5237 sayılı yeni Türk Ceza Kanunu'nun (TCK) "genel kanun" olarak nitelendirilmesiyle ceza hukuku alanı içinde uygulama açısından bir standart birliği oluşturulması amaçlanmıştır. Ancak bu hedefin gerçekleştirilebilmesi için TCK dışında diğer kanunlarda yer verilen ceza normlarının da TCK kapsamında öngörülen genel hükümlerle uyumlulaştırılması gerekmektedir. Nitekim, TCK dışında diğer kanunlarda yer alan ceza normlarından TCK'nın Birinci Kitabındaki "genel hükümler"e aykırılık teşkil edenlerinin, ilgili kanunlarda gerekli değişiklikler yapılıncaya ve en geç 31 Aralık 2008 tarihine kadar uygulanmasına imkan tanınmıştır. (5252 sayılı Kanun Geçici Md. 1) Dolayısıyla, ceza hukuku alanında uygulama birliği yaratılması konusunda ortaya konulan öngörünün hayata geçirilebilmesi için TCK dışında ceza normu içeren tüm kanunların belirli bir takvime bağlı olarak TCK'ya uyarlanması bir gerekliliğe dönüşmüştür.
Bu çerçevede, uzun süredir üzerinde çalışılan ve nihayet 3 tanesi geçici olmak üzere toplam 583 madde ile bağlanarak 23.01.2008 tarihinde TBMM Genel Kurulu'nda kabul edilen 5728 sayılı Kanun ile TCK dışında ceza normu içeren birçok kanunda TCK'ya uyum sağlanması amacıyla önemli değişiklikler yapılmıştır.
Bu uyarlamanın bir boyutunu da vergi ceza normları oluşturmaktadır. 5728 sayılı kanunun 271 ila 281'inci maddeleri kapsamında 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun (VUK) çeşitli maddeleri değiştirilmiş ve özellikle ceza normları TCK paralelinde yeniden düzenlenmiştir.
Değişikliklerin ekseninde, TCK'nın genel hükümleri içinde yer alan kısa süreli hapis cezasının paraya çevrilmesi (TCK Md. 50), hapis cezasının ertelenmesi (TCK md. 51) gibi hükümlerin vergi cezalarına etkileri dikkate alınmak suretiyle vergi cezalarının yeniden belirlendiği görülmektedir. Mevcut şekliyle, VUK kapsamında 359'uncu maddenin (a) fıkrasında sayılan fiillerle işlenen kaçakçılık suçlarına hükmolunacak hapis cezasının paraya çevrilebileceği öngörülmekle birlikte paraya çevirmede gün başına asgari ücretin yarısını esas alan özel bir rejim benimsenmiş ve bu cezanın ertelenemeyeceği belirtilmiştir. Diğer yandan, VUK'nun 359'uncu maddenin (b) fıkrasında sayılan fiillerle işlenen kaçakçılık suçlarına öngörülen hapis cezasının paraya çevrilmesi mümkün değildir.
5728 sayılı kanunla öngörülen düzenlemelerle, VUK'ta yer alan ceza normlarından TCK'da yer verilen hapis cezasının paraya çevrilmesi, hapis cezasının ertelenmesi gibi hükümlerle çelişenlerin TCK ile uyumlulaştırılması amaçlanmıştır. Ayrıca, içtima ile pişmanlık ve ıslah konularında vergi cezaları yönünden TCK'nın genel hükümlerinden sapmalar yaratılmıştır.
Genel olarak, TCK kapsamında cezalandırma rejiminde öngörülen yeni unsurların etkileri dikkate alınarak vergi cezalarının etkinliğinin korunabilmesi için 5728 sayılı kanunla vergi cezalarında artış yönünde bir eğilim ortaya konulmuştur.
