan her türlü belgenin bir örneğinin yazılı, görsel veya elektronik ortamda saklanması gerekmektedir. www.ozdogrular.com

Yeni TTK’da tutulacak defterler arasında işletme defterine yer verilmemiştir. İşletme hesabı esasına göre defter tutulması halinde, işletmelerin varlık ve kaynak durumlarının net olarak ortaya konulması mümkün olmamaktadır(15). Bunun sonucu olarak da, bilanço esasına göre kayıt yapmak tüm tacirler açısından zorunlu hale getirilmiştir(16). İşletmelerin kayıtlarını bilanço esasına göre tutmaları, söz konusu işletmelerin mali yapılarını değerlendirmede kolaylık sağlayabilecektir(17).

6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun 66. maddesine göre gerçek kişi tacir, yevmiye defteri, defteri kebir, envanter defteri tutmakla birlikte, işletmenin mahiyet ve önemine göre sadece işletme defteri de tutabilmektedir. Diğer taraftan VUK’un 176. maddesine göre tacirler defter tutma bakımından iki sınıfa ayrılmakta ve birinci sınıf tüccarlar bilanço esasına göre, ikinci sınıf tüccarlar ise işletme hesabı esasına göre defter tutmaktadırlar. VUK’un 177. maddesinde alış, satış ve gayri safi iş hasılatlarının miktarlarına göre birinci sınıfa dâhil olan tüccarlar belirlenmiş, 178. maddesinde ise 177. maddede yazılı olanların dışında kalanlar ile kurumlar vergisi mükelleflerinden işletme hesabı esasına göre defter tutmalarına Maliye Bakanlığı’nca müsaade edilenlerin ikinci sınıf tüccarlar olduğu hüküm altına alınmıştır. Mezkûr maddede yeni işe başlayan tüccarlara ihtiyari bir hak tanınarak yıllık iş hacimlerine göre sınıflandırılıncaya kadar ikinci sınıf tüccarlar gibi hareket edebilecekleri ifade edilmiştir. www.ozdogrular.com

Hali hazırda yürürlükte olan VUK hükümlerine göre işletme defteri tutan mükellefler, Yeni TTK’nın defter tutmaya ilişkin hükümlerinin 01.01.2013 tarihinde yürürlüğe girmesiyle birlikte bilanço esasına göre defter tutmak durumunda kalacaklardır. Tüm tacirlerin işletme büyüklüğü dikkate alınmaksızın bilanço esasına göre defter tutmalarının öngörülmesi vergi mevzuatı ile bir farklılık meydana getirdiği gibi, iş hacimleri yüksek olmayan tacirlerin defter tutma ve muhasebeye ilişkin yükümlülüklerini artırması nedeniyle bu kişiler açısından maddi ve teknik zorlukların yaşanmasına da sebep olabilecektir.

Yeni TTK uyarınca, defterler ve gerekli diğer kayıtlar Türkçe tutulacaktır. VUK’un 215. maddesine göre de tutulacak defter ve kayıtların Türkçe tutulması zorunlu ve fakat Türkçe kayıtlar bulunmak kaydıyla defterlerde başka dilden kayıt da yapılabilmesi mümkündür. Yeni TTK’ya göre yapılacak kayıtlarda Türk para birimi kullanılacaktır. VUK’un 215/2-b maddesindeki düzenleme dikkate alındığında vergi mevzuatı ile Yeni TTK’nın bu açıdan farklılaştığı görülmektedir. Söz konusu bentte yer alan düzenlemeye göre, ilgili dönem defter tasdik tarihi itibarıyla ödenmiş sermayesi (yurt dışında kurulan şirketlerin Türkiye’ye ayrılan ödenmiş sermayesi) en az 100 milyon ABD Doları ya da muadili yabancı para karşılığı Türk Lirası ve sermayesinin en az % 40’ı ikametgâhı, kanunî ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan kişilere ait olan işletmelere, kayıtlarını Türk para birimi dışında başka bir para birimiyle tutmalarına Bakanlar Kurulu’nca izin verilebilmektedir(18). Bu durum, Yeni TTK’nın öngördüğü Türk para birimi ile kayıt zorunluluğundan farklı bir uygulamaya işaret etmektedir. www.ozdogrular.com

Muhasebe kayıtlarında kısaltma, rakam, harf ve sembol kullanılması durumunda bunların anlamlarının açık bir şekilde belirtilmesi gerekmektedir. Kısaltma, harf ve semboller, işlem yapan kişilerin adlarını, ticarî işletmelerin ve şirketlerin unvanlarını, konularını, gümrük veya diğer bir düzenlemenin pozisyon numaralarını ifade edebilecektir.

