15 Haziran 2012 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan 6322 sayılı "Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun" ile başta gelir ve kurumlar vergisi olmak üzere, KDV, ÖTV, damga vergisi ve harçlar ile 6183 Sayılı Kanun, Vergi Usul Kanunu gibi vergi yasalarında değişiklikler yapılmıştır.

Söz konusu Kanun metni (Finansman giderlerinin kazançtan indirimine sınırlama getiriliyor)

Kanun'un;

— 6. maddesi ile Gelir Vergisi Kanunu'nun 41. maddesinde (ticari kazanç sahipleri için),

— 37. maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinde (kurumlar vergisi mükellefleri için),

yapılan değişiklikler ile finansman giderlerinin bir kısmının ticari kazançtan/ kurum kazancından indirilemeyeceğine ilişkin düzenlemeler yapılmıştır.

Bu sirkülerimizde 1 Ocak 2013 tarihinden yürürlüğe girecek olan söz konusu düzenlemelerin kurumlar vergisi mükellefleri açısından olası sonuçları üzerinde durulmaktadır.

Yasal düzenleme

6322 Sayılı Kanun'un 37. maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanunu'nun "Kabul edilmeyen indirimler" başlıklı 11. maddesinin 1. fıkrasına eklenen (i) bendi aşağıdaki gibidir:

"Kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışında, kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının % 10'unu aşmamak üzere Bakanlar Kurulunca kararlaştırılan kısmı. Belirlenecek oranı sektörler itibarıyla farklılaştırmaya Bakanlar Kurulu, bendin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir."

Banka ve finans kurumlarının durumu

Yukarıda yer verilen yasal düzenleme uyarınca, kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri söz konusu sınırlamanın kapsamı dışında bulunmaktadır.

5411 sayılı "Bankacılık Kanunu"nun "Tanımlar ve kısaltmalar" başlıklı 3. maddesinde;

— Kredi kuruluşları; mevduat bankaları ve katılım bankaları,

— Finansal kuruluşlar ise kredi kuruluşları dışında kalan ve sigortacılık, bireysel emeklilik veya sermaye piyasası faaliyetlerinde bulunmak veya bu Kanun'da yer alan faaliyet konularından en az birini yürütmek üzere kurulan kuruluşlar ile kalkınma ve yatırım bankaları ve finansal holding şirketleri,

olarak tanımlanmaktadır.

Buna göre yukarıda tanımlarına yer verilen kredi kuruluşları ile finansal kuruluşların yanında finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri, finansman giderlerinin indirimine sınırlama getiren yukarıdaki düzenlemenin kapsamı dışında bulunmaktadır.

Yasal düzenlemenin uygulanma şartları ve önerilerimiz

6322 Sayılı Kanun ile Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinin 1. fıkrasına eklenen (i) bendindeki hüküm, 1 Ocak 2013 tarihinde yürürlüğe girecektir. Düzenlemenin yürürlüğe girmesi, tek başına, uygulanması için yeterli değildir. Bu maddenin uygulanabilmesi için aynı zamanda, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin finansman giderlerinin ne kadarının kazançtan indirilemeyeceğinin Bakanlar Kurulu tarafından belirlenmiş olması gerekmektedir. Başka bir deyişle, kurum kazancının tespitinde indirimi kabul edilmeyecek olan finansman giderlerinin tespitinde kullanılacak oranı belirleyen Bakanlar Kurulu Kararı yayımlanmadan, bu hükmün uygulanması mümkün bulunmamaktadır.

Söz konusu BKK' nın yayımlanması durumunda kapsama giren kurumlar vergisi mükellefleri açısından borç/öz kaynak oranı önemli hale gelmektedir. Madde hükmünde borç ve öz kaynak karşılaştırması yapılırken hangi tarihteki öz kaynak tutarının dikkate alınacağına ilişkin herhangi bir belirleme yapılmamıştır.

Benzer bir düzenleme olması açısından, örtülü sermayeye ilişkin hükme (KVK md. 12) göz atmakta fayda olduğunu düşünüyoruz. Bu hükümde öz sermaye tutarının 3 katı ile ilişkili kişilerden yapılan borçlanmalar karşılaştırılmaktadır. Madde kapsamındaki öz sermaye ise kurumun Vergi Usul Kanunu uyarınca tespit edilen "hesap dönemi başındaki" öz sermayesini ifade etmektedir.

Finansman giderlerinin bir kısmının kazançtan indirimine ilişkin sınırlama getiren yeni düzenlemede, açısından hangi tarih itibarıyla öz kaynak tutarının dikkate alınacağına ilişkin bir belirleme yapılmamış olduğundan, bu konu hakkında Maliye Bakanlığı tarafından bir açıklama yapılması gerekmektedir. Bu tarihin örtülü sermaye uygulamasında olduğu gibi "dönem başı" olarak belirlenmesi ihtimali bulunduğundan, kapsama giren yabancı kaynak kullanan mükellefler açısından 1 Ocak 2013 tarihi itibarıyla öz kaynak tutarı daha önemli hale gelmektedir.

Öz kaynak ihtiyacı olan ve gelecekte sermaye artışı yapmayı planlayan bu tür kurumların, artırılacak sermaye tutarları ile sermaye artış tarihlerini, yukarıda yer verilen yeni yasal düzenlemeyi de dikkate alarak tekrar gözden geçirmelerinde fayda olduğunu hatırlatmak isteriz. Bu kararlar verilirken yukarıda yer verdiğimiz belirsizlikler gözden kaçırılmamalıdır.

Diğer taraftan (Finansman giderlerinin kazançtan indirimine sınırlama getiriliyor)  Maliye İdaresinin görüşü ve yargı kararları çerçevesinde ayrıntılı olarak açıkladığımız, finansman giderlerinin yanında finansman gelirleri de bulunan kurumlarda uygulamanın nasıl olacağı konusunda açıklama yapılması gerektiğini de belirtmek isteriz. E&Y

----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.