I- GİRİŞ

Pişmanlıkla beyanname verme, Vergi Usul Kanunumuzun 371. maddesinde düzenlenmiştir. Herhangi bir şekilde vergi ziyaına neden olacak şekilde vergi kanunlarını ihlal eden mükelleflerin, vergi sistemi içinde tutabilmek ve hazinenin vergi kaybını telafi etmek için onlara pişmanlıkla bu fiillerini bildirme ve daha önceki beyanlarını düzeltme imkânı sağlanmıştır. Mükelleflerin, Vergi Usul Kanunu’nun 371. maddesine göre, pişmanlık ve ıslah müessesesinden yararlanabilmeleri için aşağıdaki şartların varlığı gerekir; 

- Pişmanlık Beyana Dayanan Vergilerde Uygulanır.

Pişmanlık ve düzeltme hükümlerinden yararlanabilmek için vergi ziyaına neden olunan fiilin beyana dayanan bir vergiyle ilgili olması gerekir. İdarece tarh edilmesi gereken vergiler ile tahakkuku tahsile bağlı vergiler için pişman­lık hükümleri uygulanmaz. Bu nedenle genellikle damga vergisi ve harçlarda, motorlu taşıtlar vergisinde pişmanlık talebinde bulunmak mümkün değildir. www.ozdogrular.com

- Vergi ziyaı meydana gelmiş olmalıdır

Pişmanlık ve ıslah talebinde bulunabilmek için vergi ziyaı meydana gelmiş ve buna bağlı cezalardan birinin kesilecek olması gerekir. Cezanın nevinin önemi yoktur. Gerek 4369 sayılı Kanunla değiştirilmeden önceki kusur, ağır kusur ve kaçakçılık cezaları, gerek bu Kanunla değiştirildikten sonraki vergi ziyaı cezalar (iştirak dahil) olsun pişmanlık kapsamına girmektedir.

Ancak, vergi kanunlarının ihlal edilmesi sonucu vergi ziyaı meydana gelmemişse pişmanlıktan yararlanılamaz. Bu nedenle, beyannamesini zamanında vermemiş bir mükellefin daha sonra beyannamesini pişmanlıkla vermek is­temesi, ancak, sonraki dönemlere devreden geçmiş yıl zararlarının veya devreden istisna hakkının bulunması gibi nedenlerle, öden­mesi gereken bir vergi ve buna bağlı bir ceza ortaya çıkmaması halinde, piş­manlık hükümleri uygulanmaz. Bu durumda verilen beyanname kendiliğinden verilen beyanname olarak isleme tabi tutulur ve beyannamenin zamanında verilmemesi nedeniyle usulsüzlük cezası kesilir. www.ozdogrular.com

- Pişmanlık  talebi  dilekçe ile bildirilmelidir.

Pişmanlık talebinde bulunabilmek için, mükellefin (kaçakçılık veya kaçakçılığa iştirak suçunu işleyenlerin dahil) vergi ziyaı cezasını gerektiren kanuna aykırı fiilini dilekçe ile ilgili makamlara bildirmesi gerekir. Bu hüküm, pişmanlık müessesesinden yararlanabilmek için talebin ancak yazılı olarak yapılması gerektiğini ifade etmektedir. Dilekçe için bir şekil şartı öngörülmemiştir.

- Mükellef dilekçesinden önce başka birisi tarafından ihbarda bulunulmamış olmalıdır.

Pişmanlık talebinin geçerli olması için cezayı gerektiren olayın mutlaka mükellef tarafından bildirilmesi gerekir. Mükelleften önce bir muhbir tarafından herhangi bir resmi makama dilekçe ile veya sözlü olarak bildirilmekle birlikte tutanakla belgelenmek kaydıyla mükellefin haber verdiği hususla ilgili olarak ihbarda bulunulmuş olması halinde pişmanlık talebi geçerli olmaz.  Ancak, muhbirin dilekçesi veya tutanak resmi kayıtlara geçirilmiş olmalıdır. www.ozdogrular.com

- Dilekçenin verildiği tarihten itibaren 15 gün içinde beyannamenin ve­rilmesi veya eksikliklerin düzeltilmesi gerekir.