Diğer taraftan, defterlere yapılacak kayıtların eksiksiz, doğru, zamanında ve düzenli olarak yapılması esastır. Kayıtların zamanında yapılması ifadesi ile muhasebe kayıtlarının sonraya bırakılmaması anlatılmak istenmektedir. Söz konusu ifade kayıtların hemen yapılması anlamına gelmediği gibi belirlenmiş bir süreye de işaret etmemektedir. Kastedilen, genel muhasebe kuralları çerçevesinde muhasebeleştirmenin olağan süresi içerisinde yapılması gerektiğidir. VUK’un 219. maddesi uyarınca da muamelelerin işin hacmine ve icabına uygun olarak muhasebenin intizam ve vuzuhunu bozmayacak bir zaman zarfında kaydedilmesi şarttır ve bu gibi kayıtların on günden fazla geciktirilmemesi gerekir. Diğer taraftan, kayıtlarını devamlı olarak muhasebe fişleri ve bordro gibi yetkili amirlerin imza ve parafını taşıyan mazbut vesikalara dayanarak yürüten müesseselerde, muamelelerin bunlara işlenmesi, deftere işlenmesi hükmündedir. Bununla birlikte, yapılan muamelelerin yasal defterlere en geç 45 gün içerisinde intikal ettirilmesi gerekir. Diğer taraftan günlük kasa, günlük, perakende satış ve hasılat defterleri ile serbest meslek kazanç defterine muamelelerin günü gününe kaydedilmesi gerekmektedir. VUK’da yer alanın aksine Yeni TTK ile muhasebe kayıtlarının yapılmasına ilişkin olarak bir sürenin belirlenmemiş olması uygulamada farklılıkların yaşanmasına sebep olabilecektir. Bu nedenle, kayıtların yapılmasında azami bir sürenin belirlenmesi faydalı olacaktır.

Bir yazım veya kayıtın, önceki içerik tespit edilemeyecek şekilde çizilmesi ve değiştirilmesi mümkün değildir. Kaydın yapıldığı sırada mı yoksa farklı bir zamanda mı yapıldığı tespit edilemeyen değiştirmelerin yapılması yasaktır. Bu kapsamda, kayıtlara ilişkin olarak yapılacak çizimlerin, saklayıcı ve karartıcı değil düzeltici ve gerçeği gösterici nitelik taşıması gerekir.

Defterler ve gerekli diğer kayıtlar, olgu ve işlemleri saptayan belgeler dosyalanma şeklinde veya veri taşıyıcıları aracılığıyla tutulabilir. Ancak, muhasebenin bu tutuluş biçimleri ve bu konuda uygulanan yöntemlerin TMS’ye uygun olması gerekir. Defterlerin ve gerekli diğer kayıtların elektronik ortamda tutulması durumunda, bilgilerin saklanma süresince bunlara ulaşılmasının ve bu süre içinde her zaman kolaylıkla okunmasının temin edilmiş olması da şarttır. Bu kapsamda, bilgisayar ortamında yapılan bir kaydın, yanlış veya eksik yapılması durumunda silinmemesi, ancak yeni yapılacak bir kayıtla düzeltme işleminin yapılması gerekir. Böylece geriye dönük olarak düzeltme ve hesaplarla oynama hususlarına engel getirilmiştir. Yeni TTK, fizikî dosyalama ve veri taşıyıcılarının kullanılması şeklinde iki farklı belge saklama şekline yer vermektedir. “Veri taşıyıcıları” terimi ile CD/DVD, mikrofiş vb. ile elektronik ortam kastedilmektedir. www.ozdogrular.com

13.12.2011 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan Elektronik Defter Genel Tebliği ile gerçek ve tüzel kişi işletmelere istedikleri ve anılan Tebliğ’de yer alan şartları karşıladıkları takdirde defterlerini belirlenen usuller çerçevesinde elektronik ortamda tutabilme imkanı getirilmiştir. Bir anlamda, halen uygulanmakta olan e-Fatura uygulamasının bir ileri aşaması olan elektronik defter uygulaması ile firmaların zaman içerisinde artan iş hacimleri doğrultusunda her yıl daha fazla defter bastırmasının ve bu defterlerin açılış ve kapanış onayları için noterle taşınması ile TTK ve VUK uyarınca belirli süreler boyunca arşivlenmesinin getirdiği ilave maliyetlerden kurtulma imkânı söz konusu olabilecektir.

