Özet
Damga vergisi çok geniş bir uygulama alanına sahip olması sebebi ile yükümlülüklerin izlenebilmesi ve kontrol edilebilmesi açısından da büyük güçlükleri bulunan bir vergidir. Bu bakımdan Damga Vergisi Kanunu''''nda vergiye ilişkin temel kuralların ve idarenin sahip olduğu yetki ve olanakların yanı sıra vergi tahsilatını kolaylaştırmak ve güvence altına almak maksadıyla belirli ölçüde kontrolü sağlayacak hükümlere yer verilmiştir.
Böylece devletin resmi organları dışında kalan ancak vergiye tabi kağıdın düzenlenmesi veya işleme tabi tutulması ile ilgili bulunanların yardımı ile verginin ödenmesini sağlamak için ikinci bir kontrol mekanizması oluşturmak amaçlanmıştır.
Anahtar Kelimeler: Damga Vergisi, Mükellefiyet, Sorumluluk.
Giriş
Beş bölümden müteşekkil Damga Vergisi Kanunu''''nun birinci bölümü "Mükellefiyet ve İstisnalar" başlığını taşımaktadır. İlgili bölümde; Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yer alan kağıtların damga vergisinin konusunu teşkil ettiği belirtilmiş, kağıt teriminin ise, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade ettiği hüküm altına alınmıştır. Damga vergisinin mükellefinin ise kağıtları imza edenler olduğu hükme bağlanmış olup, ayrıca, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlerde düzenlenen kağıtların ve yabancı memleketlerde düzenlenip Türkiye''''ye gönderilen kağıtların vergisinin kim tarafından ödeneceği hususlarına yer verilmiştir.
Mezkur Kanun''''un "Sorumluluk" başlıklı dördüncü bölümünde, damga vergisine tabi kağıtları ibraz edenlerin, imza edenlerin, resmi daire ve noterlerin sorumluluğu ile özel sorumluluk halleri düzenlenmiştir. Bu çalışmamızda, damga vergisi mükellefiyeti ile ilgili hatırlatma mahiyetinde kısa açıklamalarda bulunulacak, sorumluluk konusunu ilgili kanunun 24. maddesi bağlamında değerlendirecektir. Yine uygulamada karşılaşılan ve özellik arz eden durumlar da tartışılacaktır.
1.Damga Vergisinde Mükellefiyet
1.1 Genel Kural
488 sayılı Damga Vergisi Kanunu''''nun 3. maddesinde; "Damga Vergisinin mükellefi kağıtları imza edenlerdir" hükmü ile damga vergisi mükellefiyeti açısından kabul edilen genel kurala yer verilmiştir. Bu düzenleme uyarınca damga vergisinin mükellefi, kağıtları imzalayan kişi ya da kişiler olmaktadır. Damga vergisinin mükellefi olunması sonucunu doğuran imzalama işleminin, konuya ilişkin düzenlemeler çerçevesinde değerlendirilmesi gerekmektedir.
Verginin mükellefinin belirlenmesine yönelik düzenleme getiren bu maddenin yanı sıra özellik gösteren bazı hallerde mükellef sıfatının yer değiştirdiği ve dolayısıyla verginin ödenmesinden başka kişilerin sorumlu tutuldukları görülmekte, hatta bazı hallerde verginin mükellefi olmayan kişilerin bile verginin ödenmesinden sorumlu tutulmaları söz konusu olmaktadır. Diğer bir ifade ile maddede damga vergisinin mükellefi açısından genel kuralın ifade edilmesinin yanı sıra özellik gösteren hallere ilişkin düzenlemeler de getirilmekte, diğer maddelerde de değişik bir sorumluluk anlayışına yönelindiği anlaşılmaktadır. Bu nedenle damga vergisi mükellefiyeti açısından yapılacak açıklamalarda, genel kuralın yanı sıra özel hallere de değinilmesi gerekmektedir. (1)
1.2 Tek İmzalı Kağıtlarda Mükellef
Damga vergisi konusuna giren kağıtlar, (teklifnameler, taahhütnameler, mektuplar ve benzeri kağıtlardaki gibi) mahiyeti icabı sadece bir kişi tarafından imzalanmış ise imza sahibi, söz konusu kağıdın hükmünden yararlanmasa da mükellef olacaktır. Dolayısıyla vergiyi, kağıdı imza eden kişi ödeyecektir. Ancak sadece resmi daireler ve vergiden muaf kuruluşlar tarafından imza edilip kişilere verilen kağıtların vergisinden, kağıtları imzalayan daire ve kuruluşlar değil, kendisine kağıtlar ibraz edilen kişiler sorumlu olacaktır. Tek taraflı olarak düzenlenen ve düzenleyen tarafın imzasını ihtiva eden kağıtların, verginin alınabilmesi için karşı tarafın kabulü de gerekli değildir.
