Giriş

53 numaralı KDV Sirküleri ile getirilen elektronik uygulamalar ile birlikte KDV iade işlemlerinde taşlar yerinden oynamış, hem mükellefler hem de müşavirler için işlemler daha da zorlaşmış ve bilgi ile birlikte emek yoğun odaklı bir sürece girilmiştir.

İlk kurulan sistemin geliştirilmeye açık olması ve İdarenin de zaman zaman yaptığı güncellemelerle sistemi geliştirmesi ile birlikte hem mükelleflerin hem de müşavirlerin gelişmeleri daha yakından takip etmesi ve değişikliklere zamanında ve eksiksiz adapte olması gerektiği gerçeği daha da belirginleşmiştir.

Teknik anlamda yapılan bu değişikliklerin yanında mevzuat anlamında da köklü değişikliklerin sinyali verilmiş ve geçtiğimiz yıl Haziran ayında indirimli orana tabi işlemlerle ilgili usul ve esasları düzenleyen ve ciddi değişiklikler getiren 119 seri numaralı KDV Genel Tebliği'nden sonra, Şubat ayı içerisine de KDV Kanunu'nun 32'nci maddesinde sayılan istisna uygulamaları ve bu uygulamalardan kaynaklanan iade taleplerine ilişkin usul ve esasları belirleyen bir Tebliğ Taslağı yayımlanmıştır. Söz konusu taslak uygulamacılardan gelen öneriler ve Gelir İdaresi Başkanlığının değerlendirmelerinden sonra Nisan ayı içerisinde güncellenerek son kez ilgililerin görüş ve önerilerine sunulmuştur. 

Bu iki örnekten anladığımız kadarıyla İdarenin son zamanlarda uygulamaya yönelik düzenlemelerin tebliğ edilmesi ile ilgili olarak yöntem değişikliğine gitme ve yapılacak düzenlemeleri ana konular çerçevesinde mümkün mertebe tek kaynak altında toplama eğilimde olduğu anlaşılmaktadır. Söz konusu anlayış düzenlemelerdeki dağınık yapıyı da bir anlamda bertaraf etmekte ve hem mükellefler hem de müşavirler için uygulama ve anlama kolaylığı getirmektedir.

Taslak, KDV Kanunu'ndaki istisna uygulamaları ile ilgili olduğu için oldukça geniş kapsamlı hazırlanmıştır. Hem söz konusu istisna işlemlerle ilgili hem de bu istisna işlemlerden kaynaklanan KDV iade usul ve esasları ile ilgili bugüne kadar karşılaşılan sorunlar ya da ihtilaflı konular ile ilgili açıklamaları bir araya getirdiği için yayımlandığında önemli bir kaynak olacaktır.

Yazımızda tebliğ taslağında yer alan düzenlemelerden "KDV İade Usul ve Esaslarına İlişkin Genel Kural ve Açıklamalar" bölümü altında yer alan "Genel Esaslar" konusu ile ilgili değerlendirmelerde bulunulmuş, getirilen yenilikler, mükelleflere sağlanan avantajlar ya da önceki uygulamalara göre işlemleri zorlaştıran düzenlemelere yer verilmiştir.

Tebliğ Taslağı ile getirilmesi planlanan önemli düzenlemeler

· Tebliğ Taslağı'nın "B. İade Usul ve Esasları" bölümünün "1. Genel Esaslar" kısmının "Mahsup Yoluyla İade" alt başlığında "Mahsup talebi, iade hakkı doğuran işleme ilişkin ilgili bölümlerde belirtilen belgelerin tamamlanıp, KDVİRA sistemi tarafından üretilen "KDV İadesi Kontrol Raporu"nun geldiği tarihte olumsuzluk tespit edilmeyen tutarlar itibarıyla yapılır. Olumsuzluk tespit edilen alımlara ilişkin KDV tutarlarının mahsuben iadesi ise olumsuzlukların giderilmesi kaydıyla yapılabilir." ifadelerine yer verilmiştir.

