1. Kurumlar Vergisi Kanunu

Ticari faaliyetin bir gereği olsa da, atıl kalan paranın bankaya tevdi edilmesinden elde edilen faiz, işyerinde yürütülen etkinlikten doğan bir kazanç değil, nakdi sermayenin getirisi olduğundan serbest bölgede yürütülen faaliyetten elde edilen vergiden müstesna bir kazanç olarak nitelendirilemez.

(Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 21.03.2012 tarih ve E:2010/593 K:2012/90 sayılı kararı)

Serbest Bölgeler Kanunu’nun geçici 3. maddenin birinci fıkrasına bağlı (a) bendinde, serbest bölgelerde faaliyette bulunmak üzere ruhsat almış mükelleflerin, bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri dolayısıyla elde ettikleri kazançların, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere gelir ve kurumlar vergisinden müstesna olduğu hükme bağlanmıştır.

5084 sayılı Kanun’un 8. maddesinin gerekçesinde, Türkiye'de uygulanmakta olan serbest bölge rejiminin en belirgin özelliğinin, bölgede faaliyette bulunan kullanıcılara hiçbir koşula bağlı olmaksızın tanınan, sınırsız ve süresiz vergi teşvikleri olduğu, bu teşviklerin, Serbest Bölgeler Kanunu’nun 6. maddesinde yer alan, bölgede vergi, resim ve harç mükellefiyetlerine dair hükümlerin uygulanmayacağı ve bölgede elde edilen kazançların, Türkiye'nin diğer yerlerine getirilmesi halinde gelir ve kurumlar vergisinden muaf olacağına ilişkin düzenlemelerde ifadesini bulduğu, bölgede faaliyet gösteren mükelleflerin elde ettikleri kazançları üzerinden vergiye tâbi olmamaları ve aynı zamanda bu mükelleflerin bölgeden Türkiye'ye doğru herhangi bir sınırlama olmaksızın faaliyette bulunabilmelerinin, aynı alanlarda serbest bölge dışında çalışan mükellefler açısından haksız rekabete neden olduğu, serbest bölgede dolaysız vergi yükümlülüğü olmamasının, transfer fiyatlandırması yoluyla vergiye tâbi olacak kazançların bölgeye kaydırılmasına neden olduğu, bölgede yer alan mükelleflerin incelemeye tâbi olmaması ve bu mükelleflerden Türkiye'deki mükelleflerle ilişkileri konusunda bilgi alınamamasının, bu durumun önlenmesini de engellediği, tüm bu nedenlerle, 3218 sayılı Yasada yapılan düzenlemelerin amacına uygun sonuç yaratamaması nedeniyle yapılan değişiklikle; bölgede Türk vergi kanunlarının geçerli olmasının sağlandığı, ancak, serbest bölgelerde faaliyet gösteren mükelleflerin uluslararası açılımları dikkate alınarak, kayıt ve belge düzeni konusunda esneklik sağlanması amacıyla Maliye Bakanlığına bölgede yer alacak firmalar ile ilgili özel düzenlemeler yapılabilmek konusunda yetki verildiği, yapılan düzenlemeden sonra katma değer vergisi ve benzeri dolaylı vergiler açısından bugüne kadar geçerli olan uygulamanın devam edeceği; 9. maddesinin gerekçesinde ise; bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla faaliyet ruhsatı bulunan mükelleflerin, bu ruhsatlar üzerinde yazılı olan süre boyunca dolaysız vergilere yönelik haklarının korunmasının amaçlandığı, istihdam edilen personelin ücretlerine yönelik gelir vergisi istisnasından yararlanma haklarının, 31.12.2008 tarihi itibarıyla sınırlı tutulduğu, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla faaliyet ruhsatı bulunan mükelleflerin bölgede yaptıkları faaliyetlerine ilişkin işlemlerin, 31.12.2008 tarihine kadar damga vergisi, harç veya başka bir işlem vergisine tâbi olmayacağı, ayrıca, genel olarak ekonomik kalkınmaya katkıda bulunmak ve serbest bölgelerin istihdam yaratan alanlar olmasını teşvik edebilmek için serbest bölgelerde imalat faaliyetinde bulunan mükelleflerin, bu faaliyetleri kapsamında elde ettikleri kazançların, Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yıllık vergilendirme döneminin sonuna kadar vergiden istisna edildiği, bu istisnadan, bölgede yeni faaliyete geçen mükellefler ile faaliyet ruhsatlarında yer alan sürenin dolmasıyla normal vergileme rejimine tâbi olacak mükelleflerin yararlanabileceği belirtilmiştir.