Bu noktada, vergi cezalarındaki ağırlaştırma eğilimine karşın, 5728 sayılı Kanunla fail lehine bir düzenleme yapılarak Ceza Muhakemesi Kanunu'nun 231'inci maddesi kapsamında öngörülen hükmün açıklanmasının geri bırakılması müessesi hem hükmolunan ceza miktarı (5'inci fıkra) hem de suç türleri (14'üncü fıkra) yönünden önemli ölçüde genişletilmiştir. 5728 sayılı kanunla yapılan değişikliğin yürürlük kazanması durumunda, sanığa yüklenen suçtan dolayı yapılan yargılama sonunda hükmolunan ceza, iki yıl veya daha az süreli hapis veya adli para cezası ise; mahkemece, hükmün açıklanmasının geri bırakılmasına karar verilebilir. (CMK 231/5) Dolayısıyla, hükmolunan ceza, iki yıl veya daha az süreli hapis veya adli para cezası ise; hükmün geri bırakılması mümkün olacaktır.
5728 sayılı kanunla vergi ceza normlarına yönelik olarak öngörülen değişikliklere toplu şekilde

Bakıldığında;

" Daha önce "Hürriyeti Bağlayıcı Ceza ile Cezalandırılacak Suçlar ve Cezalar" başlığıyla düzenlenmiş olan VUK'nun Dördüncü Kitap, İkinci Kısım, Üçüncü Bölüm başlığı "Suçlar ve Cezaları" şeklinde değiştirilmektedir. Ayrıca, suç ve cezalar yönünden VUK'nun 359'uncu maddesindeki ikili yapı, 5728 sayılı kanunla öngörülen değişiklik çerçevesinde üçlü yapıya dönüştürülmektedir (5728 Md. 276).
Bu bağlamda; yeni düzenlemede VUK'nun 359'uncu maddesinin (a) fıkrası suç fiilleri bakımından aynen korunmakta, buna karşın, bu fiillere öngörülen cezanın alt sınırı artırılmaktadır.
Muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlemek ya da kullanmak, defter, kayıt ve belgeleri tahrif etmek veya gizlemek gibi fiillerin yer aldığı bu fıkradaki "altı aydan üç yıla" ibaresi "bir yıldan üç yıla" kadar hapis cezasına hükmolunur şeklinde değiştirilmek suretiyle cezanın alt sınırının bir yıl olarak arttırılması öngörülmektedir. Ayrıca, söz konusu fıkradan paraya çevrilmeye ve ertelemeye ilişkin hükümler çıkarılmak suretiyle, VUK'nun 359'uncu maddesi kapsamında hükmolunan hapis cezasının paraya çevrilmesinde ya da ertelenmesinde TCK'nın hükümlerinin dikkate alınması sağlanmaktadır. Diğer yandan, VUK'nun 359/(a) fıkrası kapsamında hükmolunan ceza, iki yıl veya daha az süreli hapis veya adli para cezası ise hükmün geri bırakılması mümkün olacaktır.
5728 sayılı kanunla VUK'nun 359'uncu maddede öngörülen en önemli değişiklik mevcut (b) fıkrasının birinci ve ikinci alt bentlerinin ayrıştırılarak ayrı cezalara bağlanmasıdır. 5728 sayılı kanunla 359'uncu maddenin (b) fıkrası olarak öngörülen ilk alt bentte sayılan fiiller için üç yıldan beş yıla kadar hapis cezası öngörülmektedir. Dolayısıyla, 5728 sayılı kanunun yürürlük kazanması durumunda, vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar üç yıldan beş yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılacaktır.
VUK'nun 359/b fıkrasındaki fiiller için öngörülen cezanın alt sınırı üç yıl olarak belirlenmek suretiyle, söz konusu fiilleri işleyenlerin TCK'nın 50 ve 51'inci maddelerinde yer verilen hapis cezasının para cezasına çevrilmesi ve ertelenmesi hükümlerinden yararlanma imkanı ortadan kaldırılmaktadır. Ayrıca, bu cezalar açısından hükmün açıklanmasının geri bırakılması da mümkün değildir.
