I- GİRİŞ

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nda, tam mükellef statüsünde olduğu için tüm kazançları üzerinden Türkiye’de vergilendirilen kurumların (vergi anlaşmaları hükümleri saklıdır) yabancı ülkelerde elde ettikleri bazı kazançlarda ilgili ülkede ödedikleri kazanç vergilerinin oranı bu kazancın Türkiye’deki vergisel sonuçları üzerinde etkili olabilmektedir.

5520 sayılı Kanun’un konuya ilişkin hükümleri aşağıdaki gibi sıralanabilir.

● Kanun’un 5. maddesinin b/3 bendinde, Türkiye’de tam mükellefiyete tabi kurumların Türkiye’de bulunmayan anonim veya limited şirket niteliğindeki şirketlerin sermayesine iştirakten elde ettikleri iştirak kazançlarının, iştirakin faaliyet gösterdiği ülke vergi kanunları uyarınca en az %15 oranında (gelir ve kurumlar vergisi benzeri) bir kazanç vergisine tabi tutulmuş olması halinde kurumlar vergisinden istisna tutulması sağlanmaktadır. www.ozdogrular.com

İştirak edilen yurt dışındaki kurumun finansal kiralama dahil, finansman temini veya sigorta hizmetlerinin sunulması ya da menkul kıymet yatırımı olması durumunda, istisnadan yararlanabilmek için vergi yükünün en az Türkiye’de uygulanan kurumlar vergisi oranında olması gerekmektedir.

İstisna ile ilgili diğer koşullar konuyu ilgilendirmediğinden inceleme dışı bırakılmıştır.

● Kanun’un 5. maddesinin g/1 bendinde, kurumların yurt dışında bulunan iş yerleri veya daimî temsilcileri aracılığıyla elde ettikleri kurum kazançları, kazancın doğduğu ülke vergi kanunları uyarınca en az % 15 oranında gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taşıması kaydıyla (diğer koşullar üzerinde durulmamıştır) kurumlar vergisinden müstesna tutulmuştur.

● Kanun’un 7. maddesinin (b) bendi uyarınca Türkiye’de tam mükellefiyete tabi gerçek kişi ve kurumların doğrudan veya dolaylı olarak ayrı ayrı ya da birlikte sermayesinin, kâr payının veya oy kullanma hakkının en az % 50’sine sahip olmak suretiyle kontrol ettikleri yurt dışı iştiraklerinin kurum kazançları, ticarî bilânço kârı üzerinden en az % 10 oranında gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taşımadıkça kontrol edilen kurum kazancı sayılmakta ve dağıtılsın ya da dağıtılmasın Türkiye’de vergilendirilmektedir. www.ozdogrular.com

Yukarıda belirtilen düzenlemelerde geçen vergi yükü kavramı, 5520 sayılı Kanun’un 5. maddesinin b/4 bendinde “kanunî veya iş merkezinin bulunduğu ülkede ilgili dönemde tahakkuk eden ve kâr payı dağıtımına kaynak olan kazançlar üzerinden ödenen vergiler dahil olmak üzere toplam gelir ve kurumlar vergisi benzeri verginin, bu dönemde elde edilen toplam dağıtılabilir kurum kazancı ile tahakkuk eden gelir ve kurumlar vergisi toplamına oranlanması suretiyle tespit edilir.” şeklinde tanımlanmış bulunmaktadır.

Tanım sadece, iştirakin bulunduğu ülkede ödenen vergilerin nazara alınmasına imkan tanımakta, yurt dışındaki iştirakin başka ülkelerde (Türkiye dahil) elde edildiği için bu ülkelerde vergilendirilmiş kazançları üzerinden ödenen vergileri göz ardı etmektedir.

Örneğin, bir Türk girişimcisinin İngiliz ortaklarıyla beraber Hollanda’da çoğunluk paylarına sahip olduğu bir şirket kurarak Türkiye’de buzdolabı üretmek üzere yatırım yapması halinde, Türkiye’de kurulacak şirketin elde edeceği kârlar üzerinden %20 oranında kurumlar vergisi ve %10 oranında kâr payı stopajı olmak üzere %28 oranında vergi ödemiş olmasına rağmen, söz konusu kârın Hollanda’da iştirak kazancı istisnasından yararlanması ve dağıtılmaması halinde Türk ortağın payına düşen kazancın kontrol edilen kurum kazancı olarak beyan edilerek vergilendirilmesi gereği doğacaktır. Zira, Türk ortak kazancın elde edildiği ülke olan Hollanda da hiçbir vergi yüküne katlanmamaktadır (Kontrol edilen kurum kazancı hükmüne ilişkin diğer koşulların yerine geldiği varsayılmaktadır.).

5520 sayılı Kanun’a göre yurtdışında kurulu iştirakin vergi yükünün tespitinde ödenen vergilerin tespiti gerekir. Örneğin yurt dışındaki iştirakin ticari bilanço kârı 150, kanunen kabul edilmeyen giderleri 5, kurumlar vergisinden müstesna kazançları 55, kurumlar vergisi yükü %8 ve dağıtılan kâr paylarındaki stopaj oranı %3, nihayet ilgili ülke kanunları uyarınca ticari bilanço kârından indirilmesi gereken yasal ihtiyatları 20 ise vergi ve kâr dağıtım hesapları aşağıdaki gibi yapılacaktır. www.ozdogrular.com

Bu durumda söz konusu iştirak kazancı, Türkiye’de kurumlar vergisi istisnasından yararlanmayacak, vergiye tabi tutulacaktır. Elbette, söz konusu kazanç üzerinden ilgili ülkede ödenen vergiler, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 33. maddesi hükmü çerçevesinde kurumlar vergisinden indirilebilecektir.

Kâr dağıtımı yapılmaması halinde, kontrol edilen yabancı kurumun diğer koşulların yerine gelmiş olması kaydıyla vergi yükü 8/142=%5,63 olarak hesaplanacaktır. Dolayısıyla yabancı kurumun Türkiye’deki kurum ortağı payına düşen tutarı kurum kazancına ilave ederek bu tutar üzerinden ödenen kurumlar vergisini de kontrol edilen kurum kazancı üzerinden hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edebilecektir. www.ozdogrular.com

II- SONUÇ

Kanaatimizce, yurt dışındaki iştiraklerin vergi yükü oranına dayalı kurumlar vergisi uygulamaları, belli bir vergileme stratejisi içerisinde hazırlanmadıkları için ekonomik bakımdan eleştiriye açık oldukları gibi, yol açtıkları belirsizlikler nedeniyle de teknik aksaklıklar ve dolayısıyla hukuksal anlaşmazlıklar yaratabilecek niteliktedir. www.ozdogrular.com

01.01.2006 tarihinde yürürlüğe giren 5520 sayılı Kanun’un değinilen hükümlerinin 6 yıllık uygulamanın sonuçları da göz önünde tutularak yeniden değerlendirilmesi zamanı gelmiştir düşüncesindeyiz.

Şaban ERDİKLER*

Yaklaşım

*          YMM (Erdikler YMM Ltd. Şti.)

----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.