I- GİRİŞ

01.07.2012 tarihinde yürürlüğe giren 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu(1) (YTTK), ticari defterler ile bu defterlerin tutulmasına ilişkin usul ve esasları yeniden belirlemiştir. Anılan Kanun’a göre her gerçek ve tüzel kişi tacir, ticari defterleri tutmak ve defterlerinde, ticari işlemleriyle ticari işletmesinin iktisadi ve mali durumunu, borç ve alacak ilişkilerini ve her hesap dönemi içinde elde edilen neticeleri, bahsi geçen Kanun’a göre açıkça görülebilir bir şekilde ortaya koymak zorundadır. YTTK gereğince tacirlerin tutması gereken ticari defterler; yevmiye defteri, defteri kebir ve envanter defteridir. Kanun’da ayrıca pay defteri, yönetim kurulu karar defteri ve genel kurul toplantı ve müzakere defteri gibi işletmenin muhasebesiyle ilgili olmayan defterler de ticari defter olarak kabul edilmiştir.

Mülga 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun (ETTK) aksine, YTTK’da tutulacak defterler arasında işletme defteri sayılmamıştır. Ayrıca ticari defterlerle ilgili olarak, YTTK’nın ilk halinde 213 sayılı Vergi Usul Kanunu(VUK)’na herhangi bir atıf da yapılmamıştır. YTTK’nın yasalaşması sonrasında işletme defterinin uygulamadan kalkıp kalkmadığı ve mezkur Kanun’un yürürlüğe girmesiyle birlikte bu defterin tutulup tutulmayacağı hususları kamuoyunda tartışılmaya başlanmıştır. Ayrıca YTTK ile VUK hükümleri arasında çelişki oluştuğu, iki Kanun’dan birinde işletme defteriyle ilgili düzenleme yapılmasının şart olduğu, aksi takdirde uygulamada sıkıntıların yaşanacağı dile getirilmiştir. İşte YTTK’nın yüze yakın maddesinde değişiklik yapan 6335 sayılı Kanun(2), bu alana ilişkin de düzenleme yapmıştır. Yapılan değişiklik kapsamında, gerçek kişi tacirlerin işletme defteri tutup tutmayacağı hususu açıklığa kavuşturulmuş ve bu konudaki belirsizlik giderilmiştir.

Bu çalışmamızda, işletme defterinin mevzuattaki yeri ile YTTK’da yapılan son değişiklikler sonrasında gerçek kişi tacirlerin hangi şartlarda ve ne şekilde bu defteri tutacağı hakkında detaylı ve açıklayıcı bilgi verilecektir. www.ozdogrular.com

II- GENEL OLARAK İŞLETME DEFTERİ

İşletme (hesabı) defteri, VUK’a göre ikinci sınıf tüccar (tacir) olarak kabul edilenlerin, ekonomik faaliyetlerini izlemek üzere tek taraflı kayıt sistemine göre tuttukları ciltli, sayfaları karşılıklı ve sıra numaralı defterdir. Karşılıklı sayfaların sol tarafı gider kısmından, sağ tarafı gelir kısmından oluşur. Gider kısmına, satın alınan mallar veya yaptırılan hizmetler karşılığında ödenen ve borçlanılan paralar ve işletme ile ilgili diğer bütün giderler; gelir kısmına ise satılan mal bedeli olarak tahsil edilen paralarla tahakkuk eden alacaklar ve işletme faaliyetinden elde edilen diğer bütün gelirler kaydedilir. Gider ve gelir kayıtlarında bulunması gereken asgari bilgiler ise sıra numarası, kayıt tarihi, işlemin türü ve meblağıdır.