VUK'nun 359'uncu maddesinde 5728 sayılı kanunla ayrı bir fıkra olarak şekillendirilen (c) fıkrası, şu an uygulamada olan (b) fıkrasının ikinci alt bendinde sayılan fiillerden oluşmaktadır. Bu fıkra kapsamında, VUK'nun hükümlerine göre ancak Maliye Bakanlığı ile anlaşması bulunan kişilerin basabileceği belgeleri, bakanlık ile anlaşması olmadığı halde basanlar veya bilerek kullananlara iki yıldan beş yıla kadar hapis cezası öngörülmektedir.
Dolayısıyla, (c) fıkrasında öngörülen cezaların alt sınırı (b) fıkrasına göre daha hafif tutulmak suretiyle bir ayrım yapılmıştır. (c) fıkrasındaki fiillere öngörülen cezanın alt sınırının iki yıl olarak belirlendiği dikkate alındığında, söz konusu fiilleri işleyenlerin TCK'nın 50'nci maddesinde öngörülen hapis cezasının para cezasına çevrilmesinden yararlanma imkanı bulunmamaktadır. Buna karşın, (c) fıkrasındaki fiilleri işleyenlerin alt sınırdan ceza alması durumunda, TCK'nın 51'inci maddesi kapsamında hapis cezasının ertelenmesi hükmünden yaralanmasına açık kapı bırakılmıştır. Ayrıca, alt sınır dikkate alındığında bu fiiller açısından hükmün açıklanmasının geri bırakılması da mümkün olabilecektir.
5728 sayılı kanunla kaçakçılık suç ve cezalarına ilişkin olarak altı çizilen iki önemli husus bulunmaktadır. Bunlardan ilki pişmanlık ve ıslah konusudur. Aynı temel mantıktan yola çıkılmasına karşın, TCK'daki gönüllü vazgeçme kurumu teşebbüs halindeki suçlar açısından benimsendiğinden, VUK'ta tamamlanmış olan kaçakçılık suçları açısından öngörülen pişmanlık ve ıslah kurumu farklı algılanmaktadır. Vergi ve vergi ceza sisteminin yapısından kaynaklanan bu farklılık TCK'nın genel kanun olarak nitelendirilmesi karşısında çeşitli duraksamalara neden olmuştur. Kaçakçılık suçları açısından pişmanlık hükümlerinden yararlanılıp yararlanılamayacağı konusunda yaşanan tereddütler, geçmişten gelen düzenleme biçiminin yeni yasal düzenlemede de aynı içerikle muhafaza edilmesiyle birlikte son bulmaktadır. Dolayısıyla, 5728 sayılı kanunla kaçakçılık suçu ve bu suça iştirak bakımından özel bir hüküm olarak VUKÕnun 371'inci maddesindeki pişmanlık uygulamasının devam edeceği vurgulanmaktadır.

Bir diğer önemli ayrıntı ise, vergisel kabahatler ile vergi suçlarının içtimaı konusunda yapılan belirlemedir. Nitekim, Kabahatler Kanunu'na göre, bir fiilin hem kabahat hem de suç olarak tanımlanması durumunda, sadece suçtan dolayı yaptırım uygulanacaktır. Ancak, suçtan dolayı yaptırım uygulanamayan hallerde ise kabahat dolayısıyla yaptırım uygulanacaktır. (Kb.K.15/3)
5728 sayılı Kanunla yapılan düzenleme çerçevesinde, "kaçakçılık suçlarını işleyenler hakkında VUK'nun 359'uncu maddesinde yazılı cezaların uygulanmasının VUK'nun 344'üncü maddesinde yazılı vergi ziyaı cezasının ayrıca uygulanmasına engel teşkil etmeyeceği" yönünde eskiden beri yer alan hüküm tekrar edilmek suretiyle, yasakoyucunun vergi cezaları bakımından Kb.K.'nın 15/3'üncü maddesine bir istisna oluşturma iradesi vurgulanmaktadır.
