I- GİRİŞ

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17. maddesi tasfiye edilen kurumların vergilendirmesini düzenlenmektedir. Anılan maddede tasfiye hâli, mükellefiyeti sona erdiren bir olay olarak ele alınmakta ve tasfiye hükümleri aynı madde içinde toplanmaktadır.

Gerek Kurumlar Vergisi Kanunu’nda gerekse 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nda tasfiyenin tanımına ilişkin herhangi bir hüküm bulunmamaktadır. Bununla birlikte tasfiyeyi genel olarak; tüzel kişiliği bulunan iktisadî oluşumların, kendi yetkili organlarının vereceği karar veya mahkeme kararı ile tüzel kişiliklerinin sonuçlandırılmasına yönelik olarak mevcutlar ile alacak ve borçların tespiti, mevcutların nakde çevrilmesi, alacakların tahsili ve borçların ödenmesi, kalan varlığın dağıtılması ve nihai olarak ilgili tüm kesimlerle olan ilişkilerin sona erdirilmesi amacına yönelik olarak gerçekleştirilen işlemler dizisi olarak tanımlamak mümkündür. www.ozdogrular.com

Tasfiye edilerek tüzel kişilikleri ticaret sicilinden silinecek olan kurumların verdikleri son dönem katma değer vergisi beyannamesinde “Sonraki Döneme Devreden KDV” beyan etmeleri durumunda buna ilişkin nasıl bir işlem yapılması gerektiği, söz konusu KDV’nin iadesinin talep edilip edilemeyeceği, açıklanması gereken hususlardır.

II- TASFİYE EDİLEN KURUMLARDA DEVREDEN KATMA DEĞER VERGİSİ

Katma değer vergisinin en önemli özelliklerinin başında vergi indirimi mekanizması gelmektedir. Ancak, işi bırakan mükellefler, mükellefiyetlerini terkin etmeleri nedeniyle, yüklendikleri vergileri bir daha indirememeleri durumuyla karşı karşıya kalmaktadırlar(1).

Tasfiyeye giren kurumların katma değer vergisi mükellefiyetlerinde herhangi bir değişiklik söz konusu değildir. Bunlar, tasfiyeye giriş tarihinden önce olduğu gibi yine vergiye tâbi teslim ve hizmetleri üzerinden KDV hesaplamakta, mal ve hizmet alımları ile giderlere ilişkin ödedikleri katma değer vergisini indirim unsuru olarak dikkate almakta ve nihai olarak katma değer vergisi beyannamesi vermeye devam etmektedirler.

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tâbi işlemler üzerinden hesaplanan KDV’den kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV’yi indirebilecekleri, bir vergilendirme döneminde indirilecek KDV toplamının, mükellefin vergiye tâbi işlemleri dolayısıyla hesaplanan KDV toplamından fazla olduğu takdirde, aradaki farkın sonraki dönemlere devrolunacağı ve iade edilmeyeceği, ancak Kanun’un 28. maddesi uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup teslim ve hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulu’nca tespit edilecek sınırı aşan vergilerin, belirli koşullar altında nakden veya mahsuben iade edilebileceği; 58. maddesinde, mükellefin vergiye tâbi işlemleri üzerinden hesaplanan KDV ile mükellefçe indirilebilecek KDV’nin, gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilemeyeceği; 32. maddesinde, Kanun’un 11, 13, 14 ve 15. maddeleri ile 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (s) bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV’nin, mükellefin vergiye tâbi işlemleri üzerinden hesaplanacak KDV’den indirileceği, vergiye tâbi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hâllerinde indirilemeyen KDV’nin Maliye Bakanlığı’nca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade edileceği hükme bağlanmıştır.

Bu kapsamda, tasfiye hâlindeki kurumun verdiği son KDV beyannamesinde indirimli orana tâbi veyahut Kanun’un 32. maddesi kapsamına giren işlem bulunması hâlinde bunlardan kaynaklanan devreden KDV’nin tasfiye edilerek tüzel kişiliği sona erecek olan kuruma iade edilmesi gerekmektedir. İadenin, ilgili madde hükümleriyle Maliye Bakanlığı’na verilen yetkilere istinaden belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde talep edilmesi gerektiği tabiidir. Buna karşın, iade hakkı doğurmayan işlemlerden kaynaklanan devreden KDV tutarının iade edilmesi söz konusu değildir.

Öte yandan tasfiye nedeniyle kurum mal varlıklarının nakde çevrilmesi işlemleri iade hakkı doğuran işlem statüsünde olmadığı için bunlardan kaynaklanan indirilemeyen ve dolayısıyla devreden KDV’nin de iadesi mümkün değildir.