1.3 Birden Fazla İmzalı Kağıtlarda Mükellef
Vergiye tabi kağıtta birden fazla imzanın bulunması mümkündür. Bu gibi durumlarda mükellefiyetin belirlenmesi için iki farklı durum karşımıza çıkmaktadır. Birincisi, imza atan kişiler birden fazla olsa da Türk Ticaret Kanunu ve Borçlar Kanunu hükümleri çerçevesince bu kişilerin temsile ilişkin kurallar gereği birlikte temsile yetkili olduğu durumlardır. Bu gibi durumlarda, mükellefiyet temsil edilene ait olmakta ve atılan imzalar tek imza olarak kabul edilmektedir. İkinci durumda ise, vergiye tabi kağıtlarda birden fazla imza vardır ve imzalar sahiplerini bağlamaktadır. Bu durumda her bir imza sahibi mükellef olarak kabul edilecek ve mükellefiyet imza sahiplerinin tümüne birden terettüp edecektir. Aynı kağıttaki imzanın, birden fazla olması hesaplanacak vergi tutarını değiştirmez. İmza sahiplerinin hepsi birden verginin tümünden, müştereken ve müteselsilen mükellef ve sorumlu olurlar. İmza sahiplerinin bazılarının resmi daire olması veya vergiden muaf olması söz konusu ise vergiden muaf olmayan kişiler hesaplanan verginin tamamını ödeyecektir.
1.4 Resmi Dairelerle Kişiler Arasındaki İşlemlere Ait Kağıtların Mükellefi
Damga Vergisi Kanunu''''nun 3. maddesinin ikinci fıkrasında, "Resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların Damga Vergisini kişiler öder." hükmü yer almaktadır. Bu fıkra hükmü ile, vergi mükellefiyeti açısından özel bir düzenleme yapılmış ve kağıtları imzalayanların mükellef olmaları ve verginin ödenmesi bakımından müteselsil sorumlulukları açısından farklı bir durum oluşturulmuştur. Ayrıca, kanunun 8. maddesinde Resmi Daire; "genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köyler" olarak tanımlanmıştır.
Resmi dairelerle kişiler arasında düzenlenen kağıtlarda, ister resmi daire ile kişilerin imzası birlikte bulunsun, isterse sadece resmi dairenin imzası bulunsun; vergiyi ödemekle sorumlu olan kişi değişmeyecek, hesaplanan verginin tamamı kişiler tarafından ödenecektir.
Resmi daireler ile kişiler arasında düzenlenen kağıtlarda imza sahipleri açsından üç farklı durum söz konusudur. Birincisi; düzenlenen kağıdın sadece resmi daire tarafından imzalanması, ikincisi; düzenlenen kağıdın sadece kişiler tarafından imzalanması, sonuncusu ise düzenlenen kağıdın hem resmi dairenin hem de kişilerin imzasını içermesidir.
Sadece kişiler tarafından imzalanan kağıtlarda mükellef; resmi daire değil, kağıdı imzalamış olan kişilerdir. Söz konusu bu durum genel kural çerçevesinden hareketle tespit edilmekte, mükellefiyetin saptanması için maddenin ilk fıkrasına göre belirleme yapılması gerekmektedir.