Bugüne kadar olan uygulamalarda bazı vergi daireleri KDV iade taleplerinde olumsuzluk tespit edilen kısımlar ile birlikte olumsuzluk tespit edilmeyen kısımlara isabet eden KDV tutarlarını da bekletmekteydiler. Söz konusu düzenleme ile en azından olumsuz tutarlar nedeniyle bekletilen iade talepleri ile ilgili daha hızlı yol alınmasının önünün açılmış olduğu ve mükellef lehine bir düzenleme yapıldığı anlaşılmaktadır. Bu düzenlemenin yürürlüğe girmesi ile birlikte mükellefler önceki dönemlerdeki KDV iadesi taleplerini dikkate alarak mahsuben iadesi talep edilmek istenen alacağa ilişkin riskli olduğu düşünülen tutarları tespit ederek bu tutarlar dışındaki alacak kısmı için mahsup talebinde bulunursa, hem mahsup işlemleri kısa sürede sonuçlanacak hem de muhtemel haksız iadenin önüne geçilmiş olacaktır.

·Tebliğ Taslağı'nın aynı bölümünün "Mahsup Talebi" alt başlığında "KDV iadesi için mahsup talep dilekçesi hariç, gerekli belgelerin ibraz edilmiş olması halinde, iade talebinde bulunulmamış sayılır. İlgili dönem KDV beyannamesinde iade beyanında bulunulmuş olması da bu şekilde işlem tesisine engel teşkil etmez." ifadeleri yer almaktadır.

Bu düzenleme ile mahsup talep dilekçesinin iadenin olmazsa olmaz şartı olduğu bir kez daha vurgulanmıştır. Şimdiye kadar olan uygulamalarda mahsup talepleri yine dilekçe ile yapılmaktaydı. Bu husus Tebliğ Taslağı'na eklenerek hem duruma ilişkin resmi bir düzenleme yapılması hem de uygulama birliği getirilmesi amaçlanmıştır. Ayrıca bu düzenlemeye kadar mahsup dilekçesi olmadan gerçekleştirilen talepler ile ilgili herhangi olumsuz bir düzenleme bulunmazken, bu düzenleme ile mahsup talep dilekçesi hariç diğer tüm belgeler hazır olsa bile iade talebinin geçersiz olacağı özellikle vurgulanmıştır.

·Tebliğ Taslağı'nın bazı bölümlerinde yüklenilen KDV hesaplama tablosundan bahsedilerek, her bir iade talebi için verilecek listelerle birlikte bu tablonun da verilmesi gerektiği ifade edilmiştir. Bugüne kadar olan iade taleplerinde (özellikle 53 numaralı KDV Sirküleri'nin yayımlanmasından sonra yapılan iade taleplerinde) yüklenilen KDV tablosu uygulamada vergi daireleri tarafından ısrarla talep edilen tablolar içinde yer almamakta iken; Tebliğ Taslağı'nın birkaç yerinde bu tabloya atıfta bulunularak iade talebi esnasında ibraz edilmesi zorunlu belgelere eklenmiştir.

Esasında iade edilecek KDV hesaplama tablosu KDV iadesi talepleri esnasında yararlanılan en önemli tablo olmakla birlikte, uygulamada hem mükellefler tarafından hem de idare tarafından ne kadar verimli ve amacına hizmet edecek şekilde kullanıldığı her zaman tartışmalı bir konu olmuştur. İade edilecek KDV tutarının hesaplanması esnasında katlanılan maliyet ve giderler ile bu maliyet ve giderler üzerindeki KDV yükünü ayrıntılı bir şekilde göstermesi gereken bu tablo, iade talepleri sırasında talep edilen zorunlu belgeler arasına eklenerek hem idarenin mükelleflerin iadesini talep ettikleri KDV'nin ne gibi harcamalardan kaynaklandığını tespit etmek hem de yapılan hesaplamanın doğru ve mantıklı olduğunu test etmek amacında olduğu sonucunu doğurmaktadır.

