01.07.2012 tarihinde yürürlüğe giren 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun (yeni TTK), muhasebe uygulamaları ile finansal raporlama yönelik hükümleri 01.01.2013 tarihinde uygulanmaya başlanacaktır. Çalışmanın birinci bölümünde bu düzenlemelerden ticari defterlere ve envantere ilişkin hususlara yer verilmiştir. Bu makalede ise, finansal tablolara, değerlemeye, defter ve belgelerin saklanması ile muhasebe kayıtlarına ilişkin hususlar Vergi Usul Kanunu (VUK) çerçevesinde vergi mevzuatıyla karşılaştırmalı olarak değerlendirilmiştir. www.ozdogrular.com

II- YENİ TTK’NIN MUHASEBE VE VERGİ UYGULAMALARINA YÖNELİK HÜKÜMLERİNİN DEĞERLENDİRİLMESİ

Çalışmanın önceki bölümünde ifade edildiği üzere, yeni TTK’nın 64 ila 88. maddeleri arasında yer alan muhasebe uygulamalarına ve finansal raporlamaya yönelik hükümler 01.01.2013 tarihinde yürürlüğe girecektir. Yeni TTK ile tacirlerin Uluslararası Finansal Raporlama Standartlarının özdeşi olan Türkiye Muhasebe Standartlarına (TMS)/Türkiye Finansal Raporlama Standartlarına (TFRS) tabi olması öngörülmektedir. Vergi amaçlı muhasebe yerine bilgi amaçlı muhasebe tutulması anlayışının egemen olduğu yeni TTK’da öngörülen düzenlemelerin bir kısmı vergi mevzuatıyla paralel iken, bir kısım düzenlemeler vergisel hükümlerden farklılık göstermektedir(2).

A- FİNANSAL TABLOLARA İLİŞKİN HUSUSLAR

Her tacir, ticari faaliyetinin başında ve her faaliyet döneminin sonunda, varlık ve borçlarının ilişkisini gösteren finansal tabloyu çıkarmak zorundadır. Bu finansal tablo sırasıyla, açılış bilançosu ve yıllık bilançodur. Hazırlanması gereken yılsonu finansal tabloları ise, bilanço ile gelir tablosundan oluşmaktadır. Ancak, yeni TTK’nın 514. maddesi ile TMS’ nin bu konudaki hükümlerine de uyulması gerekmektedir.

Yılsonu finansal tablolar yeni TTK’da sayılanlara sınırlı değildir. Anılan Kanun gereğince, bilanço ve gelir tablosuna ek olarak TMS kapsamında düzenlenmesi gereken özkaynak değişim tablosu, nakit akış tablosu ile önemli muhasebe politikalarını özetleyen dipnotlar ve diğer açıklayıcı notlar da yılsonunda hazırlanması gereken finansal tablolar arasında yer almaktadır(3). www.ozdogrular.com

Yılsonu finansal tabloların TMS’ye uyularak düzenlenmesi, açık ve anlaşılır olması ile düzenli bir işletme faaliyeti akışının gerekli kıldığı süre içinde çıkarılması gerekmektedir. Diğer kanunlardaki istisnalar saklı kalmak üzere, yılsonu finansal tabloların Türkçe ve Türk Lirası ile düzenlenmesi esastır. VUK’un 215/2-b maddesinde yer alan düzenleme bu hükümlerin bir istisnasını oluşturmaktadır(4). Diğer taraftan, düzenlenen finansal tabloların tacir tarafından imzalanması gerekmektedir. Finansal tabloların imzalanmasında kural olarak, tacirler tarafından elektronik imza kullanılması esastır(5).

TMS ve aksine kanuni hükümler saklı kalmak kaydıyla, finansal tabloların, ticari işletmenin tüm varlıklarını, borçlarını, peşin ödenen giderler ile peşin tahsil edilen gelirleri, dönem ayırıcı hesapları, bütün gelir ve giderleri doğru şekilde değerlendirilmiş olarak göstermesi gerekmektedir.