III- ESKİ VE YENİ TÜRK TİCARET KANUNLARINDA İŞLETME DEFTERİNİN YERİ

A- MÜLGA 6762 SAYILI TÜRK TİCARET KANUNU’NDA İŞLETME DEFTERİ

Ticari defterleri tutma mükellefiyetinin kapsamı ETTK’nın 66. maddesinde düzenlenmiş, aynı maddede ayrıca tacirlerin hangi defterleri tutacağı açıklanmış ve defterlerin tutulması bakımından tüzel kişi ve gerçek kişi tacirler açısından ikili bir ayrıma gidilmişti. Anılan hükümde, tüzel kişi tacirler (kollektif, komandit, limited ve anonim şirketler) yevmiye defteri, defteri kebir, envanter defteri ve karar defteri; gerçek kişi tacirler ise karar defteri hariç olmak üzere tüzel kişi tacir tarafından tutulması gereken defterleri veya işletmesinin mahiyet ve önemine göre sadece işletme defteri tutmakla yükümlü kılınmıştı. Diğer defterler gibi işletme defterinin de ne şekilde tutulacağı ETTK’da (md. 76) detaylı bir şekilde gösterilmişti. Bunun yanında hangi gerçek kişi tacirlerin işletme defteri tutacağı ise, aşağıda açıklanacağı üzere, VUK’a göre tespit edilmekteydi. www.ozdogrular.com

B- 6102 SAYILI TÜRK TİCARET KANUNU’NDA İŞLETME DEFTERİ

ETTK’da gerçek kişi tacirlerin işletmelerinin mahiyet ve önemine göre işletme defteri tutabileceği belirtilmiş ve söz konusu defterin ne şekilde tutulacağı açıklanmıştı. Ancak YTTK’da tacirler tarafından tutulması zorunlu defterler arasında işletme defteri sayılmamıştır. Ayrıca, YTTK’nın ilk halinde defterlerin tutulmasına ilişkin VUK’a da herhangi bir atıf yapılmamıştır. Bununla beraber, YTTK’nın yasalaştığı ilk halinde 64. maddenin beşinci fıkrasında, yevmiye, defteri kebir ve envanter defteri dışında tutulacak defterlerin Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu (KGK(3)) tarafından bir tebliğ ile belirleneceği hükme bağlanmıştı. TMSK’ya verilen bu yetki çerçevesinde, anılan Kurum’un kimlerin hangi durumlarda işletme defteri tutacağını belirleyebileceği dile getirilmişti. Ancak, YTTK’da işletme defteri açıkça zikredilmemiş olduğundan, yapılan bu değerlendirme tartışmaları bitirmemiş, aksine alevlendirmiştir.

İşte bu noktada, YTTK’nın yürürlüğe girmesine dört gün kala kabul edilen 6335 sayılı Kanun ile diğer konularda olduğu gibi bu tartışmalı husus da açıklığa kavuşturulmuştur. Yapılan değişiklik kapsamında her ne kadar “işletme defteri” ibaresi YTTK’da yine ismen geçmiyor olsa da, bahsi geçen Kanun’un 64. maddesinin beşinci fıkrasının yeni hali mezkur defterin tutulmasına olanak tanımaktadır. www.ozdogrular.com

Bu çerçevede, yukarıda yer verilen YTTK’nın 64. maddesinin beşinci fıkrasındaki, “Yevmiye, defteri kebir ve envanter defteri dışında tutulacak defterler Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu tarafından bir tebliğ ile belirlenir.” hükmü, 6335 sayılı Kanun’un 8. maddesiyle “Bu Kanun’a tabi gerçek ve tüzel kişiler, 04.01.1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun defter tutma ve kayıt zamanıyla ilgili hükümleri ile aynı Kanun’un 175 ve mükerrer 257. maddelerinde yer alan yetkiye istinaden yapılan düzenlemelere uymak zorundadır. Bu Kanun’un defter tutma, envanter, mali tabloların düzenlenmesi, aktifleştirme, karşılıklar, hesaplar, değerleme, saklama ve ibraz hükümleri 213 sayılı Kanun ile diğer vergi kanunlarının aynı hususları düzenleyen hükümlerinin uygulanmasına, vergi kanunlarına uygun olarak vergi matrahının tespit edilmesine ve buna yönelik mali tabloların hazırlanmasına engel teşkil etmez.” şeklinde değiştirilmiştir. Yapılan düzenleme ile TMSK’nın (KGK’nın) Kanun’da sayılan defterler dışında tutulacak defterleri belirleme yetkisine son verilmiş, ayrıca gerçek ve tüzel kişi tacirlerin defter tutma konusunda YTTK dışında VUK hükümlerine de uymaları zorunlu hale getirilmiştir. Bu düzenlemenin işletme defteri açısından önemi ise VUK’a yapılan atıf dolayısıyla işletme defterinin tutulabilmesine imkan sağlanmasıdır. Kimlerin işletme defteri tutacağı ile bu defterin tutulmasına ilişkin usul ve esaslar hakkında ise VUK hükümlerine göre hareket edilecektir.