Kişilerle resmi dairelerin imzalarının bulunduğu kağıtlarda, örneğin sözleşmelerde mükellef, genel hükümlere göre imza sahipleridir. Ancak, maddenin ikinci fıkrası bu aşamada uygulama konusu olmakta ve resmi dairelerin vergi muafiyetinden yararlanmaları nedeniyle mükellefiyet diğer kişilere düşmektedir. Yani düzenlenen kağıttaki imzalar dolayısıyla, imza sahipleri müşterek ve müteselsil sorumlu oldukları halde, taraflardan biri resmi daire olduğu için verginin tamamı karşı tarafça ödenecektir. Bu durumda kağıtları imzalayanların verginin tamamından müteselsilen sorumlu olduklarını düzenleyen 24. madde hükmü uygulanmamaktadır.
Üçüncü alternatif olarak karşımıza çıkan ve resmi dairelerle kişiler arasında düzenlenen, ancak sadece resmi dairelerin imzasını taşıyan kağıtlara ilişkin mükellefiyetin ne şekilde belirleneceği hususu ise sorun oluşturmaktadır. Bu sorunun iki şekilde cevaplandırılması mümkün bulunmaktadır. İlki, yine resmi daire ve kişilerin imzalarını taşıyan kağıtların mükellefiyetinde olduğu gibi mükellefiyetin kişilere ait olmasıdır ki uygulamada bu tür kağıtların genellikle kişilerin işlemlerini tamamladığından hareketle vergisini de yine kişiler ödemektedir. İkincisi ise, verginin kanunun aradığı biçimde bir mükellefinin bulunmadığı ve bu nedenle bu tür kağıtlarda vergilendirme yapılmasından da bahsedilemeyeceği şeklinde olacaktır. (2)
Vergilendirmenin kişi nezdinde yapılması gerektiği ve dolayısıyla sadece resmi dairenin imzasını taşısa bile verginin mükellefinin kişiler olması gerektiği yolundaki yaklaşımın gerekçesi, Kanuna bağlı (2) sayılı tabloda yer alan I/B bölümünün, resmi dairelerden kişilere verilen ve sadece bu kuruluşların imzasını taşıyan kağıtlara ilişkin istisnaların düzenlediği ve istisnanın ancak vergilendirilen bir halin özellik gösteren durumlarını vergilendirme dışı bırakmayı amaçlaması nedeniyle, sadece resmi daireler tarafından imzalanan kağıtlara ilişkin vergi mükellefiyetinin kişilere ait olduğunun kural olarak kabul edilmesi gerektiği biçiminde ifade edilmektedir. (3)
İkinci yaklaşımda ise, resmi dairelerle kişiler arasında düzenlenen ve sadece resmi dairelerin imzasını taşıyan kağıtlar nedeniyle kişilerin mükellefiyetinden bahsedilebilmesi için istisnalar arasında yer alan düzenlemelerin gerekçe olarak yeterli olma özelliği taşımadığı, mükellefiyetin ancak açık bir düzenleme ile getirilmesinin verginin kanunilik prensibinin ayrılmaz bir parçası olması nedeniyle damga vergisi açısından Kanunda yer alan ve açık bir şekilde düzenleme konusu edilen haller arasında bu durumun ifade edilmediği ve mükellefiyet için imzanın bulunması yolundaki genel kural gereği de bu gibi hallerde mükellefiyet tesisinin yasal bir dayanağının bulunmadığı gerekçe olarak ifade edilebilecektir. (4)
1.5 Vergiden Muaf Kuruluşlarla Kişiler Arasındaki İşlemlere Ait Kağıtların Mükellefi
Vergiden muaf kuruluşlarla kişiler arasındaki işlemlerde, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlerde uygulanan hükümler benzer özellik göstermekte, vergi kişiler tarafından ödenmektedir. Vergiden muaf kuruluşlarla kişilerin düzenledikleri kağıtlarda sadece vergiden muaf kuruluşların imzası bulunursa, resmi dairelerle ilgili düzenleme aynen geçerli olacak, vergi kişilerce ödenecektir. Ancak, vergiden muaf kuruluşlarla kişiler arasında düzenlenen kağıtların vergisi, kişiler tarafından hiç ödenmezse veya noksan ödenirse, Kanunun 24. maddesi gereğince, vergiden muaf kuruluşlar, aynen kişiler gibi vergiden ve cezasından müteselsilen sorumlu olacaklardır. Bu yönü ile düzenleme, resmi dairelerin sorumluluğundan farklıdır.