Vergi muafiyet ve istisnalarını düzenleyen kurallarda öngörülen koşulların, yasa yapıcının bu düzenlemeleri öngörüş amacına aykırı ya da bu amacı aşarak uygulanması, Anayasanın 73. maddesinde eşitlik ilkesinin yansıması olarak yer alan, mali güce göre vergilendirme ve vergi adaletine aykırı sonuç yaratır. Bu nedenle yasadaki istisna hükümlerinin uygulanmasında, söz konusu amaçların göz önünde bulundurulması gereklidir.

Ticari faaliyetin bir gereği olsa da atıl kalan paranın bankaya tevdi edilmesinden elde edilen faiz, iş yerinde yürütülen etkinlikten doğan bir kazanç olmayıp, nakdi sermayenin getirisi olduğundan, serbest bölgede yürütülen faaliyet nedeniyle elde edilen bir kazanç olarak nitelendirilemez. 5084 sayılı Yasanın 8 ve 9. maddelerinin yukarıda değinilen gerekçeleri göz önüne alındığında, 3218 sayılı Yasanın 5084 sayılı Yasa ile değişik kurallarının, serbest bölgelerdeki kullanıcıların, faaliyet ruhsatlarındaki etkinliklerden doğan kazançların gelir ve kurumlar vergisinden müstesna tutulması amacıyla yürürlüğe konulduğu anlaşılmaktadır. Serbest bölgede faaliyet gösteren vergi yükümlüleri ile aynı alanda faaliyet gösteren bölge dışındaki mükellefler arasında rekabet eşitsizliğini de gidermek amacı içeren bu düzenleme karşısında, bir miktar nakit kıymetin bankaya tevdi edilmesinden doğan faiz, repo ve benzeri faaliyet dışı kazanç ve iratların da düzenleme kapsamında olduğunu kabule olanak bulunmamaktadır. Nitekim, 85 sayılı Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin 2.1.1. maddesinin 2. fıkrasında yer alan ve yukarıda değinilen istisnanın serbest bölgelerde elde edilmiş olsa dahi faiz, repo ve benzeri faaliyet dışı gelirlere teşmil edilemeyeceği şeklindeki düzenlemesini iptal eden Danıştay Dördüncü Dairesinin 26.12.2006 günlü ve E:2005/1890, K:2006/3186 sayılı kararının Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 20.3.2009 günlü ve E:2008/378, K:2009/135 sayılı kararıyla bozulması üzerine bozmaya uyan Danıştay Dördüncü Dairesinin verdiği davanın reddine ilişkin 27.10.2009 günlü ve E:2009/6330, K:2009/5128 sayılı kararına yöneltilen temyiz istemi Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 25.6.2010 günlü ve E:2010/145, K:2010/261 sayılı kararıyla reddedilmiştir.

Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre kurum kazancı, Gelir Vergisi Kanunu’nun 2. maddesinde öngörülen ticari, zirai, mesleki kazançlarla diğer kazanç ve iratlardan, ücretlerden, gayrimenkul sermaye iradı ve menkul sermaye iradı olan gelir unsurlarından oluşmaktadır. Gelir Vergisi Kanunu’nun menkul sermaye iradını düzenleyen 75. maddesinin son fıkrasında bu iratların, iradı sağlayan sermaye sahibinin ticari faaliyetine bağlı olması halinde ticari kazancın tespitinde dikkate alınacağını öngören kuralı, gayrisafi iradın vergiye tabi tutulacak kısmı olan safi iradın tespit şekline yapılmış bir gönderme içermektedir. Bu göndermenin, gelir unsurunun niteliğini değiştirici etkide bir düzenleme içermediği, sadece matrahın belirlenmesiyle ilgili olduğu açıktır.