· Tebliğ Taslağı'nın "B. İade Usul ve Esasları" bölümünün "1. Genel Esaslar" kısmının "İade Talebinde Aranılan Belgeler" alt başlığında "İnternet vergi dairesi üzerinden gönderilen belgeler, Gelir İdaresi Başkanlığınca uygun görülen durumlar hariç, kâğıt ortamında ayrıca vergi dairesine verilmez." ifadelerine yer verilmiştir.

Bu konu ile ilgili vergi daireleri arasında bir uygulama birliği bulunmamaktaydı. Bazı vergi daireleri sisteme yüklenen listeleri ayrıca kağıt ortamında da talep ederken bazı vergi daireleri ise talep etmemekteydi. Elektronik ortamda gönderilen belgelerin ayrıca kağıt ortamında istenmemesi hem kırtasiyeciliği ortadan kaldırarak elektronik sistemin kurulmasındaki önemli amaçlardan birine hizmet edecek hem de mükellefler için gereksiz bir iş yükünü bertaraf etmiş olacaktır. Taslakta bu belgelerin YMM KDV iadesi tasdik raporlarına eklenmesine gerek olmadığı da ayrıca ifade edilerek aynı kolaylıklardan YMM'lerin de faydalanmasının önü  açılmış olmaktadır.

· Tebliğ Taslağı'nın "B. İade Usul ve Esasları" bölümünün "1. Genel Esaslar" kısmının "İade Hakkı Doğuran İşleme Ait Yüklenilen KDV Listesi" alt başlığında"İade talebinde bulunan mükelleflerin farklı stok takip yöntemleri izlemesinin yüklenilen KDV listesinin "Bünyeye Giren Mal ve/veya Hizmetin KDV'si" sütununun doldurulmasında bir önemi bulunmaz." açıklaması yer almaktadır.

2010 yılı başından itibaren uygulanmaya başlanan yeni elektronik sistemle mükellefler yüklenilen KDV tutarlarını oluşturan faturaların listesini yapmak ve elektronik sisteme yüklemek zorundadırlar. Üretim yapan işletmelerde bu faturaları bire bir tespit etmek yoğun emek gerektirmekte, zaman kaybına neden olmakta ve alınan sonuçların doğruluğu da tartışılmaktadır. Hazırlanan bazı listelerin hesaplama sonucunda çıkan tutara ulaşmak için genel varsayımlara göre hareket edilerek oluşturulduğu ve gerçek durumu yansıtmaktan uzak olduğu zaman zaman karşılaşılan bir durumdur. Tebliğ Taslağı'na koyulan bu ifade ile yüklenilen KDV listesi hazırlanırken yüklenilen KDV tutarını oluşturan fatura listesinin hazırlanmasında mükellefe kolaylık getirilmesiyle normal şartlarda hazırlanması zaten zor olan bu listenin ayrıca stok takip yöntemine göre oluşturulması halinde karşılaşılacak zorlukların önüne geçilmek istendiğinin amaçlandığını düşünmekteyiz.

·Tebliğ Taslağı'nın "B. İade Usul ve Esasları" bölümünün "1. Genel Esaslar" kısmının "Mahsup Sonrası Alacağın Nakden İadesi" alt başlığında"Mahsup sonrası alacağın, üçüncü kişilere nakden iadesinin talep edilmesi halinde, alacağın üçüncü kişilere ödenmesine ilişkin talep, alacağın açık bir şekilde kime temlik edildiğini içeren noter tarafından onaylanmış alacağın temliki sözleşmesi ile yapılır." açıklaması yer almaktadır.

Bu yönteme ilişkin açıklamalar 84 seri numaralı KDV Genel Tebliği'nde de yer almakta fakat mükellefler tarafından çok fazla uygulanmamaktaydı. Tebliğ Taslağı'na tekrar koyulması en azından uygulamada herhangi bir değişiklik olmayacağı ve uygulamanın bu yönde devam edeceğini göstermektedir.

·Yine aynı bölümde "Mahsup sonrası alacağın, borçlarına mahsup yapılabilecekler dışındakilerin borçlarına mahsubunun talep edilmesi halinde, iade hakkı sahibi mükellefe nakden iadeye ilişkin usul ve esaslar uygulanır. Bu durumda da önceki paragrafta belirtilen alacağın temliki sözleşmesi aranır." ifadesi yer almakta olup, bu uygulama Tebliğ Taslağı'yla getirilmiş yeni bir uygulamadır.