" 5728 sayılı kanunla öngörülen değişiklik çerçevesinde, VUK'nun 360'ıncı maddesine yer verilen "iştirak" hükmü kaldırılmakta, söz konusu madde sadece iştirake ilişkin bir ceza indirimi müessesesine dönüştürülmektedir. Bu bağlamda, vergi suçu, kaçakçılık suçu merkezinde toplanmak suretiyle, iştirak konusunun TCK'nın genel çerçevesi içinde çözümlenmesi amaçlanmaktadır (5728 Md.277).
VUK'nun "Cezadan indirim" kenarbaşlığı taşıyan 360'ıncı maddesinin yeni şeklinde, VUK'nun 359'uncu maddesinde yer alan suça iştirak eden suç ortaklarının suçun işlenmesinde menfaatlerinin bulunmaması halinde TCK'nın suça iştirak hükümlerine göre verilecek cezanın yarısı oranında indirileceği hükme bağlanmaktadır. Dolayısıyla, kaçakçılık suçuna iştirak konusunda TCK'nın 37 ila 41'inci maddelerinde yer verilen kurallar geçerli olacak, ancak menfaat gözetmeden iştirakte bulunanlar açısından VUK'nun 360'ıncı maddesindeki indirim devreye girecektir.
" 5728 sayılı kanunla vergi mahremiyetinin ihlali suçuna verilecek ceza bakımından da açıklık getirilmiştir. Vergi mahremiyetine aykırılık oluşturan fiil hakkında yaptırım bakımından, TCK'nın "ticari sır, bankacılık sırrı veya müşteri sırrı niteliğindeki bilgi veya belgelerin açıklanması" kenarbaşlıklı 239'uncu maddesinin uygulanacağı hükme bağlanmak suretiyle konuya ilişkin tereddütler giderilmiştir. Öte yandan, TCK'nın 58'inci ve 5275 sayılı kanunun 108'inci maddesi hükümleri dikkate alınmak suretiyle tekerrür halinde devlet hizmetinde kullanılmamaya ilişkin hükme madde metninde ayrıca yer verilmemiştir.
" 5728 sayılı kanun kapsamında VUK'nun 371'inci maddesinde yer verilen pişmanlık ve ıslah kurumu da VUK'nun 359 ve 360'ıncı maddelerinde yapılan değişikliklere paralel olarak daha açık ve düzenli biçimde yazılmıştır.
5728 sayılı kanunun yürürlük maddesi uyarınca, bu kanun yayımlandığı tarihte yürürlüğe girecektir. Kanunun yayımlandığı tarihten itibaren VUK'ta öngörülen değişiklikler de yürürlük kazanacağından, bu tarihten itibaren VUK'nun 359'uncu maddesindeki suçları işleyenlere yeni cezalar uygulanacaktır.
Buna mukabil, 5728 sayılı kanunun yürürlük tarihinden önce işlenen vergi suçlarına uygulanacak cezanın tespiti önem arz etmektedir. 5728 sayılı kanunla yapılan değişikliklerde suç fiilleri aynı kalmakla birlikte bu fiillere öngörülen cezalar artırılmaktadır. Dolayısıyla, yeni düzenleme ile aynı fiillere daha ağır cezalar öngörüldüğünden ceza hukuku bakımından bir kırılma noktası bulunmaktadır.
TCK'nın 7'nci maddesinin 2'nci fıkrası uyarınca, suçun işlendiği zaman yürürlükte bulunan kanun ile sonradan yürürlüğe giren kanunların hükümleri farklı ise, failin lehine olan kanun uygulanır ve infaz olunur. Dolayısıyla, 5728 sayılı yasanın yürürlük tarihinden önce işlenmiş olan suçlara lehe olanlar hariç yeni hükümlerin uygulanamayacağı açıktır.

http://www.dunyagazetesi.com.tr/haber.asp?id=487&page=3