Öte yandan, vergiden muaf kuruluşların bir kısmında kağıda yönelik, kağıt itibariyle konulmuş bazı istisnalar vardır. Örneğin, Devlet Üretme Çiftlikleri Genel Müdürlüğünün çiftçi ile münasebetlerinde tanzim edilecek borç senetleri ile borç ödeme makbuzları, Kanuna bağlı (2) sayılı tablonun V-7 bent hükmü ile vergiden istisna edilmiştir. Bu hallerde, kağıtla ilgili istisna söz konusu olduğundan, kişilerden de herhangi bir vergi alınmayacaktır. (5)
1.6 Yabancı Memleketlerle Türkiye''''deki Yabancı Elçilik ve Konsolosluklarda Düzenlenen Kağıtlarda Mükellef
Yabancı memleketlerle Türkiye''''de yerleşik yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtlar Kanunun 1. maddesinde de belirtildiği üzere düzenlendiği anda değil ancak. Türkiye''''de resmi dairelere ibraz edildiği, üzerinde devir veya ciro işlemleri yürütüldüğü veya herhangi bir suretle hükümlerinden faydalanıldığı takdirde vergilendirilecektir. Yani, kağıt resmi daireye ibraz edildiğinde mükellef; kağıdı ibraz eden, üzerinde devir ve ciro işlemi yapıldığında bu işlemi yapanlardır.
Yurt dışında düzenlenen bir kağıt açısından resmi dairelere ibrazın ya da üzerinde devir ve ciro işleminin yapılmadığı hallerde, vergilendirme bilindiği gibi kağıdın hükmünden yararlanmanın bulunması kaydıyla yapılabilmekte ve bu gibi hallerde de kağıdın hükmünden yararlananlar mükellef olarak kabul edilmektedirler. Bu çerçevede, kağıdın hükmünden yararlanıldığının saptanması, vergiyi doğuran olayın varlığının belirlenebilmesi anlamını taşımakta ve bu aşamadan sonra ise verginin mükellefinin bulunmasına ilişkin aşamaya gelinmektedir. (6)
2.Damga Vergisi ve Cezasında Sorumluluk
2.1 Genel Değerlendirme
Damga Vergisi Kanunu''''nun 24. ve 25. maddelerinde, verginin hiç ödenmemesi veya noksan ödenmesi hallerinde, düzenlenen kağıtlara ilişkin vergi ve cezası ile ilgili sorumluluk halleri düzenlenmiştir. Kanunun 26. ve 27. maddelerinde ise mecburiyetlere ilişkin esaslar düzenlenmiştir. Ayrıca, Vergi Usul Kanunu''''nda da konuya ilişkin düzenlemelere yer verilmiştir. Kanun koyucunun bu düzenlemelerdeki maksadının, Devletin resmi organları dışında kalan ancak, resmi kağıdın düzenlenmesi veya işleme tabi tutulmasında ilgisi bulunanların yardımıyla vergi ödenmesini sağlamak için ikinci bir kontrol mekanizması oluşturmak olduğu yukarıda ifade edilmiştir. Sistemin oluşturulmasında verginin mükellefi olmayan, hatta işlemde dahi taraf olamayan, ancak yükümlülüklerini yerine getirmeyen vergi mükellefleri ile ilişkisi bulunan veya damga vergisine tabi kağıtlarla işlem yapacak kişi ve kuruluşlar gerekli kontrolleri yapmaları açısından ceza tehdidi altında bırakılmışlardır. (7)
2.2 Düzenlenen Kağıtları İbraz Edenlerin Sorumluluğu
Damga Vergisi Kanunu''''nun 24. maddesinin birinci fıkrasında, "Vergiye tabi kâğıtların Damga Vergisinin ödenmemesinden veya noksan ödenmesinden dolayı alınması lâzım gelen vergi ve cezadan, mükelleflere rücu hakkı olmak üzere, kâğıtları ibraz edenler sorumludur." hükmü yer almaktadır. Böylece, damga vergisi mükelleflerinin yanı sıra, mükellef olmayan fakat, vergiye tabi kağıtları ibraz edenlerin, ibraz ettiği kağıdın vergisinden ve cezasından sorumlu tutulmaları hususu düzenlenmiştir. Ayrıca ibraz edenlerin statüleri itibari ile de bir ayrıma gidilmemiştir; yani ibraz edenin gerçek kişi ya da tüzel kişi olması dikkate alınmamış ve bir farklılık öngörülmemiştir. Aynı şekilde ibraz edilen kağıtlar için de bir ayrım söz konusu değildir, vergiye tabi (1) sayılı tablodaki kağıtların ibrazı yeterlidir.