Cezayı gerektiren fiilini haber veren mükellefin dilekçeyi verdiği tarihten başlayarak 15 gün içinde; hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin verilmesi, eksik veya noksan yapılan vergi beyanının tamamlanması veya düzeltilmesi, gerekir. Bu süre içinde beyannamenin verilmemesi halinde pişmanlık hü­kümlerinden yararlanılamaz. Bu süre hak düşürücü bir süre olmakla birlikte, bu süre içinde meydana gelen mücbir sebepler nedeniyle sürenin uzayacağını kabul etmek gerekir. Çünkü 15. maddede belirtildiği üzere mücbir se­bep halinde süreler işlememektedir. www.ozdogrular.com

- Dilekçenin verildiği tarihten itibaren 15 gün içinde vergi ve pişman­lık zammı ödenmelidir.

Mükellefçe bildirilen ve ödeme süreleri geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanun’un 51. maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranında bir zamla birlikte haber verme tarihinden itibaren 15 gün içinde ödenmesi gerekir(1). www.ozdogrular.com

İhtirazi Kayıt;           

Vergi Kanunlarımızda, ihtirazı kaydın tanımı olmamasına rağmen, Vergi İşlem Yönergesinin 39. md. 3. bendinde tanımı yapılmıştır. Buna göre, İhtirazi kayıt;  “Mükelleflerce, kanuni gerekçe gösterilerek, beyan edilen matrah veya matrah kısmı üzerinden tarh edilen vergiye, dava hakkının saklı tutulması yolundaki beyannameye konulan yazılı not İhtirazi kayıttır.” şeklinde tanımlanmıştır.  

Danıştay’a göre; İhtirazi kayıtla beyan; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 378. maddesinin 2. fıkrasında belirtilen, mükelleflerin beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamayacaklarına ilişkin hükmün bir istisnası niteliğinde olarak belirtilmiştir. Her ne kadar vergi mevzuatında ihtirazı kayıtla beyanname verilebileceğine ilişkin açık bir hükme yer verilmemiş ise de, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 27. md. 3. bendinde; ihtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerine yapılan işlemlerden dolayı açılan davaların, tahsil işlemini durdurmayacağı kurala bağlanmıştır. Bu düzenleme aynı zamanda, mükellefleri beyannamelerini ihtirazi kayıtla vererek dava açma hakları olduğunu vurgulamaktadır.

II- VERGİ HUKUKUNDA, PİŞMANLIKLA VERİLEN BEYANNAMELERDE, İHTİRAZİ KAYIT OLUP OLMAYACAĞI TARTIŞMASI

Gerek Vergi Usul Kanunumuzda, gerekse ihtirazi kayıtla ilgili hükümlerin yer aldığı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nda, pişmanlıkla verilen beyannamelerde ihtirazi kayıt şerhinin konulup konulmayacağı hususunda herhangi bir düzenleme mevcut değildir. Hal böyle olmasına rağmen, aşağıda detaylı olarak açıklayacağımız üzere, olayda idarenin ve yargının farklı yaklaşımları söz konusudur.      www.ozdogrular.com

A- İDARENİN YAKLAŞIMI

Maliye Bakanlığı’nın bu konudaki görüşü, pişmanlıkla verilen beyannamelere, dava hakkı saklı kalmak üzere ihtirazi kayıt şerhi konamayacağı yönündedir. Nitekim, Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğü’nün Ankara Valiliği’ne gönderdiği Özelgesi’nde, aynen şu açıklamalara yer verilmiştir. “Pişmanlıkla verilen beyannamelere karşı dava açma hakkını saklı tutmak üzere ihtirazi kayıt konulamaz. Çünkü, pişmanlık, beyan üzerinden tarh ve tahakkuk ettirilen vergiler için geçerli olan, temelinde vergi ziyaı yatan ve vergi dairesinin ıttılaına (bilgilerine) girmemiş bir olayın kendiliğinden ilgili makamlara haber verilmesidir. Buna göre; pişmanlık müessesesi mükellefin tamamen kendi isteği ile kullandığı bir hak olup, bu hakkın kullanılması sonucu kanuna aykırı hareketin yaptırımı olan cezai müeyyide uygulanmamaktadır. Bu nedenle, mükelleflerin böyle bir haktan yararlanırken, bir yandan da dava açma haklarını saklı tutmalarına ilişkin olarak pişmanlıkla verilen beyannameye ihtirazi kayıt düşmeleri mümkün bulunmamaktadır.”(2) www.ozdogrular.com