Yeni TTK’nın 514. maddesi gereğince yönetim kurulu, geçmiş hesap dönemine ait, TMS’ de öngörülmüş bulunan finansal tabloları, eklerini ve yönetim kurulunun yıllık faaliyet raporunu, bilanço gününü izleyen hesap döneminin ilk üç ayı içinde hazırlamak ve genel kurula sunmakla mükelleftir. Söz konusu madde ile verilen görev, yönetim kurulunun tüm üyelerine verilmiş olan bir kurul görevidir. Yönetim kurulu tarafından yönetim hakkının devredilmiş olması bu görevin de devredildiği anlamına gelmez. Bir diğer ifade ile yönetim kurulu tarafından şirketin yönetim hakkı devredilmiş olsa bile, TMS’ de öngörülen finansal tablolar ve ekleri ile yıllık faaliyet raporunun hazırlanması görevinin yönetim kurulu tarafından yerine getirilmesi gerekir.

Yeni TTK’nın 515. maddesinde düzenlenen dürüst resim ilkesi dört emredici ilkeyi içermektedir. Bunlar; (a) Yılsonu finansal tabloların TMS’ye göre hazırlanması, (b) Finansal tabloların şirketin malvarlığını, borçlarını, yükümlülüklerini, öz kaynaklarını ve faaliyet sonuçlarını yansıtması, (c) Finansal tabloların tam, anlaşılabilir, önceki yıllarla karşılaştırılabilir, ihtiyaçlara ve işletmenin niteliğine uygun, şeffaf, güvenilir bir nitelik taşıması, (d) Finansal tabloların şirketin gerçek durumunun resmini dürüst ve aslına uygun olarak yansıtmasıdır. www.ozdogrular.com

B- DEĞERLEMEYE İLİŞKİN HUSUSLAR

Yeni TTK’nın 78. maddesinde genel değerleme ilkelerine yer verilmiştir. Söz konusu değerleme ilkeleri, değerleme ölçülerinden farklı olarak, değerlemede dikkate alınacak evrensel kurallar niteliğindedir. Genel değerleme ilkeleri maddede belirtilenlerle sınırlı değildir ve değerleme sırasında TMS’ de öngörülen ilkeler de dikkate alınmalıdır. Böylece, TMS’ de öngörülenlerin yanı sıra genel kabul gören muhasebe standartlarınca belirlenen ilkelerin de uygulanmasına imkân verilmiştir. Diğer taraftan, istisnai hallerde ve TMS’ de öngörülen durumlarda söz konusu ilkelerden ayrılabilinmesi de mümkündür.

Yeni TTK’da yer alan değerleme ilkeleri şunlardır:

Bir önceki dönemin kapanış bilançosundaki değerler ile faaliyet döneminin açılış bilançosundaki değerler birbirinin aynı olmalıdır.

Fiilî veya hukuki duruma aykırı olmadıkça, değerlemelerde işletme faaliyetinin sürekliliğinden hareket edilir.

Bilanço kapanış gününde, varlıklar ve borçlar teker teker değerlendirilir.

Değerleme ihtiyatla yapılmalıdır; özellikle de bilanço gününe kadar doğmuş bulunan bütün muhtemel riskler ve zararlar, bunlar bilanço günü ile yılsonu finansal tablolarının düzenlenme tarihi arasında öğrenilmiş olsalar bile, dikkate alınır; kazançlar bilanço günü itibarıyla gerçekleşmişlerse hesaba katılır. Değerlemeye ilişkin olumlu ve olumsuz farkların dönem sonuçlarıyla ilişkilendirilmesinde TMS’ deki esaslara uyulur.

Faaliyet yılının gider ve gelirleri, ödeme ve tahsilat tarihlerine bakılmaksızın yılsonu finansal tablolarına alınırlar. www.ozdogrular.com

Önceki yılsonu finansal tablolarında uygulanmış bulunan yöntemler korunur.

(a) bendinde yer alan ilke “bilânçoların değersel özdeşliği” ya da “karşılaştırılabilirlik” olarak ifade edilebilir. Bu durum, bilânçoların aralıksız olarak birbirini izlemesini ve bir önceki döneme ait bilânçonun kapanış değerlerinin bir sonraki döneme ait bilânçonun açılış değerleriyle aynı olmasını ve bu haliyle de finansal açıdan karşılaştırma yapılabilmesini ifade etmektedir(6).