2.2.1 İbraz Nedir?
Maddenin birinci fıkrası gereğince kağıtları ibraz edenlerin sorumlu tutulabilmeleri için "ibraz" kavramı ile ne ifade edildiğinin tam olarak ortaya konulması gerekir.
İbraz, vergiye tabi kağıdın düzenlenmesindeki amaç doğrultusunda, amacın elde edilmesi veya hükmünden faydalanılması için; vergini asıl mükellefi dışında kalan üçüncü kişilerce sunulması, gösterilmesi veya verilmesidir. (8)
Bu tanımdan da anlaşılacağı üzere buradaki kritik nokta vergiye tabi kağıdın düzenlenme amacı dahilinde kullanılıp kullanılmadığıdır. Eğer vergiye tabi kağıt düzenlenme amacı dışında kullanılmış ise bu durumda madde ile aranan ibraz şartı gerçekleşmemiştir ve dolayısıyla kişi ya da kuruluşun vergi ve cezadan sorumlu tutulması mümkün değildir. (9)
Yine bu bağlamda ibrazın hüküm ifade edebilmesi yani vergiye tabi kağıdın, belli bir hususu ispat etmesi ve belli etmesi ve de ibrazda sorumluluk hükümlerinin uygulanabilmesi için ibrazın belli kimselere ve kuruluşlara yapılmış olması gerekmektedir. Bu kimseler, Damga Vergisi Kanunu''''nun, vergi güvenliği için sorumluluk yüklediği ve 26. ve 27. maddelerinde belirttiği kişi ya da kuruluşlardır.
Ayrıca ibraz edenleri, verginin mükellefleri ile karıştırmamak ve mükellefler dışında üçüncü kişiler olarak kabul etmek gerekir. Çünkü ilgili madde metninde "...mükellefe rücu hakkı olmak üzere..." şeklindeki ifadeden de anlaşılacağı üzere, mükellefe rücu etme hakkı tanındığına göre ibraz eden mükellef olamaz aksi takdirde mükellefin ödemiş olduğu vergi için yine kendisine rücu etmesi gibi garip bir durum ortaya çıkacaktır.
Son olarak vergiye tabi kağıtların bir nüshadan fazla düzenlenmiş olması durumunda vergisinin ödenmemiş olması koşulu ile ibraz edenler, sadece kendi ibraz etmiş oldukları kağıtların vergisinden sorumlu olacakken mükellefler, bütün nüshaların vergisinden sorumlu olacaklardır.
2.2.2 Vergiye Tabi Kağıtların İnceleme Elemanlarına Sunulması İbraz Sayılır mı?
Vergiye tabi kağıtların incele elemanlarına sunulmasının ibraz sayılıp sayılmayacağına ilişkin mı farklı değerlendirmeler bulunmaktadır. Bir kısım vergiye tabi kağıtların inceleme elemanlarına sunulmasının ibraz sayılması gerektiğini ifade etmekte ve ibraz kavramının Vergi Usul Kanunu hükümlerinden hareketle tespit edilmesi gerektiğini savunmaktadır. Vergi Usul Kanunu''''nun "Vergi İncelemeleri" başlıklı 134. maddesi ve bu maddeyi takip eden maddelerdeki hükümlerin dikkate alınması gerektiğine vurgu yapar. Bu görüşe göre; Vergi Usul Kanunu''''nda belirtilen belgeleri vergi inceleme elemanlarına ibraz yükümlülüğü, Damga Vergisi Kanunu''''nun 24. maddesinde yer alan "ibraz" deyimini de kapsar.