Bununla birlikte YTTK’ya göre kimlerin gerçek kişi tacir olarak kabul edildiğini kısaca açıklamak yararlı olacaktır. Bahsi geçen Kanun’un 12/I. maddesinde, tacir “bir ticari işletmeyi, kısmen de olsa, kendi adına işleten kişi” olarak tanımlanmıştır. Yine aynı maddede, bir ticari işletmeyi kurup açtığını, sirküler, gazete, radyo, televizyon ve diğer ilan araçlarıyla halka bildirmiş veya işletmesini ticaret siciline tescil ettirerek durumu ilan etmiş olan kimsenin, fiilen işletmeye başlamamış olsa bile tacir sayılacağı hükme bağlanmıştır. Bunun yanında, ticari işletme ile esnaf işletmesi arasındaki gelir sınırının, Bakanlar Kurulu’nca çıkarılacak kararnamede gösterileceğini ve sınırı aşmayanların esnaf, aşanların ise gerçek kişi tacir olarak kabul edileceğini ayrıca belirtelim. www.ozdogrular.com

IV- VUK’DA İŞLETME DEFTERİNİN YERİ

VUK’un 176. maddesinde defter tutma bakımından tüccarlar (tacirler), iş hacimleri veya hukuki durumları dikkate alınarak birinci ve ikinci sınıf tüccar olarak ikiye ayrılmıştır. Söz konusu maddede, birinci sınıf tüccarların bilanço esasına göre, ikinci sınıf tüccarların ise işletme hesabı esasına göre defter tutmaları öngörülmüştür(4). Bilanço usulüne göre defter tutması gereken birinci sınıf tacirlerin kimler olduğu anılan Kanun’un 177. maddesinde belirtilmiştir. Bu maddede bilanço esasına göre defter tutma hadlerine yer verilmiş, ayrıca her türlü ticaret şirketinin (kollektif, komandit, anonim ve limited şirketler ile kooperatifler) bilanço esasına göre defter tutacağı kabul edilmiştir. Bir sonraki 178. maddede ise kimlerin II. sınıf tüccar kapsamında olduğu açıklanmıştır. Söz konusu madde gereğince “177. maddede yazılı olanların dışında kalanlar ile kurumlar vergisi mükelleflerinden işletme hesabı esasına göre defter tutmalarına Maliye Bakanlığı’nca müsaade edilenler” II. sınıfa tabi olacak, dolayısıyla bunlar işletme defteri tutacaktır.