Dolayısıyla menkul sermaye iradının, gelirin veya kurum kazancının unsurlarından olması ile serbest bölgelerde faaliyet ruhsatı doğrultusunda yürütülen etkinliklerden doğan kazançları vergiden müstesna tutan kuralın uygulanmasında Gelir Vergisi Kanunu’nun 75. maddesinin son fıkrasına dayanılarak bağ kurulmasına olanak bulunmadığı gibi serbest bölgede faaliyet gösteren şirketin, bir bankanın serbest bölgedeki şubelerinden elde ettiği faiz kurumlar vergisinden müstesna tutulamaz.

2. Katma Değer Vergisi Kanunu

Gayrimenkullerle ilgili hukuki muamelelerde katma değer vergisi açısından vergiyi doğuran olayın gerçekleşip gerçekleşmediğinin tespiti için mülkiyetin devrine ilişkin hukuk kurallarının tek başına yeterli olmadığı, muamelelerin ekonomik nitelikleri ve sonuçlarının da değerlendirilmesi gerektiği

(Danıştay Dördüncü Dairesinin 08.10.2012 tarih ve E:2011/7010 K:2012/5077 sayılı kararı)

Dosyanın incelenmesinden;

- Uyuşmazlığa konu taşınmaz arsa olarak 14.11.1996 tarihli yevmiye kaydıyla Ankara Büyükşehir Belediyesi adına kayıtlı iken 19.10.2007 tarih ve 18691 yevmiye kaydıyla üzerinde 105 bağımsız bölümlü kat irtifakı tesis edildiği,

- 31.12.2009 tarihli taşınmaz satış ihalesi ile yapılan kat irtifaklı mülkiyet satışı sonucu, davacı ile Ankara Büyükşehir Belediyesi arasında 3.2.2010 tarihli gayrimenkul satış vaadi sözleşmesinin imzalandığı,

- Sözleşme ile ihale bedelinin % 50'si peşin, % 50'sinin 10 ay taksitle ödenmesi karşılığında 105 bağımsız bölümün öncelikle ödenen miktara isabet eden kadarının, ödemeler tamamlandığında ise tamamının davacıya tapuda devrinin yapılmasının kararlaştırıldığı,

- Davacının sözleşme kapsamındaki hak ve yükümlülüklerinin tamamını veya bir kısmını üçüncü kişilere devretmesinin Belediyenin iznine tabi kılındığı,

- İhale bedelinin % 50'sinin 1.2.2010 tarihinde ödendiği ve 4.2.2010 tarihli encümen kararıyla bu tutara tekabül eden bağımsız bölümlerin davacının bildirdiği gerçek ve tüzel kişiler adına tapuda ferağının verilmesine izin verildiği,

anlaşılmıştır.

Türk Medeni Kanunu’nda gayrimenkul mülkiyetinin devri kural olarak tapuda tescil şartına bağlanmış ise de Katma Değer Vergisi Kanunu’na göre vergiyi doğuran olay malın teslimidir. Vergi hukukunda geçerli olan vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin belirlenmesi ilkesi gereği, gayrimenkullerle ilgili olarak yapılan hukuki muamelelerde teslimin, yani vergiyi doğuran olayın gerçekleşip gerçekleşmediğinin tespiti için mülkiyetin devrine ilişkin hukuk kurallarının uygulanması tek başına yeterli olmayıp, bu muamelelerin ekonomik nitelikleri ve sonuçlarının da değerlendirilmesi gerekmektedir.

Olayda, davacının 3.2.2010 tarihli başvurusu üzerine 4.2.2010 tarihli ve 197 karar numaralı encümen kararıyla, satış vaadi sözleşmesi uyarınca davacının ödemiş olduğu ihale bedelinin % 50'sine karşılık gelen taşınmazların davacının talepte bulunduğu gerçek ve tüzel kişiler adına tapuda ferağının verilmesine karar verilmesiyle birlikte taşınmazlar üzerindeki tasarruf hakkı davacıya devredilmiş olmaktadır. Buna göre, kanunda öngörülen anlamda teslim anılan encümen kararı ile gerçekleştiğinden, vergiyi doğuran olayın da bu tarihte meydana geldiğinin kabulü gerekmektedir.

Öte yandan, Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 17/4-r maddesinde, kurumların aktifinde veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde, en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık taşınmaz ve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) bankalara devir ve teslimlerinin katma değer vergisinden müstesna olduğu, ancak istisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisselerinin teslimlerinin istisna kapsamı dışında olduğu hükme bağlanmıştır.