Ticari defterlerin, açılış ve kapanışlarında noter tarafından onaylanması gerekmektedir. Kapanış onayları, izleyen faaliyet döneminin altıncı ayının sonuna kadar yapılır. VUK’un defterlerin tasdik zamanını belirleyen 221. maddesinde defterlerin sadece açılışlarının tasdiki öngörülmüş iken Yeni TTK ile defterlerin tümü açılış ve kapanış onayına tâbi tutulmuştur. Bunun sebebi ise, çift defter kullanımını olabildiğince engellemektir. Yeni TTK ile kapanış onayına ilişkin süre uzatılmıştır. Böylece, kapanış onayı ile ilgili olarak ortaya çıkabilecek sorunların ortadan kaldırılması amaçlanmıştır(19). Açılış onaylarının defterlerin kullanılmaya başlanmasından önce gerçekleştirilmesi gerekir. Ancak Yeni TTK’da, kapanış tasdiki için izleyen faaliyet döneminin altıncı ayının sonu şeklinde bir süre belirlenmişken, açılış tasdiki için herhangi bir belirleme yapılmamıştır.

Diğer taraftan, kuruluş aşamasında, defterlerin açılışının ticaret sicili müdürlükleri tarafından da onaylanması mümkündür. Ticaret sicil müdürlüklerine bu yetkinin verilmesinin sebebi, şirketlerin kuruluşunu hızlandırmak isteği olsa gerektir.

TMS’ye göre elektronik ortamda veya dosyalama suretiyle tutulan defterlerin açılış ve kapanış onaylarının şekli ve esasları ile bu defterlerin nasıl tutulacağı Gümrük ve Ticaret Bakanlığı’nca bir tebliğle belirlenecektir. www.ozdogrular.com

B- ENVANTERE İLİŞKİN HUSUSLAR

Her tacir, ticari işletmesinin açılışında, taşınmazlarını, alacaklarını, borçlarını, nakit parasının tutarını ve diğer varlıklarını eksiksiz ve doğru bir şekilde gösteren ve varlıkları ile borçlarının değerlerini teker teker belirten bir envanter çıkarmak durumundadır. Açılıştan sonraki her faaliyet döneminin sonunda da böyle bir envanter düzenlenir. Faaliyet dönemi veya başka bir yasal kavramla hesap yılı on iki ayı geçemez. Envanter, düzenli bir işletme faaliyetinin akışına uygun düşen süre içinde çıkarılmalıdır.

Envanter, işletmenin aktif ve pasifini değerleriyle gösteren liste anlamına gelmektedir. Envanter belirli bir zamanda, işletmenin aktif ve pasifi ile bunların kanunen öngörülen ölçütlere göre yapılan değerlemeleri kapsamında işletmenin ayrıntılı bir fotoğrafının çekilmesidir. Envanterin tam ve doğru olmaması durumunda, işletmenin hesapları ve sonuçları doğru çıkmayacaktır. İlk envanterin gerçek/doğru olmaması sonradan yapılacak kayıt ve işlemlerin de doğru sonuçlar ortaya çıkarmamasına neden olacaktır. İlk envanterin eksiksiz ve doğru yapılması önemlidir. Envantere ilişkin hükümler, doğruluğa ek olarak varlıkların ve borçların teker teker gösterilmesi; bir diğer ifadeyle, söz konusu kalemlerde toplama ve mahsup yapılmama, konsolide edilmeme ilkelerine ek olarak denetlenebilirlik kuralını da içermektedir(20). www.ozdogrular.com

İşletmelerin ilk faaliyet dönemi, işletmenin açılışı ile başlayıp hesap döneminin son günü tamamlanacağından, bu sure genellikle on iki aydan az olacaktır. Ancak, bu durum dışında on iki aydan kısa faaliyetler için envanter dönemi söz konusu olamayacaktır. On iki aylık sürenin başlangıç ve bitiş tarihleri işletmenin faaliyet konusuna göre değişiklik gösterebilecektir(21).