Gelir İdaresi ve Danıştay, faaliyetini terk eden mükelleflerin yüklenip indiremedikleri KDV’nin, faaliyeti terkin (işi bırakmanın) KDV Kanunu’nda düzenlenen iade hakkı doğuran bir işlem olmaması nedeniyle iade edilemeyeceği görüşündedirler(2).

KDV’nin en büyük özelliği olan “indirim yöntemi”, KDV’nin mükellefler üzerinde bir yük oluşturmasını önlemektedir. Kanuna göre verginin esas yüklenicileri, mal ve hizmeti nihai olarak tüketenlerdir. KDV Kanunu’nda verginin mükellefi olarak belirlenen kişi ve kuruluşlar aslında verginin nihai yüklenicileri değil, aracı mükellefi konumundadırlar. Bunlar, alışları sırasında ödedikleri vergileri, satışları üzerinden hesapladıkları KDV’den indirerek, üzerlerinde herhangi bir KDV yükü kalmamasını sağlarlar. Yani, KDV’yi mal ve hizmet sattıkları kişilere aktarırlar. Ancak, faaliyetini terk eden mükellefler, yüklendikleri vergileri bir daha indirim yoluyla telafi edememe durumu ile karşı karşıya bulunmaktadırlar. Yüklenip indirilemeyen ve işi bırakma nedeniyle de bir daha indirilmesi mümkün olmayan KDV’nin iade ya da gider yazma yoluyla telafisine olanak sağlanmaması işi bırakan mükellefleri nihai tüketici konumuna getirir ki, bu da KDV’nin genel teorisine aykırıdır(3).

Diğer taraftan zaten Vergi Usul Kanunu’nun 162. maddesine göre tasfiye ve iflâs hâllerinde mükellefiyetin, vergi ile ilgili muamelelerin tamamen sona ermesine kadar devam edeceği hüküm altına alınmıştır. Dolayısıyla, tasfiyesi sonuçlanıp tüzel kişiliği ticaret sicilinden henüz silinmeyen kurumları nihai tüketici gibi değerlendirmek mümkün değildir.   www.ozdogrular.com

Bu kapsamda olmak üzere, tasfiye hâlindeki kurumların son KDV beyannamesinde yer alan “Sonraki Döneme Devreden KDV”nin bir daha indirim imkânı bulunmadığından, bu vergi artık “İndirilemeyecek KDV” hâline dönüşmektedir. İndirilemeyecek KDV ise Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 58. maddesinin mefhumu muhalifinden hareketle, tasfiye kârının belirlenmesinde gider olarak dikkate alınabilecektir.

Nitekim Maliye Bakanlığı’nın görüşü de bu doğrultudadır. Maliye Bakanlığı’nın Özelgesi’nde, “Türkiye’de dar mükellefiyet esasında verilendirilmekte iken işini bırakan bir kurumun Türkiye’de yüklenip indiremediği KDV’yi kurumlar vergisi yönünden gider yazmasının mümkün olduğu”(4) yönünde idari görüş bildirmiştir(5).

III- SON SÖZ

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesi hükmü, tam istisna kapsamındaki ve indirimli orana tâbi işlemlere ilişkin olup indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisi dışında kalan KDV’nin mükelleflere iadesine izin vermemektedir.

Buna karşın, mükellefiyeti sona erdiren olaylardan biri olan tasfiye sürecinde, son dönem KDV beyannamesinde yer alan “Sonraki Döneme Devreden KDV”nin âkibeti özellik göstermektedir.www.ozdogrular.com

Her ne kadar tam istisna kapsamındaki işlemler, indirimli orana tâbi işlemler dışında kalan işlemler ve tasfiye nedeniyle kurum mal varlıklarının nakde çevrilmesi işlemleri iade hakkı doğuran işlem olarak kabul edilmese de, tasfiye edilerek tüzel kişilikleri ticaret sicilinden silinecek olan kurumlar, verdikleri son dönem KDV beyannamelerinde yer alan “Sonraki Döneme Devreden KDV” tutarlarını tasfiye kârının tespitinde gider unsuru olarak dikkate alabileceklerdir.

Bülent SEZGİN*

Yaklaşım

*           Vergi Müfettişi

(1)        Nuri DEĞER, Açıklamalı ve Uygulamalı Katma Değer Vergisi Kanunu, Yaklaşım Yayıncılık, Ankara 2011, s.1031

(2)        Şükrü KIZILOT, Açıklamalı ve İçtihatlı Katma Değer Vergisi Kanunu Uygulaması, Yaklaşım Yayıncılık, Ankara 2010, s.1222

(3)        Abdullah TOLU, “İşi Bırakan Mükelleflerin İndiremedikleri KDV’yi Gider Yazabilecekleri”, Yaklaşım, Aralık 2003, Sayı:132

(4)        MB.’nin, 17.12.1997 tarih ve 54944 sayılı Özelgesi.

(5)        DEĞER, age, s.1031

----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.