Buna göre, anılan yasa hükmünde belirtilen ve istisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretiyle uğraşmayan kurumların söz konusu teslimleri, teslim olunan iştirak hissesi veya taşınmazın teslimi yapan kurumun mülkiyetinde veya aktifinde en az iki tam yıl bulunması şartıyla, katma değer vergisinden müstesna tutulmuştur.

Uyuşmazlıkta, Ankara Büyükşehir Belediyesi'nin arsa karşılığı inşa ettirdiği konut ve işyerlerini ihale yoluyla satmış olması hususu tek başına bu faaliyeti taşınmaz ticareti olarak kabul etmeye yeterli olmadığı gibi, söz konusu teslimlerin ticari bir organizasyon dahilinde bağımsız ve sürekli olarak yürütülen bir faaliyet çerçevesinde gerçekleştirildiği yönünde herhangi bir veri de davalı İdarece ortaya konulmamıştır. Dolayısıyla, Belediyenin uyuşmazlığa konu olan teslimlerinin 3065 sayılı Kanun’un 17/4-r maddesinde belirtilen istisna kapsamındaki kıymetlerin ticareti kapsamında değerlendirilmesi mümkün olmadığından, söz konusu teslimlerin istisna kapsamında olduğunun kabulü gerekmektedir.

Bu nedenle, her ne kadar 3065 sayılı Kanun’un 1/3-d maddesine göre müzayede mahallinde yapılan satışlar ticari faaliyet kapsamında olup olmadığına bakılmaksızın katma değer vergisine tabi ise de, Ankara Büyükşehir Belediyesi mülkiyetinde iki yıldan uzun süre kalmış olan taşınmazların tesliminin, 3065 sayılı Kanun’un 17/4-r maddesi uyarınca katma değer vergisinden müstesna olması karşısında dava konusu işlemin iptaline ve iadesi talep edilen vergi tutarın davacıya ret ve iadesine hükmeden mahkeme kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

Dolaylı temsilde, hesabına gümrük beyanında bulunulan (ithalatçı) ile birlikte beyan sahibinin (gümrük müşavirinin) de yükümlü sıfatıyla vergilerin ödenmesinden müşterek ve müteselsil sorumlu olduğu

(Danıştay yedinci Dairesinin 29.05.2012 tarih ve E:2009/2193 K:2012/2621 sayılı kararı)

Mevcut yasal düzenlemelerden, ithalat işlemlerinin gümrük müşaviri aracılığıyla gerçekleştirildiği hallerde gümrük müşaviri olan gerçek veya tüzel kişinin ve ithalat işlemlerinin adına yürütüldüğü kişinin (ithalatçı) "yükümlü" olduğu; eşyanın gümrük vergileri kısmen veya tamamen ödenmeksizin Yurda girişinin yapılması durumunda; bir başka deyişle, ithalata ilişkin olarak gümrük yükümlülüğünün doğması halinde, vergilerin ödenmesinden ithalatçı ile gümrük müşavirinin, yükümlü olmaları nedeniyle müştereken ve müteselsilen sorumlu oldukları; dolayısıyla, bu tür durumlarda, alacaklı kamu idaresince, gümrük vergilerinin tamamının, sorumlulardan, aralarında sıra gözetilmeksizin tahsili yoluna gidilmesinin mümkün olduğu sonucuna ulaşılmaktadır.

Her ne kadar, Mahkemece, gümrük müşavirinin, ithalatçı firmayla birlikte ithal edilen eşyaya ait vergilerin ödenmesinden sorumlu tutulabilmesi için, vergi kaybına neden olan durumun varlığını bildiği ya da bilmesi gerektiği hususunun açık olarak ortaya konulması gerektiği; olayda, davalı İdarece, bu yönde yapılmış somut herhangi bir tespit olmadığı; dolayısıyla, gümrük müşaviri adına ek tahakkuk yapılmasında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle hüküm kurulmuş ise de, yukarıda yapılan açıklama ve değerlendirmelerden de açıkça anlaşılacağı üzere, dolaylı temsil durumunda, ithalatta gümrük yükümlülüğünde, hesabına gümrük beyanında bulunulan (ithalatçı) kişi ile birlikte beyan sahibi (gümrük işlemlerini yürüten gümrük müşaviri) de yükümlü olduğundan ve vergilerin ödenmesi bakımından aralarında müşterek ve müteselsil sorumluluk bulunduğundan, Mahkemenin bu gerekçesine katılmak olanaklı değildir.