(b) bendinde yer alan ilke “işletmenin sürekliliği” ilkesidir. Finansal tablolar işletmenin faaliyetlerini sürdüreceği varsayımına dayanmaktadır. Aksi durumda, işletmedeki aktif ve pasiflerin farklı ölçülerle değerlendirilmesi gerekeceğinden yılsonundaki rakamlar faaliyet sonuçlarını doğru yansıtmaz.

(c) bendi “bilânço günü” ve “teker teker değerleme” olmak üzere iki farklı ilkeyi içermektedir. Bilanço günü itibariyle yapılacak olan değerlemede, değerlendirmeyi etkileyen tüm unsurlar dikkate alınırken, söz konusu tarihten sonrakiler dikkate alınmayacaktır. Diğer taraftan, değerlemenin ayrı ayrı yapılmaması durumunda bilançodaki kalemlerin toplanması ve mahsubu söz konusu olacağından finansal durum gerçeği yansıtmayacaktır.

(a), (b) ve (c) bentlerinde yer alan değerleme ilkeleri genel olarak vergi mevzuatında yer alan ilkelerle uyumludur. Ancak (d) bendinde yer alan ihtiyatlılık ilkesini vergi mevzuatında yer alan bir değerleme ilkesi olarak değerlendirmek mümkün değildir. Zira, vergisel açıdan değerlemede vergi matrahının aşındırılmaması esastır(7). VUK hükümlerine göre yapılan değerlemede, verginin doğasında yer alan devletin üstün taraf olması ve bu noktadan hareketle de vergi matrahının öncelikle dikkate alınması söz konusu iken, yeni TTK’da öngörülen değerlemede mevcut durumun tüm riskler ve zararlar dikkate alınarak ortaya konulması amaçlanmıştır. Bu haliyle de şirketin faaliyetleri neticesinde gerçekleşen net durumun ortaya konulması gerekmektedir.

(e) bendinde “tahakkuk ilkesi” ifade edilmektedir. Vergi mevzuatında, ticari kazancın vergilendirilmesi açısından tahakkuk esası geçerlidir. Bu ilke, tahsil edilmemiş olsa bile gelirin mahiyet ve tutar itibariyle kesinleşmesini ifade etmektedir. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 6. maddesinin ikinci fıkrasında yer alan “Safî kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticarî kazanç hakkındaki hükümleri uygulanır.” hükmü nedeniyle, kurum kazançlarının tespitinde tahakkuk esası geçerlidir.

Bu bakımdan serbest meslek kazançlarında geçerli olan tahsil esası ile menkul sermaye iratları açısından geçerli olan hukuki ve ekonomik tasarruf ilkeleri dışarıda tutulduğunda, tahakkuk ilkesi açısından yeni TTK ile vergi mevzuatının uyumlu olduğu düşünülebilirse de, vergi mevzuatımızda mahiyet ve tutar olarak kesinleşme şeklinde tanımlanan tahakkuk ilkesi ile TMS’ nin ana çatısını oluşturan Kavramsal Çerçeve’deki tahakkuk tanımı farklı nitelik taşımaktadır. Tahakkuk açısından, vergi mevzuatımızda gelir veya gider açısından bir kesinlik aranırken, TMS’ye göre gelir veya giderin muhtemel olması yeterli kabul edilmektedir(8). www.ozdogrular.com

(f) bendinde yer alan ilke “kararlılık” ilkesidir ve bu ilke finansal tabloların birbirleriyle karşılaştırılmasına imkan veren karşılaştırılabilirlik ilkesinin de gereklerinden birisidir.