·Tebliğ Taslağı'nın "B. İade Usul ve Esasları" bölümünün "1. Genel Esaslar" kısmının "YMM KDV İadesi Tasdik Raporuna Dayalı Nakden İadeler" alt başlığındaYMM raporu ile iade talebinde bulunan mükelleflere; teminat (indirimli teminat uygulaması kapsamında yapılanlar hariç) karşılığı iadenin yapıldığı tarihten itibaren 6 ay içinde bu iade ile ilgili YMM raporunun ibraz edilmesi zorunluluğu getirilmiştir.

Bu düzenleme Tebliğ Taslağı'yla getirilen yeni bir düzenleme olup, mevcut uygulamalarda böyle bir süre bulunmamaktadır. Uygulama ile teminat karşılığında alınan fakat YMM raporu uzun süre verilemeyen dönemlerle ilgili olarak bir standart getirilmektedir. Böylece YMM raporlarının vergi dairelerine geç ibraz edilmesinin önüne geçilebilecek, mükelleflerin teminat mektupları, raporlar bu süre içerisinde tevdi edildiği için daha erken çözülebilecek ve güncel dönemlerin işlemlerini yakalamak mümkün hale gelecektir.

Öte yandan bu süre içinde rapor ibraz edemeyecek olanların mazeretleriyle birlikte başvurmaları halinde, gerekli değerlendirme yapılarak mazeretleri haklı nedenlere dayananlara en fazla 6 ay ek süre verilebileceği de taslağa eklenerek mükellef ve YMM'ler lehine bir düzenleme yapılmıştır.

· Tebliğ Taslağı'nın "B. İade Usul ve Esasları" bölümünün "1. Genel Esaslar" kısmının "İade Hakkı Doğuran İşlemlere Ait Yüklenilen KDV Listesi" alt başlığında "perakende satış fişi veya yazar kasa fişlerinin gider belgesi kabul edildiği harcamalara ait KDV tutarlarının indirimi mümkün olduğundan, söz konusu belgeler, ‘yüklenilen' KDV listesine dâhil edilecek, bu belgelerin gider belgesi olarak kabul edilmediği harcamalara ait KDV ise indirim konusu yapılamayacağından listeye de alınmaz." ifadesi yer almaktadır.

Uygulamada işlemin bünyesine giren doğrudan harcamalar nedeniyle yüklenim konusu yapılan KDV tutarları dışında kalan ve genel giderler ve ATİK nedeniyle yüklenim konusu yapılan tutarlar yüklenilen KDV listelerinde tek satırda gösterilebiliyordu. Bu ifade ile söz konusu harcamalar nedeniyle yüklenim konusu yapılan tutarların da fatura bazında gösterilmesinin önü açılmış olmaktadır. Söz konusu düzenleme ile mükelleflerin elektronik sisteme yükleyeceği listeler daha uzun hale gelecek, genel gider ve amortismana tabi iktisadi kıymet (ATİK) nedeniyle yüklenilen KDV tutarlarını hesaplarken farklı yöntemler kullanan mükelleflerin söz konusu tutarları oluşturacak faturaları tespit etmek için daha fazla zaman harcaması gerekecek ve bu durum hem mükellefler hem de müşavirler üzerindeki iş yükünü artıracaktır. Bu faturalar indirim konusu yapılmadan iade hesaplamalarına dahil edilemediği için indirim konusu yapıldıkları dönemde zaten risk analizine tabi tutulmakta olup, yüklenilen KDV listesinde ayrıca listelenmesine gerek bulunup bulunmadığı ayrıca tartışılmalıdır.