Bu bakımdan; verginin ödenmesinden, ithalatçı ile birlikte ve yükümlü sıfatıyla müşterek ve müteselsil sorumlu olan davacı gümrük müşaviri adına ek tahakkuk yapılmasında mevzuata aykırılık bulunmadığından; dava hakkında, dava konusu işlemin diğer yönlerden hukuka uygunluğunun incelenmesi suretiyle karar verilmesi gerekirken, aksi yolda verilen mahkeme kararında isabet görülmemiştir.

3. Vergi Usul Kanunu

Vergi Usul Kanunu'nun 344. maddesinin üçüncü fıkrasında, 359. maddesinde yer alan eylemlerle yol açılan vergi kaybı doğuran eylemlere iştirak edenler adına bu nedenle ceza kesilebilmesi için maddi menfaat gözetilmesi şartının aranmadığı

Yeminli mali müşavirlerin, işlemlerini yürüttüğü firmaların mali tablolarını ve beyannamelerini düzenlerken gösterecekleri mesleki özeni, düzenleyecekleri tasdik raporlarında da göstermeleri gerektiği

(Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 15.02.2012 tarih ve E:2011/579 K:2012/54 sayılı kararı)

Yeminli mali müşavirlerin, işlemlerini yürüttüğü firmaların mali tablolarını ve beyannamelerini düzenlerken gösterecekleri mesleki özeni, bu firmalara düzenleyecekleri tasdik raporlarında da göstermelerinin zorunludur. İade hakkı bulunan kimseye verginin iadesi için gerekli olan tasdik raporlarının düzenlenmesinde yeminli mali müşavirlerin, alt firma yeminli mali müşavirlerinden aldıkları teyit yazıları yeterli değildir. Yönetmeliğin 14 ve 16. maddelerinde öngörüldüğü gibi tasdikin konusu ve kapsamı ile ilgili olarak yeterli miktarda güvenilir kanıt toplanması, hata ve hileleri ortaya çıkaracak şekilde ayrıntılı inceleme ve araştırma yapması gerekir.

Şirketin ihraç etmiş göründüğü emtianın gerçekte alınıp alınmadığı, bu emtiaya ait alış faturalarının sahte ya da içeriği itibarıyla yanıltıcı mahiyette olup olmadığı yönünde yukarıda değinilen şekilde bir inceleme ve araştırma yapmadığı gibi sadece alt firmaların yeminli mali müşavirlerinden alınan teyit yazıları ile yetindiği ve tasdik raporlarını bu yazıların varlığına dayandırdığı, Yasa ve Yönetmelik hükümlerinin kendisine yüklediği mesleki sorumluluk kapsamında harici bir araştırmaya yönelmeksizin düzenlediği tasdik raporlarıyla haksız vergi iadesi yapılan firma yetkilisinin inceleme elemanına verdiği ifadede; ihraç edilen malların alış faturalarının kendilerine İstanbul'dan gönderildiğini, bu faturalar üzerine bazen düşük miktarda kar ilave edilerek satış faturaları düzenlendiğini, düzenlenen faturaların tekrar İstanbul'a gönderildiğini ve İstanbul'da bulunan ,..'ın faturaları alarak ihracat işlemlerini gerçekleştirdiğini, fatura içeriği emtiayı görmediklerini, nasıl taşındığı ve mal bedellerinin ne şekilde ödendiğini bilmediğini ifade ettiği ve davacının yeminli mali müşaviri olduğu bu firmanın, ihtilaflı dönemde yüzmilyarlarca lira tutarında hesap hareketi olmasına karşın, şirket adına açılan banka hesabının kullanılmadığı, daha çok, şirketin % 50 paylı ortağı ve kanuni temsilcisi olan ...'in kayınpederi olan kişinin sahibi olduğu bir başka şirketin banka hesabının kullanıldığı ve malların ihraç edilmiş gösterildiği ülkelerin gümrük idareleri ile yapılan yazışmalar üzerine gümrük müfettişlerince düzenlenen raporlarda, ihracatın ya hiç yapılmadığı, ya da gösterilenden çok düşük düzeyde kaldığının tespit edildiği, şirket adına bu nedenle yapılan vergilendirmenin dava konusu yapılmaksızın kesinleştiğinin ara kararına cevaben gönderilen yazıdan anlaşıldığı, işlemlerini yürüttüğü, tasdik raporlarını düzenlediği şirketin ne emtia hareketine ve ne de nakit hareketine ait kayıtları ve banka hesaplarının işleyişini incelemediği; mesleki bilgisi ve bunun gerektirdiği sorumlulukla yeterli ve güvenilir kanıt toplamak iradesi taşıdığı takdirde inceleme sırasında yapıları bu saptamaların ihracatçı firmanın yasal kayıtlarından davacı tarafından da kolaylıkla yapılabileceğinin açık olduğu, kendisine haksız katma değer vergisi, davacının düzenlediği tasdik raporuna dayanılarak iade edilen firmanın bu amaçla oluşturulan büyük bir organizasyonun içinde olduğu anlaşıldığından, firmanın bu faaliyetlerinden davacının haberdar olmadığının düşünülemeyeceği, belirtilen bütün bu hususlar göz önüne alındığında, yürürlükte bulunan düzenlemelere göre vergi yükümlülerinin Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesinde yer alan eylemlerle yol açılan vergi kaybı doğuran eylemlerine iştirak edenler adına bu nedenle ceza kesilebilmesi için maddi menfaat gözetilmesi şartının aranmaması, davacının, işlemlerini onayladığı firmanın haksız katma değer vergisi iadesi almasına düzenlemiş olduğu tasdik raporlarıyla sebebiyet vermesi ve alt firmalar hakkındaki teyit yazılarının, tasdik raporunun düzenlenmesinden doğacak sorumluluktan korunabilmek amacıyla ve şeklen elde edildiğinin anlaşılması karşısında, cezaların kaldırılması yolundaki ısrar kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Zamanaşımı süresinin dolmasından önce yapılan cüz'i tutardaki ödemelerin tahsil zamanaşımı süresini kesip kesmediği