B- YARGININ YAKLAŞIMI

1- İhtirazi Kayıt Şerhi Konulması Yönünde Olan Kararlar 

“Pişmanlıkla verilen beyannamelere, beyan edilen matrahlara karşı dava açılmasını sağlamak yönünden ihtirazi kayıt şerhi konulmasında hukuki ve yasal bir engel bulunmadığından, uyuşmazlığın esastan çözümlenmesi gerekir.”(3)

“Pişmanlık hükümlerine göre verilen beyannamelere ihtirazi kayıt şerhi konulmasına hukuki ve yasal bir engel bulunmamaktadır. Bu nedenle, dava açılmasına olanak sağlamak amacıyla beyannameye ihtirazi kayıt konulabilir.”(4) www.ozdogrular.com

2- İhtirazi Kayıt Şerhi Konulmaması Yönünde Olan Kararlar                                                    

“Vergi Usul Kanunu’nun 371. maddesi hükmünden yararlanmak talebiyle verilen beyannamelere ihtirazi kayıt konulamayacağı; bu suretle verilen beyannamelere göre tarh edilen vergilere karşı dava açılamayacağı,”

Kararın gerekçesinde aynen şu ifadelere yer verilmektedir. “Hukuk düzeninde, “nedamet” duygusunun sonuç doğurabilmesi için koşulsuz olması gerektiği; hiç kimsenin, yapmış olduğu kanuna aykırı davranışının, belli bir koşulun gerçekleşmesi halinde kabul ve bundan nedamet duyacağını söyleyerek, bu bildirim dolayısıyla Hukuk Düzeninin sağlamış olduğu avantajlardan yararlanamayacağı, oysa; "ihtirazi kayıt”ın, Vergi Daireleri İşlem Yönergelerinin 58. maddesinde de belirtildiği üzere, mükelleflerce, kanuni gerekçe gösterilerek, beyan edilen matrah veya matrah kısmı üzerinden tarh edilen vergiye karşı dava haklarının saklı tutulduğu yolunda ‘beyannameye yazılı not konulması veya ayrı bir dilekçe ile söz konusu hakkın saklı tutul­duğunun vergi dairesine bildirilmesi olduğu, bu anlamda, Vergi Usul Kanunu’nun anılan 371. maddesi uyarınca pişmanlıkla beyanda bulunarak, maddede öngörülen diğer koşulları usule uygun biçimde yerine getirmek suretiyle pişmanlık müessesesinin hukuki sonuçlarından, yani, sağlamış olduğu cezai avantajlardan yararlanan davacı şirketin, beyannameye koymuş olduğu ihtirazi kaydın geçerli olduğunun kabul edilemeyeceği”(5)

“Pişmanlıkla beyanda bulunup, öngörülen koşulları usulüne uygun olarak yerine getirerek, pişmanlık müessesinin sağlamış olduğu avantajlardan yararlanan mükelleflerin, beyannameye koymuş olduğu ihtirazi kaydın geçerli olmadığı,”(6)

“213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 371. maddesinde, beyana dayanan vergilerde, kaçakçılık, ağır kusur ve kusur mahiyetindeki kanuna aykırı hareketlerini ilgili makamlara kendiliğinden dilekçe ile haber veren mükelleflere maddede yazılı kayıt ve şartlarla kaçakçılık, ağır kusur ve kusur cezaları kesilemeyeceği kurala bağlanmış, madde hükmüyle, vergi zıyaına bağlı suçları kendiliğinden vergi dairesine haber veren, başka bir anlatımla, işlediği suçtan pişmanlık duyan yükümlülere belli şartları yerine getirme kaydıyla belirtilen suçlara ait cezaların uygulanmasının önlenmesi amaçlanmıştır.

Yukarıda açıklanan Kanun hükmüyle pişmanlık hükümlerinden faydalanan mükelleflere yalnızca ceza kesilmesi engellenmiştir. Pişmanlık hükümlerinden faydalanmanın herhangi bir kayıt ve şarta bağlanması yasa hükmünün amacına ters düşmekte olup, pişmanlıkla verilen beyanname içeriği vergilerin dava konusu edilmesi, pişmanlıktan vazgeçilmesi sonucunu doğuracaktır.