01.01.2013 tarihinden itibaren muhasebe uygulamalarında TMS’ nin uygulanmaya başlanması ile birlikte TTK açısından hesaplanan ticari kâr ile vergi mevzuatı açısından söz konusu olan mali kâr arasında bir farklılık meydana gelecektir. Zira, söz konusu tarihten itibaren muhasebe, vergi odaklı değil bilgi odaklı sonuçlar üretmek üzere tutulacaktır. Mali kâra ise, her iki düzenlemede yer alan farklılıkların dikkate alınması suretiyle ulaşılabilecektir. Söz konusu farklılık, her iki düzenlemenin birbirlerinden farklı özelliklere sahip olmalarından kaynaklanmaktadır. Bunlardan belli başlı olanları şu şekilde ifade edilebilir(9):

TMS esas olarak yatırımcılar, kredi verenler, ortaklar için sonuçlar üretirken; VUK vergi matrahının aşındırılmaması ilkesi çerçevesinde vergi idaresi için sonuçlar üretir.

TMS yaklaşımları ilkesel nitelik taşıyıp, işletme yöneticilerinin verecekleri kararlara göre takip edilecek yöntem belirlenirken, VUK’ taki düzenlemeler herkesin uymak zorunda olduğu kurallar şeklinde belirlenmektedir.

TMS’ye göre iktisadi kıymetlerin birden fazla ölçü ile değerlenmesi söz konusu olabilirken, VUK açısından tek bir değerleme ölçüsü söz konusudur.

TMS’ de iktisadi kıymet içerisinde yer aldığı grup açısından bir değerleme belirlenmişken, VUK’ da her bir iktisadi kıymetin değerlemesi açısından tek tek belirleme yapılmıştır.

TMS açısından ihtiyatlılığın bir sonucu olarak olumsuz beklentilerin bulunması halinde karşılık ayrılması söz konusu olabilirken, vergi uygulamalarında fiili gerçekleşme olmadan karşılık ayrılması mümkün olmamaktadır.

Bu farklılıklar nedeniyle faaliyet dönemi sonunda hesaplanan ticari kardan vergi idaresine yapılacak bildirime esas teşkil edecek olan mali kara ulaşmak için bir takım hesaplamaların yapılması gerekecektir. Yapılacak olan işlemler şu şekilde formüle edilebilir:

[Ticari Kâr (Muhasebe Kârı)] + [TMS/TFRS ile Vergi Kanunları Karşılaştırılmasında Eklenecekler] – [TMS/TFRS ile Vergi Kanunları Karşılaştırılmasında Çıkarılacaklar] = [Düzeltilmiş Kâr (Beyannameye İntikal Ettirilecek Kâr)](10)

Yapılan işlem esasında, TMS’ye göre yapılan işlemler neticesinde ortaya çıkan yıl sonu finansal tabloların vergi mevzuatı çerçevesinde değerlendirilmesinden ibarettir. Bu kapsamda ticari kâra yapılan bir takım eklemeler ve ticari kârdan yapılan çıkarmalar neticesinde mali kara ulaşılacaktır. Sonraki süreçte ise, mali kâr üzerinde vergi mevzuatında yer alan düzenlemeler çerçevesinde yapılacak işlemlerle vergi matrahına ulaşılacaktır(11). www.ozdogrular.com

C- DEFTER VE BELGELERİN SAKLANMASINA İLİŞKİN HUSUSLAR

Her tacir; ticari defterlerini, envanterleri, açılış bilançolarını, ara bilançolarını, finansal tablolarını, yıllık faaliyet raporlarını, topluluk finansal tablolarını ve yıllık faaliyet raporlarını ve bu belgelerin anlaşılabilirliğini kolaylaştıracak çalışma talimatları ile diğer organizasyon belgeleri, alınan ticari mektupları, gönderilen ticari mektupların suretlerini ve ticari defterlere yapılan kayıtların dayandığı belgeleri sınıflandırılmış bir şekilde saklamakla yükümlüdür. www.ozdogrular.com

Açılış ve ara bilançoları, finansal tablolar ve topluluk finansal tabloları hariç olmak üzere, yukarıda sayılan belgeler, TMS’ye de uygun olmak kaydıyla, görüntü veya veri taşıyıcılarda saklanabilir. Ancak bunun iki koşulu bulunmaktadır:

1) Okunur hale getirildiklerinde, alınmış bulunan ticari mektuplar ve defter dayanaklarıyla görsel ve diğer belgelerle içerik olarak örtüşmeleri gerekir.