· Tebliğ Taslağı'nın "B. İade Usul ve Esasları" bölümünün "1. Genel Esaslar" kısmının "Genel Olarak" alt başlığında"Teminat çözümüne ilişkin YMM raporu ibraz edeceğine dair bilginin olmaması halinde mükellefin ilgili döneminin vergi dairesince incelemeye sevk edilmesinden sonra YMM tarafından rapor ibraz edilmesi halinde vergi dairesince inceleme elemanının olumlu görüşünün alınması koşuluyla bahse konu teminat çözümüne ilişkin YMM raporuna göre işlem yapılır." ifadesine yer verilmiştir.

Mevcut uygulamada mükellef kurum vergi incelemesine sevk edildikten sonra teminat çözümünün tek yolu vergi inceleme raporuyken bu düzenleme ile birlikte devam eden süreçte YMM raporu ibraz edilmesi halinde teminat çözümüne ilişkin YMM raporuna göre işlem yapılmasının önü açılmış olmaktadır. Vergi inceleme süreçleri mükellefler tarafından tercih edilmeyen zorlu süreçlerdir. KDV iadesi işlemleri ile başlayan fakat işletmedeki diğer işlemleri de sorgulayan vergi inceleme raporu örnekleri ile uygulamada sıklıkla karşılaşılmakta ve bu durum hem mükellefleri hem de müşavirleri zorlamaktadır. Yeni düzenleme mükellefleri bu süreçlerin dışında tutma anlamında da olumlu bir adım olarak dikkat çekmektedir.

· Tebliğ Taslağı'nın "B. İade Usul ve Esasları" bölümünün "2. Özel Esaslar" kısmının "Taşınmaz Rehni ile İade" alt başlığında Tebliğ Taslağı ile getirilen yeniliklerden birine yer verilmiştir. Düzenleme ile mükelleflerin, üzerinde herhangi bir kısıtlayıcı kayıt olmayan bir taşınmazı teminat göstermek suretiyle iade talep etmeleri mümkün hale gelmektedir. Bu durumda, ipotek olarak gösterilen taşınmaz üzerinde şerh, kayıt gibi hiçbir kısıtlamanın olmaması, ipoteğin birinci derecede kurulması, herhangi bir kayıt veya koşula bağlanmaması, ipotek bedelinin azami Emlak Vergisi Kanunu'nagöre tespit edilen vergi değeri tutarında olması koşuluyla; ipotek tutarının yarısına kadar iade talepleri vergi inceleme ve/veya YMM raporu beklenmeksizin yerine getirilebilecektir.

Taslağa göre ipotek tutarının azami yarısı şeklinde belirlenen iade limiti, her bir iade talebi için ayrı ayrı değil, mükelleflerin bu kapsamdaki iade taleplerinin tamamı için geçerli olacaktır.

· Tebliğ Taslağı'nın "B. İade Usul ve Esasları" bölümünün "2. Özel Esaslar" kısmının "İndirimli Teminat Uygulaması Sistemi (İTUS)" alt başlığında 84 seri numaralı KDV Genel Tebliği'nde yer alan "İndirimli Teminat" uygulamasından farklı bazı düzenlemeler getirilmiş ve oluşturulan bu yeni sisteme İNDİRİMLİ TEMİNAT UYGULAMASI SİSTEMİ (İTUS) ismi verilmiştir.

Bu uygulamaya ilişkin düzenlemeler ilk taslakta "Genel Esaslar" başlığı altında yer alırken, ikinci taslakta "Özel Esaslar" bölümüne alınmıştır.

Taslakta yer alan açıklamalarda belirtilen genel ve özel şartları sağlayan mükelleflere bağlı oldukları Vergi Dairesi Başkanlığı (bulunmayan yerlerde Defterdarlık) tarafından İTUS sertifikası verilecektir. Söz konusu sisteme ilişkin sertifikayı alan mükelleflerin miktarına bakılmaksızın mahsuben iade talepleri ile 10.000 Türk Lirasını aşmayan nakden iade talepleri, iade talebinin yer aldığı beyanname ile iade talep dilekçesinin verilmiş ve aranılan belgelerin ibraz edilmiş olması şartıyla, teminat, vergi inceleme raporu ya da YMM raporu aranmaksızın yerine getirilebilecektir. Bilindiği üzere bu tutarlar her bir istisna işlem türü için ayrı ayrı belirlenmiş olup, 10.000 TL'lik sınır sadece İTUS sertifikası sahibi mükelleflere getirilen bir kolaylıktır.