Bu durumda, pişmanlık hükümlerine göre verilen beyanname içeriği vergilere karşı dava açılması hukuken mümkün olmadığından, davanın bu gerekçeyle reddi gerekirken işin esası hakkında verilen kararda hukuka uygunluk görülmemiştir.”(7) www.ozdogrular.com

III- DEĞERLENDİRMELER VE GÖRÜŞÜMÜZ

A- KONU HAKKINDA GÖRÜŞLER 

Pişmanlık ile yapılan beyanlarda ihtirazi kayıt ileri sürülüp sürülemeyeceği uygulamada üzerinde tartışılan bir konu olup, bu husustaki yargı kararları arasında da farklılık bulunduğu gibi, vergi hukuku ile ilgili yazarlar arasında da görüş farklılıkları mevcuttur. Nitekim,  SEVİĞ; “Pişmanlık beyannamesinin ihtirazi kayıtla verilmesini, mükellefin pişmanlık kurumundan yararlanmaktan vazgeçmesi olarak değerlendirmekle birlikte, ayni makalesinin sonuç bölümünde şu açıklamalara da yer vermektedir; “Ancak uygulamada, mükelleflerin kendi ellerinde olmayan muhtemel bazı hukuki gelişmelerden korunmak üzere de pişmanlık yoluna başvurdukları dikkate alındığında, ihtirazi kayıt düşülmüş beyanların pişmanlıkla yapılması uygulamada ayrı bir önem ve ciddiyet kazanmaktadır.”(8) www.ozdogrular.com

Diğer yandan farklı görüşte olan Dr. A. Bumin DOĞRUSÖZ, bir makalesinde şu açıklamalara yer vermektedir; “Pişmanlıkla verilen beyanname ile süresinde verilen beyannamenin hukuken haiz olduğu değer arasında bir fark yoktur. Fark sadece, vergi cezası hukuku açısından ortaya çıkmaktadır. Olay cezayı gerektirmekte, ancak pişmanlık müessesesi cezayı kaldıran bir hal olarak karşımıza çıkmaktadır. Diğer yandan, pişmanlık uygulamasında, Hazine’ye ait olması gereken bir meblağın mükellefçe kullanılmasının karşılığında ve süresinde ödeme yapanlarla eşitliğin sağlanması düşünceleri ile faiz niteliğinde ‘pişmanlık zammı’ alınmaktadır. Mükelleflerin, beyanlarını süresinde yapmış olmaları halinde, beyan üzerine tesis olunan işlemlere karşı açıkladığımız şekilde, ihtirazi kayıt yolu ile dava hakları mevcuttur. Mükellefin süresinde beyan etmediği matrahın veya matrah farkının idare tarafından ortaya çıkartılarak ikmalen veya resen tarh konusu yapması halinde de mükellefin tesis edilen işlemlere karşı dava yolu yine açıktır.

Pişmanlık yoluyla verilen beyannamelerde ihtirazi kayıt yolunu kapatmak ve mükelleflerin dava haklarını ortadan kaldırmak, neticede idari işlemi yargı denetimi dışında bırakmak anlamını içerir. Oysa ki, bir hukuk devletinde idarenin bütün işlem ve eylemlerinin yargı denetimine tabi olmasının esas olması gerekir. Nitekim, Anayasamızda ‘İdarenin her türlü eylem ve işlemlerine karşı yargı yolu açıktır’ şeklindeki 125. maddesi hükmü ile bunu vurgulamıştır. Yukarıdaki sebeplerle, pişmanlık yolu ile verilen beyannamelerde de, ihtirazi kayıt yolunun izlenmesine engel, ne yasal bir düzenleme vardır ne de hukuki bir izah tarzı olabilir. Nitekim, uygulamada da, pişmanlıkla ve ihtirazi kayıt dilekçesi ile birlikte verilen beyannameler üzerine yapılan işlemler aleyhine açılan davalara, yargı organları bakmakta ve davayı esasa girerek çözümlemektedir.”(9) www.ozdogrular.com

B- GÖRÜŞÜMÜZ

İhtirazi kayıt; “Mükelleflerin, kendi beyanlarına göre yapılan işlemler aleyhine dava açamayacakları” şeklindeki kurala karşı geliştirilen ve bu işlemlere de yargı denetimi sağlayan bir yargılama usulü müessesesidir. Mükellefler, duraksamaya düştükleri konularda, beyanlarını idari anlayış ve yorum doğrultusunda yapmakla birlikte, bu anlayış ve yoruma karşı dava haklarını ihtirazi kayıt dilekçesi ile saklı tutmak suretiyle, idari anlayış ve yorumun yargı denetiminden geçmesini sağlayabilmektedirler.