(Danıştay Üçüncü Dairesinin 25.09.2012 tarih ve E:2010/4340 K:2012/3047 sayılı kararı)

Davalı İdare tarafından dosyaya sunulan belgelerin incelenmesinden, iptal edilen ödeme emirleri içeriği kamu alacakları için daha önce şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin 07.07.2003 tarihinde ilanen tebliğ edildiği, 22.11.2008 tarihinde ise her kamu alacağı için ayrı ayrı olmak üzere 1 kuruş ödeme yapıldığı anlaşılmaktadır.

22.11.2008 tarihinde yapılan 1 kuruş tutarındaki ödemenin davacı tarafından yapıldığının kabulü iktisadi icaplara uygun düşmediği gibi hayatın olağan akışına göre normal bir durum da sayılamayacağından söz konusu ödeme nedeniyle zamanaşımı süresinin kesildiğinden bahsedilmesine olanak olmayıp, ödeme emirlerinin ilanen tebliğinin ardından zamanaşımını kesen herhangi bir durumun ortaya çıkmadığı da dikkate alındığında, tahsil zamanaşımı süresinin dolduğu ve 31.12.2008 tarihine kadar tebliğ edilmesi gereken vergi ve cezalara ilişkin ödeme emirlerinin, zamanaşımı süresinin dolmasından sonra, 14.12.2009 tarihinde davacıya tebliğ edildiği açıktır.

Bu durumda,16.04.1999 tarihinde tescil edilen ve 30.04.1999 tarihinde ticaret sicil gazetesinde yayımlanan şirket ana sözleşmesiyle ilk yirmibeş yıl için şirketi temsil ve ilzama yetkili kılınan davacının kamu alacağının ilgili olduğu döneme ilişkin vergi ödevlerinin yerine getirilmesi konusunda yetki ve sorumluluğu devam ettiğinden, vergi mahkemesinin, davacının kanuni temsilciliğinin sona erdiği yolundaki yargısında hukuka uygunluk bulunmamakla birlikte, takip edilen kamu alacağının zamanaşımına uğraması karşısında ödeme emirlerinin iptaline ilişkin hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamaktadır.