Öte yandan Tebliğ Taslağı'ndaki açıklamalara göre belirtilen genel şartları sağlayan Dış Ticaret Sermaye Şirketi ve Sektörel Dış Ticaret Şirketi statüsündeki şirketlere başka bir şart aranmaksızın İTUS sertifikası alma kolaylığı da getirilmiştir.

İTUS uygulaması ile nakden iade taleplerinde 10.000 TL'yi aşmayan tutarlar ile ilgili olarak KDV iadesi kontrol raporları sonucunda olumsuzluk tespit edilmeyen tutarların raporun tamamlanma sürecini izleyen 5 iş günü içinde yerine getirilmesi amaçlanmaktadır. Öte yandan nakden iade ile ilgili 10.000 TL'lik sınırın aşılması halinde iade taleplerinin vergi inceleme raporu ya da YMM raporu karşılığında getirileceği ise tabiidir.

Ayrıca söz konusu 10.000 TL'lik tutarı aşan kısmın % 8'i kadar teminat gösterilmesi halinde (dış ticaret sermaye şirketleri ve sektörel dış ticaret şirketleri için % 4'ü) ise KDV iadesi kontrol raporları sonucunda olumsuzluk tespit edilmeyen tutarların raporun tamamlanma sürecini izleyen 10 iş günü içinde yerine getirilmesi imkanı taslağa eklenmiştir. Tebliğ Taslağı'nda uygulama ile ilgili kesin sürelerin ifade edilmesi mükellefler açısından olumlu olup, iade süreçlerinin hızlanması beklenmektedir. 

Bu düzenlemeler dışında Tebliğ taslağında daha önceki düzenlemelerden farklı olarak hem 84 seri numaralı KDV Genel Tebliği hem de 53 numaralı KDV Sirküleri'nde yer alan düzenlemeler birlikte dikkate alınmış ve 53 numaralı KDV Sirküleri'nde yer alan bazı düzenlemeler Tebliğ bazında yeniden ifade edilmiştir.

Sonuç ve değerlendirme

KDV iadesi talepleri ile ilgili olarak elektronik sisteme geçilmesinden sonra uygulamada önemli değişiklikler olmuş, mükellefler ve müşavirler için daha önce uygulanan ve tabiri caizse ezberlenen işlemler büyük oranda değişmiştir.

Güncel dönemde yapılan ve hâlihazırda yapılması planlanan düzenlemelerden çıkartılabilecek en önemli sonuç, İdarenin artık herhangi bir vergi kayıp ya da kaçağına izin vermeme konusunda daha ciddi tedbirler alma niyetinde olduğudur.

KDV Kanunu'nun 32′nci maddesinde sayılan istisna uygulamaları ve bu uygulamalardan kaynaklanan iade taleplerine ilişkin usul ve esasları belirleyen Tebliğ Taslağı incelendiğinde de bu anlayışın daha da netleştiği açıkça anlaşılmaktadır. İdarenin yapılacak bütün iade taleplerinde İadesi Talep Edilen KDV Hesaplama Tablosu'nu zorunlu hale getirmesi, fatura düzenleme limitinin altında kalsa bile her bir belgenin yüklenilen KDV listesinde ayrı ayrı gösterilme zorunluluğunun getirilmesi gibi yeni uygulamalar bu anlayışa en önemli örneklerdir. 

Öte yandan taslak yayınlanmadan önce de bazı vergi daireleri tarafından uygulanan, kırtasiyeciliği ve iş yükünü azaltan bir takım uygulamaların taslağa eklenmiş olması da hem taraflara kolaylık sağlayacak hem de uygulama birliği getirecektir.

Ayrıca yapılan bazı değişikliklerle sürelerde mükellef lehine getirilen kesin hükümler de Tebliğ yayınlandıktan sonra yapılacak olan iade taleplerinin daha hızlı sonuçlandırılmasına yardım edecektir. Barış Doğan/E&Y

 ----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.