2) Saklama süresi boyunca kayıtlara her an ulaşılabilmesi ve uygun bir süre içinde kayıtların okunabilir hale getirilmesi gerekir.

Belgelerin saklanma süresi 10 yıldır. Yeni TTK’ya göre saklama süresi, ticari defterlere son kaydın yapıldığı, envanterin çıkarıldığı, ara bilançonun düzenlendiği, yılsonu finansal tablolarının hazırlandığı ve konsolide finansal tabloların hazırlandığı, ticari yazışmaların yapıldığı veya muhasebe belgelerinin oluştuğu takvim yılının bitişiyle başlayacaktır. VUK’un 114. maddesine göre, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar. Bu hükümden hareketle, takdir komisyonuna sevk ve damga vergisine tabi olup vergi ve cezası zamanaşımına uğrayan evrakın hükmünden tarh zamanaşımı süresi dolduktan sonra faydalanıldığı takdirde mezkur evraka ait vergi alacağının yeniden doğması gibi istisnai durumlar dışarıda tutulduğunda, VUK açısından defterlerin saklanma süresinin 5 yıl olduğu ifade edilebilir. Söz konusu süre vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılbaşından başlayacaktır.

Tacirlerin saklamakla yükümlü oldukları defter ve belgelerin; yangın, su baskını veya yer sarsıntısı gibi bir afet veya hırsızlık sebebiyle ve kanuni saklama süresi içinde ziyaa uğraması durumunda, ziyaının öğrenildiği tarihten itibaren onbeş gün içinde ticari işletmenin bulunduğu yer yetkili mahkemesinden söz konusu duruma ilişkin bir belge verilmesi talep edilebilir. www.ozdogrular.com

D- MUHASEBE KAYITLARINA İLİŞKİN HUSUSLAR

Yeni TTK’ya göre TMS’ de aksi öngörülmemişse, işletmenin kuruluşu ve özkaynak sağlanması amacıyla yapılan harcamalar için bilançoya aktif kalem konulamamaktadır. Hâlihazırda yürürlükte olan düzenlemelere göre ise, işletmelerin kuruluş işlemleri sırasında yaptıkları harcamaların aktifleştirilmek suretiyle bilançolarda yer alması mümkün bulunmaktadır. Diğer taraftan, VUK uyarınca da kuruluş işlemleri sırasında yapılan harcamaların aktifleştirilmesi ihtiyaridir. Bir diğer ifadeyle, mükellefler bu tür harcamaları aktifleştirip amortisman ayırmak yoluyla giderleştirebilecekleri gibi yapıldıkları yılda gider olarak dikkate almak suretiyle de gelirlerinden indirebileceklerdir.

Yeni TTK uyarınca, gerçekleşmesi şüpheli yükümlülük ve askıdaki işlemlerden doğabilecek muhtemel kayıplar için TMS’ de öngörülen kurallara göre karşılık ayrılabilecektir. Bugüne kadar ki uygulamada şüpheli ticari alacaklara karşılık ayrılması konusu VUK kapsamında dikkate alınmıştır(12). VUK uygulamasında ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla; dava veya icra safhasında bulunan alacaklar ile yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar için karşılık ayrılması mümkün iken, yeni TTK uyarınca gerçekleşmesi şüpheli yükümlülükler ile askıdaki işlemlerden doğabilecek muhtemel kayıplar için karşılık ayrılabilecektir. Vergi mevzuatı ile yeni TTK’nın şüpheli alacaklar açısından uyumlaştırılmasına yönelik bir değişiklik yapılmadığı takdirde, tacirlerin dönem sonlarında yapacakları düzeltmelerde vergisel açıdan şüpheli alacak olarak kabul edilmeyen alacakları ticari kârlarına eklemek suretiyle mali kâra ulaşmaları gerekecektir. Diğer taraftan yeni TTK ile yapılan düzenleme, muhtemel yükümlülük ve askıdaki işlem ile ne kastedildiğinin belli olmadığı gerekçesiyle eleştirilmiştir(13). www.ozdogrular.com