Yeminli mali müşavir olan davacının tam tasdik sözleşmesi kapsamında düzenlediği kurumlar vergisi beyannamesi tasdik raporundan doğan ve tasdikin kapsamıyla sınırlı olan sorumluluğunun katma değer vergisini de kapsar şekilde genişletilemeyeceği

(Danıştay Dördüncü Dairesinin 18.12.2012 tarih ve E:2011/6946 K:2012/8937 sayılı kararı)

Yeminli mali müşavirlerin işlemlerini tasdik ettikleri mükelleflerle ilgili olarak her türlü inceleme ve araştırma yetkilerinin bulunmakta, tasdik edilmiş işlemlerin bu tasdik kapsamında kamu idarelerince de incelenmiş olarak kabul edilmekte, ancak tasdik esnasında kasten veya mesleğin gerektirdiği dikkat ve özenin gösterilmemesi sonucu vergi ziyaı bulunması halinde, ziyaa uğratılan vergi ve kesilen cezaların kesinleşmesinden sonra vadesinde ödenmemesi durumunda bu vergi ve cezalardan dolayı mükellefle birlikte müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla ödeme emri ile takip edilebilmektedir.

Davacı, tam tasdik sözleşmesi gereğince Şirketin kurumlar vergisi beyannamesi ve ekleri ile bildirimlerinin doğruluğunu tasdik etmiş olup, katma değer vergisi yönünden düzenlenmiş bir tasdik sözleşmesi ve tasdik raporu bulunmamaktadır. Bu nedenle tasdik kapsamıyla sınırlı olan davacının sorumluluğu, katma değer vergisini de kapsar şekilde genişletilemez.

Bu durumda, katma değer vergisi yönünden sorumluluğu bulunmayan davacının, ziyaa uğratılan vergi ve kesilen cezalar nedeniyle müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla bu borçlardan dolayı ödeme emri ile takip edilmesine olanak bulunmadığından, ödeme emirlerini iptal eden Vergi Mahkemesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

Tüzel kişiliği ve faaliyeti devam eden borçlu tüzel kişilik için tüm takip yolları tüketilmeden vergi borcunun kanuni temsilciden aranamayacağı

(Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 13.09.2012 tarih ve E:2010/9101 K:2012/4583 sayılı kararı)

Vergi Usul Kanunu’nun 10. maddesinde, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzelkişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin, kanuni temsilcileri, tüzelkişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği, yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı hükme bağlanmıştır.

Bu hükme göre tüzel kişilerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde, bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilciler tarafından yerine getirileceği açık olup, temsilcilerin ödevlerini yerine getirmeleri için, tarh döneminde kanuni temsilcilik görevini yürütmekte olmaları yeterlidir. Bir başka anlatımla, kanuni temsilci görevli bulunduğu süre ile sınırlı olarak vergi ödevlerini yerine getirmek durumundadır.

Dava dosyasının incelenmesinden, kanuni temsilci sıfatıyla davacı kuruma tebliğ edilen ödeme emrinin düzenlenme tarihinden sonraki tarihlerde de, asıl borçlu Şirket hakkında vergi dairesi müdürlükleri, mal müdürlükleri ile tapu müdürlükleri nezdinde mal varlığı araştırmasının devam ettiği, diğer taraftan asıl borçlu şirketin devredildiği kayyım yönetimi tarafından verilen mal beyanın da yer alan araç ve arsa hakkında haciz şerhi konulduğu, söz konusu menkul ve gayrimenkulün satışı için gerekli işlemlere başlanılmakla birlikte satışın yapılıp yapılmadığına dair bir bilgi ve belgenin dosyada bulunmadığı görülmektedir.

Öte yandan; asıl borçlu Şirketin tüzel kişiliği halen devam ettiğinden, forma ve saha reklam gelirleri, futbolcu satışından elde edilen gelirler ve diğer gelirleri hakkında yeterli bir araştırma yapılmadığı anlaşılmaktadır.

Bu durumda, vergi borcu bulunan şirket hakkında amme alacağının tahsilini sağlamak amacıyla tüm takip yolları tüketilmeden davacının kanuni temsilci olduğundan bahisle sorumlu tutularak adına ödeme emri düzenlenmesinde hukuka uyarlık bulunmadığından, davayı reddeden vergi mahkemesi kararında hukuki isabet görülmemiştir.

Yukarıda özetlenen kararlar ile diğer çok sayıda kararın tam metni, Danıştay dergisinin 132. sayısında yer almaktadır.

---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------