Bir kısım ise vergiye tabi kağıtların incele elemanlarına sunulmasının ibraz sayılmaması gerektiğini ifade etmekte ve ibraz kavramının Damga Vergisi Kanunu''''ndan hareketle tespit edilmesi gerektiğinin savunmaktadır. Bu görüşü savunanlara göre vergiye tabi kağıdın inceleme yapanlara verilmesi veya bir dava ile ilgili olarak, mahkemenin talebi üzerine, incelenmek üzere mahkemeye verilmesi kağıdın düzenlenmesindeki bir amaç ve bir hakkın ispatı sebebi ile değil kanuni zorunluluk sebebi ile yapılan bir işlemdir. Damga vergisi uygulamasında bir kağıdın ibraz edilmesi demek, o kağıt hangi maksat için düzenlenmiş ise o maksat için kullanılması demektir.
Danıştay''''ın farklı yönde vermiş olduğu ve bu iki farklı görüşü de destekleyen kararları mevcuttur. İnceleme elemanına kağıdın inceleme için ibraz edilmesinin, Damga Vergisi Kanunu''''nun 24. maddesine göre ibraz sayılamayacağına dair; " ? 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu''''nun 24. maddesinin 1. fıkrasındaki "ibraz" kelimesinin, damga vergisine tabi bir kağıdın düzenleniş maksadına göre kullanılması manasında anlamak gerektiği ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu''''nun 139. maddesindeki (ibraz) kelimesinin ise, 135. maddede belirtilen inceleme yetkisini taşıyan kimselerin vergi incelemesi yapmak amacıyla istemeleri halinde onlara vermek anlamına geldiği cihetle, banka şubesi nezdinde yapılan incelemede, 24. maddeye göre sorumlu tutulmasının mümkün bulunmadığı" şeklinde almış olduğu karar vardır. (10)
Maliye Bakanlığı' nın da, bu kararlar üzerine vermiş olduğu 22.7.1989 tarih ve 2101120-3150/51807 sayılı yazıda; "Danıştay tarafından benzer konularda verilen müteaddit kararlarda borç verenin inceleme elemanına borç senetlerini göstermesi ibraz sayılmayacağı şeklinde olduğundan, adı geçen kooperatif adına Danıştay''''da idari dava açılmaması, borç senetlerine ilişkin damga vergisi ve kusur cezasının borç senetlerini düzenleyen kooperatif ortaklarından tahsil edilmesi gerektiği" yönünde açıklamada bulunmuştur. (11)
Vergi Usul Kanunu hükümlerinden hareket edilmesi gerektiği yolundaki karardaki gerekçe ise; "Vergi Usul Kanunu''''nun vergi incelemesine ilişkin hükümlerinden de anlaşılacağı üzere, Tüccarlar, kanunda yazılı evrakı dosyalarında saklamak ve yapılacak vergi kontrollerinde bu evrakı vergi inceleme elamanına "ibraz" etmekle yükümlüdürler. Böyle olunca 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu''''nun 1. maddesinde yer alan "ibraz edilme" deyimi, vergi incelemeleri nedeniyle inceleme elamanlarına yapılması zorunlu belge ibrazlarını da kapsar şekilde yorumlamak icap eder. Aksine anlayışın Vergi Usul Kanunu''''nda diğer vergiler için öngörülen kuralın aynı kanun kapsamında yer alan damga vergisinde uygulanmaması gibi bir sonuç doğuracağı açık olup, Kanun koyucunun Damga Vergisi yönünden bu şekilde bir ayrımı amaçladığını kabule imkan yoktur. Bu durumda, 488 sayılı Kanunun 24''''üncü maddesi hükmü uyarınca bu kağıtları inceleme elamanına ibraz edenlerin sorumluluğuna hükmedilmesi kanunun amir hükmü gereğidir." şeklinde ifade edilmiştir.