Envanter çıkarılırken, malvarlığı mevcudu, sondaj yöntemine göre ve genel kabul gören matematiksel-istatistiksel yöntemler yardımı ile çeşit, miktar ve değer olarak belirlenmeli ve kullanılan yöntem, TMS’ye uygun olmalıdır. Bu şekilde yapılan envanterin vardığı sonuçların, fiziksel sayım yapılmış olsaydı elde edilecek olan envanterin sonuçlarıyla özdeş olması gerekir. Kapanış envanteri düzenlenmesinde TMS’ye uygun başka bir yöntemin uygulanması suretiyle, cins, miktar ve değer olarak malvarlığı mevcudunun güvenle tespiti sağlanabiliyorsa fizikî envanter yapılması gerekli değildir.

Sondaj usulü, fiziki envanter uygulamasının zıttıdır. Fiziki envanterde aktif ve pasif kalemlerin tek tek sayılması, tartılması, ölçülmesi, alacak ve borçlularla mutabık kalınarak alacak ve borç bakiyelerinin belirlenmesi söz konusu iken; sondaj yönteminde, matematiksel-istatistiksel yöntemlerle belirleme yapılmaktadır. Sondaj yöntemine göre envanter çıkarılabilmesinin koşulu, sondaj yöntemine göre yapılan envanter sonucunda ulaşılan sonuçlar ile fiziki envanterin uygulanması neticesinde elde edilen sonuçların aynı olmasıdır. www.ozdogrular.com

Envantere ilişkin hususlar VUK’un 186 ila 191. maddelerinde yer almaktadır. VUK’a göre envanter çıkarmak, bilanço günündeki mevcutları, alacakları ve borçları saymak, ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle kesin bir şekilde ve müfredatlı olarak tesbit etmektir. Yeni TTK’da, VUK’un aksine, envanterin matematiksel-istatiksel yöntemler kullanılarak sondaj usulü ile TMS’ye uygun olarak düzenlenmesi öngörülmüştür. Ayrıca Yeni TTK’da 12 aylık dönemi geçemeyecek olan her faaliyet dönemi için envanter çıkarılması kabul edilmişken, VUK’a göre büyük mağazalar ve eczaneler envanterlerini üç yılda bir çıkarabileceklerdir.

IV- SONUÇ

Yeni TTK’nın tüm tacirler ve tacir sayılan ticaret şirketleri için bağlayıcı nitelikte olan muhasebe ve finansal raporlamaya ilişkin hükümleri 01.01.2013 tarihi itibariyle uygulanmaya başlanacaktır. Söz konusu düzenlemeler arasında vergi mevzuatıyla uyumlu olanlar bulunduğu gibi vergi mevzuatından farklılaşanlar da yer almaktadır.

6762 sayılı TTK’da ticari defterlerin ispat kuvvetine ilişkin hükümler yer almakta iken, Yeni TTK’da bu yönde bir düzenlemeye yer verilmemiştir. Yeni TTK’da tacirler tarafından tutulması gereken defterler arasında işletme defteri yer almamaktadır. VUK’a göre ise ikinci sınıf tüccarlar işletme hesabı esasına göre defter tutmaktadırlar. İşletmelerin varlık ve kaynaklarının net olarak belirlenebilmesi açısından bilanço esasına göre defter tutulması önemli olmakla birlikte, bu durum işletme hacimleri yüksek olmayanlar açısından çeşitli zorlukların yaşanmasına sebep olabilecektir. www.ozdogrular.com

Yeni TTK’da muhasebe kayıtlarının zamanında yapılması gerektiği ifade edilmiş ancak buna ilişkin olarak bir süre belirlenmemiştir. VUK’da yer alan günlük, 10 günlük ve 45 günlük sürelere benzer şekilde bir sürenin belirlenmemiş olması, kayıtların yapılma süreci açısından bir belirsizliği doğurmaktadır. Bunu önlemek için bir süre belirlenmesinin faydalı olacağı düşünülmektedir.

Yeni TTK’da VUK’ tan farklı olarak ticari defterlerin açılışlarının yanı sıra kapanışlarının da tasdik edilmesi öngörülmüştür. Bununla birlikte, kapanış için bir süre belirlenmesine rağmen, Vergi Usul Kanunu’ndan farklı olarak açılış tasdiklerinin yapılacağı zamana ilişkin herhangi bir belirleme yapılmamıştır. Farklı uygulamaların yaşanmasına engel olmak adına bu konuda bir belirleme yapılması faydalı olacaktır.