Konuyu YTTK hükümleri ile birlikte değerlendirdiğimizde, öncelikle belirtilmesi gereken husus, ticaret şirketi olarak kabul edilen kollektif, komandit, anonim ve limited şirketler ile kooperatiflerin, iş hacimleri ne olursa olsun, işletme defteri tutamayacağı, bunların YTTK’da sayılan ticari defterleri tutmakla yükümlü olduğudur. Buna karşın iş hacimleri, VUK’un 177. maddesinde belirtilen hadleri aşmayan gerçek kişi tacirlerden isteyenler ise işletme esasına göre defter tutabilecektir. Maliye Bakanlığı, mezkur maddede geçen hadleri her yıl yeniden değerleme oranında artırarak belirlemekte ve ilan etmektedir. 2012 yılı içerisinde uygulanacak hadler de 411 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile tespit edilmiştir(5). Buna göre yıllık alış tutarı 140.000 TL’yi, yıllık satış tutarı 190.000 TL’yi, gayrisafi iş hasılatı 77.000 TL’yi veya gayrisafi iş hasılatının beş katı ile yıllık satış tutarın toplamı 140.000 TL’yi aşmayan gerçek kişi tacirler işletme esasına göre defter tutabilecektir.

YTTK’da tutulması zorunlu defterler arasında işletme defteri sayılmadığından, bu Kanun’un ticari defterlere ilişkin belirlediği usul ve esaslar işletme defteri hakkında uygulanmayacak; mezkur defterin tasdiki ve tutulması ise VUK’a göre yapılacaktır. Yine, YTTK’ da işletme defterinden bahsedilmediğinden, suç ve cezada kanunilik ilkesi gereğince, anılan Kanun’un 562. maddesinde ticari defterlere ilişkin öngörülen idari ve adli cezalar, işletme defteri tutan gerçek kişi tacirler hakkında tatbik edil(e)meyecektir. www.ozdogrular.com

V- SONUÇ

6102 sayılı TTK’nın kabul edildiği ilk halinde işletme defterinin tutulup tutulmayacağına ilişin doğrudan veya dolaylı bir hüküm bulunmamakta ve bu durum ise kamuoyunda tartışmalara sebep olmaktaydı. Ancak YTTK’ nın birçok maddesinde değişiklik yapan 6335 sayılı Kanun ile gerçek ve tüzel kişi tacirlerin defter tutma konusunda VUK’ daki düzenlemelere uymalarının zorunlu hale getirilmesi sonrasında şartları uyan tacirlerin işletme defteri tutabilmesi mümkün hale gelmiştir. Gelinen son noktada, 2012 yılı itibariyle yıllık alış tutarı 140.000 TL’yi, yıllık satış tutarı 190.000 TL’yi, gayrisafi iş hasılatı 77.000 TL’yi veya gayrisafi iş hasılatının beş katı ile yıllık satış tutarın toplamı 140.000 TL’yi aşmayan gerçek kişi tacirler, VUK’ da gösterilen esaslar çerçevesinde işletme defteri tutabilecektir. www.ozdogrular.com

Ancak hemen ifade edelim ki, yıllık iş hacmi ne olursa olsun ticaret şirketi statüsünde bulunan kollektif, komandit, anonim ve limited şirketler ile kooperatifler, işletme defteri tutamayacaktır. Bu şirketler ancak bilanço esasına göre ve YTTK’ da belirtilen kurallar çerçevesinde defter tutabilecektir.

Mustafa YAVUZ*
Yaklaşım

*           Gümrük ve Ticaret Bakanlığı Başmüfettişi

(1)        6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu 13.01.2011 tarihinde TBMM’de kabul edilmiş ve 14.02.2011 tarih ve 27846 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(2)        6335 sayılı Kanun, 26.06.2012 tarihinde TBMM Genel Kurulu’nda kabul edilmiş ve 30.06.2012 tarih ve 28339 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(3)        YTTK’nın 64. maddesinin ilk halinde her ne kadar “Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu” ibaresi geçmekteyse de, 02.11.2011 tarihli ve 28103 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 660 sayılı KHK ile TMSK kapatılmış bu Kurul’un her türlü varlığı Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu’na devredilmiştir.

(4)        Abdullah TOLU, “Bilanço Esası Yerine İşletme Hesabı Esasına Göre Defter Tutan Mükelleflerin KDV İndirimlerinin Reddedilemeyeceği”, Yaklaşım, Ocak 2008, Sayı: 181

(5)        26.12.2011 tarih ve 28154 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.