Görüşümüze göre; yukarıda DOĞRUSÖZ’ ün de belirttiği gibi, pişmanlıkla verilen beyannamelerle, süresinde ve Vergi Usul Kanunu hükümlerine uygun olarak verilen beyannameler arasında doğurduğu hukuki sonuçları arasında bir fark yoktur. Pişmanlıkla verilen beyannamelerde, yalnızca devletin zamanında tahakkuk etmeyen vergi kaybının telafisi için pişmanlık zammı uygulanmaktadır. Oysa, mükellefin beyannameye ihtirazi kayıt koyarak, idarenin yorum ve mevzuatına göre haksız ve hukuka aykırı olarak vergilendirildiğini veya tereddüt duyduğu hususların yargının açıklığa kavuşturmak istemesi amacıyla dava açacağını belirtmesi, genel bir hukuki durumdur. Pişmanlıkla verilen beyannameler, hiç verilmemiş beyannamelere ilişkin olduğu gibi,  beyanname zamanında verilmiş olmakla birlikte, yürürlükteki mevzuata göre eksik veya yanlış beyanlara ilişkin de olabilir. Bu beyannamelerde mükellef her zaman vergilendirmeye ilişkin tereddüt duymuş veya idarenin yorumuna katılmamasına rağmen, ilerde bir vergi incelemesi sonucu ceza ve gecikme faizleriyle karşılaşmamak amacıyla, pişmanlıkla beyanda bulunmuş olması muhtemeldir. Örneğin, mükellef beyannamesini süresi içinde vermiş olmakla birlikte, bu beyannamesinde, kanunen kabul edilmeyen giderleri idari yorumun aksine bir görüşle tespit etmiş olabilir. Daha sonra, yukarıda bahsi geçen riskle muhatap olmamak için, pişmanlıkla beyannamesini vererek, bu beyannamede kanunen kabul edilmeyen giderleri, idari yorum doğrultusunda tespit etmiş olabilir. Bu durumda, mükellef sırf beyannamesini pişmanlıkla verdi diye, idarenin tasarrufuna karşı anayasal hakkından mahrum bırakılması doğrumudur? Bu durumda olan bir mükellefin, Danıştay 7. Dairesi’nin belirttiği gibi, ceza hukukunda vergi hukukuna geçen “faal nedamet hali” olarak değerlendirilebilir mi? Kanaatimizce, olayımızda böyle bir değerlendirme söz konusu olmamalıdır. Zira, mükellefin olayımızda olduğu gibi, idarenin yorumuyla doğru vergilendirildiği hususunda tereddüdü vardır. Bu tereddüdü nedeniyle beyannamesindeki matrahını, vergi idaresinin yorumuna muhalif olarak eksik beyan etmiştir. Pişmanlık müessesesinden yararlanarak ve ceza mahiyetinde olmayan pişmanlık zammını ödeyerek, ilerde muhtemel daha büyük yükümlülüklere muhatap olmamak için, pişmanlıkla beyannamesini vermiştir. Ancak, mükellef haksız vergilendirildiği hususundaki tereddüdü devam etmektedir. Bu durumu, elbette Danıştay 7. Dairesi’nin belirttiği “nedamet hali” olarak görmek mümkün değildir.

Dolayısıyla, vergi hukukundaki pişmanlık müessesini, ceza hukukundaki nedamet hali gibi değerlendirilerek, koşulsuz olması gerektiği yargısı kanaatimizce uygun değildir. Bu durum, ancak, Vergi Usul Kanunu’nun 359. md. sayılan fiillere bağlı olarak verilen beyannamelerde söz konusu olmalıdır. Diğer bir deyişle, nedamet hali gereği, söz konusu fiillere bağlı olarak verilecek beyannameler koşulsuz olmalıdır. Vergi mevzuatından kaynaklanan yorum farklılıklarını ve tereddütleri içeren konulara ilişkin pişmanlıkla verilen beyannameler,  görüşümüze göre, ihtirazi kayıt şerhini de içerebilmelidir.