Yeni TTK uyarınca TMS’ye uygun şekilde belirlenecek sondaj yöntemi ile envanter çıkartılabilmesi mümkündür. VUK’ da, her faaliyet dönemi için envanter yapılmasını kabul eden Yeni TTK’ dan farklı olarak büyük mağazalar ile eczanelerin üç yılda bir envanter çıkarabileceği hüküm altına alınmıştır.

Abdullah KARABOYACI*

Yaklaşım

*    Vergi Müfettişi (E. Maliye Müfettişi)

(1)   Yeni Türk Ticaret Kanunu, www.denetimnet.net/Pages/Yeni-TTK.aspx, (Erişim Tarihi: 25.02.2012)

(2)   130 Soruda Yeni Türk Ticaret Kanunu, İstanbul Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler Odası, s. 13

(3)   Ünal TEKİNALP, Türk Ticaret Kanunu Tasarısı Geleceği Hazırlayan Bir Düzenleme, Pricewaterhouse Coopers, s. 9

(4)   Serdar ÖZKAN, Şeffaflık, Sürdürülebilirlik ve Hesap Verilebilirlikte Yeni Yaklaşımlar: Finansal Raporlama ve Denetim Penceresinden Yeni TTK, İzmir Ticaret Odası, s. 7

(5)   TEKİNALP, age, s. 9

(6)   ÖZKAN, age, s.9; TEKİNALP, age, s.9

(7)   02.11.2011 tarih ve 28103 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 660 sayılı Kamu Gözetimi,  Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunun Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname ile uluslararası standartlarla uyumlu Türkiye Muhasebe Standartlarını oluşturmak ve yayımlamak, bağımsız denetimde uygulama birliğini, gerekli güveni ve kaliteyi sağlamak, denetim standartlarını belirlemek, bağımsız denetçi ve bağımsız denetim kuruluşlarını yetkilendirmek ve bunların faaliyetlerini denetlemek ve bağımsız denetim alanında kamu gözetimi yapmak yetkisini haiz Kamu Gözetimi,  Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu kurulmuştur.

(8)  Belma ÖZTÜRK GÜRSOY, Yeni Türk Ticaret Kanunu’na Finansal Bir Bakış, Mazars Denge, s. 6

(9)  TEKİNALP,age, s.22

(10)  Her ne kadar söz konusu maddede “kooperatif şirket” ifadesi kullanılmışsa da bu durum farklı bir nitelendirme olarak algılanmamalıdır. Zira, Yeni TTK’nın farklı maddelerinde “kooperatif” nitelendirmesi de yapılmaktadır.

(11)  Salim ŞENGEL, “Yeni Türk Ticaret Kanununun Sermaye Şirketleri ile İlgili Getirdiği Yeniliklerin Değerlendirilmesi”, Zeitschrift für die Welt der Türken, 2011, Vol.3, No:2, s. 23

(12)  6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu Gerekçesi, www.tbmm.gov.tr, (Erişim Tarihi: 25.02.2012)

(13)  Şeref DEMİR, “Türk Ticaret Kanunundaki Değişikliklerin Muhasebe ve Vergilendirme Yönüyle Değerlendirilmesi”, Mali Çözüm, Sayı: 104, s. 51

(14)  Fatma PAMUKÇU, “Yeni Türk Ticaret Kanunu’nun Muhasebe Uygulamalarına Getirdiği Yenilikler”, Yaklaşım, Sayı: 220, s. 259

(15)  PAMUKÇU, agm, s. 263

(16)  Veysi SEVİĞ, “Kayıt Tutma ve Denetim Açısından Yeni Ticaret Yasa Tasarısı”, Mali Çözüm, Sayı: 70, s. 17

(17)  SEVİĞ, agm s. 18

(18)  Bu tür izne ilişkin olarak alınan 2006/10106 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı 14.03.2006 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(19)  ŞENGEL, agm, s. 24

(20)  6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu Gerekçesi, www.tbmm.gov.tr, (Erişim Tarihi: 25.02.2012)

(21)  6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu Gerekçesi, www.tbmm.gov.tr, (Erişim Tarihi: 25.02.2012)

----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.