III- SONUÇ

Muhasebe ve finansal raporlamaya ilişkin hükümleri 01.01.2013 tarihinde yürürlüğe girecek olan yeni TTK’ya göre değerlemede ihtiyatlılık ilkesi önem arz ederken, VUK açısından vergi matrahının aşındırılmaması önemlidir. Benzer şekilde, şüpheli ticari alacaklara karşılık ayrılmasında yeni TTK’da muhtemel tüm risklerin dikkate alınması öngörülürken, VUK’a göre ancak belirli koşulların gerçekleşmesi halinde karşılık ayrılması mümkündür.www.ozdogrular.com

Her iki Kanun’da esas olarak muhasebe kayıtlarının Türkçe ve Türk para birimi ile yapılmasını öngörmesine karşın, VUK’un 215. maddesinde, belirli şartların gerçekleşmesi halinde Bakanlar Kurulu tarafından tacirlere Türk para birimi dışında başka bir para birimiyle kayıt yapabilme izni verilebileceği ifade edilmiştir.

Vergi hukuku ile ticaret hukukunun hitap ettiği kesimlerin ve düzenlediği alanların farklı olması nedeniyle birbirlerinden farklı esaslar öngörmesi doğaldır. Yeni TTK’da öngörülen hükümler doğrultusunda TMS’ye uygun olarak düzenlenen finansal tablolar vergi amaçlı değil bilgi amaçlı muhasebenin bir sonucu olacaktır. Ancak muhasebe kayıtlarına dayanılarak yapılan vergi beyanlarının daha kolay ve doğru yapılması için başta değerleme ilkeleri olmak üzere var olan farklılıkların giderilmesi önem taşımaktadır.

Abdullah KARABOYACI*
Yaklaşım

*           Vergi Müfettişi (E. Maliye Müfettişi)

(1)       Yazının I. Bölümü İçin Bkz., Yaklaşım, Temmuz 2012, Sayı: 235, s. 86-94(03.09.2012 www.ozdogrular.com' da Flaş haberde bulunmaktadır.)

(2)       Salim ŞENGEL, “Yeni Türk Ticaret Kanunu’nun Sermaye Şirketleri ile İlgili Getirdiği Yeniliklerin Değerlendirilmesi”, Zeitschrift für die Welt der Türken, 2011 Vol.3 No:2, s. 23

(3)         Finansal Tabloların Sunuluşuna İlişkin Türkiye Muhasebe Standardı (TMS 1)

(4)      Konuya ilişkin ayrıntılı bilgi için Bkz. Ahmet EROL, “Vergi İşlemlerinde Türk Para Birimi Yerine Başka Para Biriminin Kullanılması ve Türk Parasının Saygınlığı”, Yaklaşım, Sayı: 160

(5)         6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu Gerekçesi, www.tbmm.gov.tr (Erişim: 25.02.2012)

(6)         6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu Gerekçesi, www.tbmm.gov.tr (Erişim: 25.02.2012)

(7)         Şeref DEMİR, “Türk Ticaret Kanunu’ndaki Değişikliklerin Muhasebe ve Vergilendirme Yönüyle Değerlendirilmesi”, Mali Çözüm, Sayı: 104, s. 48

(8)         Musa TOPALOĞLU, “Ticari Kârdan Mali Kâra Geçiş” (Editör: Akın AKBULUT), Türkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Odaları Birliği, s. 49

(9)         Akın AKBULUT, “Yeni Muhasebe, Ticari Kârdan Mali Kâra Geçiş Tartışmaları ve Önerilerimiz”, Yaklaşım, Sayı: 228, Aralık 2011, s. 84-85

(10)       AKBULUT, agm, s.87

(11)       AKBULUT, agm, s.87

(12)       ŞENGEL, agm, s.23

(13)      Nuran CÖMERT DOYRANGÖL, “Türk Ticaret Kanunu Tasarısı ile Muhasebeye Getirilen Yenilikler”, Muhasebe ve Vergi Uygulamaları Dergisi, Sayı: 2008-1, s. 15

----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.