Vergi Usul Kanunumuzda, “Kaçakçılık suçları ve cezaları” nı düzenleyen 359/2. f. (c) bendinin ikinci paragrafında; bu maddedeki fiilleri, pişmanlık şartlarına uygun olarak yetkili makamlara bildirenlerin,  pişmanlık hükümlerinden yararlanacağını ve madde hükümlerinin uygulanmayacağı belirtilmiştir. İşte, bu hüküm kapsamında verilen beyannameler, pişmanlık şerhini kapsamamalıdır. Çünkü, burada artık, yukarıda belirtilen Danıştay 7. Dairesi’nin Kararı’nda bahsi geçen ceza hukukundaki “nedamet hali” söz konusudur.  www.ozdogrular.com

IV- SONUÇ

Yukarıdaki açıklamalarımızdan ve tespitlerimizden anlaşılacağı üzere, pişmanlıkla verilen beyannamelere ihtirazi kayıt şerhinin konulup konulmayacağı konusu tartışmalıdır. Ancak, görüşümüze göre, VUK’daki pişmanlık müessesini,  ceza hukukundaki  “faal nedamet”(10) kapsamında değerlendirilerek, pişmanlıkla verilen beyannamelere ihtirazi kayıt şerhinin konulamayacağı iddiası, Vergi Hukukunun kendine özgü bir hukuk disiplini olması ve aynı zamanda idarenin eylem ve işlemlerinin denetime tabi tutulması ilkesi karşısında mutlak doğruluğunu yitirmektedir.  Bu durum, ancak, yukarıda belirttiğimiz gibi, VUK’un 359. maddesindeki fillerde geçerli olmalıdır. Vergi mevzuatının uygulanmasına yönelik yorum ve değerlendirme farklılıklarından kaynaklanan nedenlerden ötürü işlerlik kazanan pişmanlık müessesesinde, ihtirazi kayıt şerhi konulabilmelidir. Hele, bu kadar yorum ve görüş farklılıklarının geçerli olduğu vergi mevzuatında, söz konusu kısıtlama; idaresi hukuka bağlı hukuk devletinde, idarenin yargı denetimine tabi olması ilkesi ile açıkça çelişen bir durumdur(11). 

Ferhat FAHRAN*

Yaklaşım

*           YMM, E. Baş Hesap Uzmanı

(1)        M.Ali ÖZYER, Vergi Usul Kanunu Uygulaması, 3. Baskı, HUD Yayınları, Acar Matbaacılık Aralık, 2004,  s. 872, 873

(2)        Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğü’nün, 25.07.2001 tarih ve 40427 sayılı Özelgesi.

(3)        Şükrü KIZILOT, Danıştay Kararları ve Özelgeler, 5. Cilt, s. 1053; Dn. 3. D.’nin, 06.05.1998 tarih ve E. 1997/2273, K. 1998/1603 sayılı Kararı.

(4)        KIZILOT, age, 5. Cilt, s. 1045,   Dn. 9. D.’nin, 14.05.1998 tarih ve E. 1997/2708, K. 1998/1990 sayılı Kararı.

(5)        KIZILOT, age, 8. Cilt, s. 977; Dn. 7. Daire, 30.11.2005 tarih ve E.  2003/2371, K. 2005/3028 sayılı Kararı.

(6)        KIZILOT, age,  8. Cilt, s. 978; Dn. 7. D.’nin, 11.10.2005 tarih ve E. 2002/2135, K. 2005/2362 sayılı Kararı.

(7)        KIZILOT, age,  3. Cilt, Dn. 3. D.’nin, 17.04.2002 tarih ve E. 2000/2581, K. 2002/1653 sayılı Kararı.

(8)        Veysi SEVİĞ, “Pişmanlıkla Verilen Beyannamelere İhtirazi Kayıt Konulması”, Dünya, 05.11.2002, s. 7

(9)        A. Bumin DOĞRUSÖZ, “Vergi Hukukunda Pişmanlık ve İhtirazi Kayıt”, Dünya, 14.02.2002

(10)      Faal Nedamet; Etkin pişmanlık; Bir kimsenin suç işledikten sonra, pişmanlık duyarak, fiilin sonuçlarını önlemeye çalışmasıdır.

(11)      Ferhat FAHRAN,  Türk Vergi Hukukunda İhtirazi Kayıtla Beyanname Verilmesi ve Yargı Aşaması, 9 Eylül Üniversitesi, Mali Hukuk Programı, Yüksek Lisans Tezi, İzmir 2012

----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.