2.3 Kağıtları İmza Edenlerin Sorumluluğu
Damga vergisi konusuna giren kağıt tek bir imza (veya birden fazla imza olmakla beraber tek imza sayılması gereken kağıtlar) yahut, birden fazla imza ile tekemmül eder. Tek bir imza ile düzenlenmiş bir kağıtta vergi borcu, asıl mükellef olması itibari ile imza edene aittir. İmza eden sıfatı ile ayrıca bir sorumluluktan bahsedilemez. (12)
Bir kısım kağıtlar ise birden fazla imza ile düzenlenir. Bu hallerde kağıda ait verginin imza sahiplerinden hangisinden alınacağı; vergi borcunun, imza adedine bölünerek tarafların borcunun hesaplanacağı ve imza sahiplerinin vergiden bu ölçüde mi sorumlu olacağı yoksa verginin tümünün imza sahiplerinin herhangi birisinden aranabileceği mi sorunu ortaya çıkmaktadır. İşte Damga Vergisi Kanunu''''nun 24. maddesinin ikinci fıkrası ile 1324 sayılı Damga Resmi Kanunu''''nun yürürlükte olduğu dönemde ortaya çıkan tarhiyatla ilgili benzer sorunlara açıklık getirilmiştir. İlgili fıkra hükmünde, "Birden fazla kişi tarafından imza edilen kâğıtlara ait vergi ve cezanın tamamından imza edenler müteselsilen sorumludurlar." şeklinde açıklamalara yer verilmiştir. Madde hükmünden anlaşılması gereken, verginin tamamının, imza edenlerin herhangi birinden alınmasıdır. Ayrıca bu kuralın ceza bakımından yansıması, Vergi Usul Kanunu''''nun 334. maddesinde yer almaktadır. Anılan maddede imza edenlerin, yekdiğerine müracaatı saklı kalmak koşuluyla, müteselsil sorumlu olduklarını hükme bağlanmıştır. (13)
2.3.1 Kağıt Nüshalarının Birden Fazla Oluşu
Damga Vergisi Kanunu''''nun 24. maddesinde kağıtları imza edenlere ilişkin müteselsil sorumluluk hükümleri birden fazla düzenlenmiş kağıtların bütün nüshaları ile ilgili vergileri kapsar. Yani birden fazla nüsha düzenlenen kağıtlara ait ödenmeyen vergi ve cezanın tamamından imza edenler müteselsilen sorumludur.
Bir nüshadan fazla düzenlenen kağıtlarda taraflardan birisi kendisinde kalan kağıdın vergisini ödemiş ise, tarhiyat sadece diğer nüsha ya da nüshalar için söz konusu olacaktır.
2.3.2 Kağıtta, Bir Asıldan Doğma ve Birbirine Bağlı Akitler ve İşlemler Dolayısı İmzalar
Kağıtları imza edenlerin, verginin tamamından sorumlu olması esası, birbirine bağlı ve bir asıldan doğma akit ve işlem dolayısı ile de olsa, imza sahibini kapsar.
Örneğin bir satış mukavelesine müşterek borçlu ve müteselsil kefil sıfatı ile imza atan kişi, Kanun''''un 6. maddesi uyarınca kağıt en yüksek vergi esasında vergilendirilmiş olsa bile asıl borçlu gibi, kağıda ait vergini tümünden sorumludur.
2.3.3 Kağıdın, Asıl Akit ve İşlem Dışında Eklenen Akit ve İşlem Dolayısı ile İmzalanması
Damga Vergisi Kanunu' nun 6. maddesinin son fıkrasında "akit ve işlemlere asıl işlemin taraflarından başka bir şahsın eklenen akit ve işlemlerinin ayrıca vergilendirileceği" öngörülmüştür.
Buna göre örneğin, (A) ile (B) arasındaki borç mukavelesi için (C) adi kefil sıfatı ile kefalet vermiş ise hem ödünç verme mukavelesi hem de kefalet sözleşmesi için ayrı ayrı vergi alınacaktır.
Bu durumda imza sahiplerinin verginin tamamından sorumlu olacaklarının kabulü gerekir ki zaten borç veren hem kefalet hem de borç verme işleminin tarafıdır dolayısı ile verginin tümünden sorumlu tutulacağı açıktır. Borç alan ve adi kefalet dolayısı ile imza atanlar da borç verenin muhatabı olmakla, aynı sorumluluğu paylaşma durumundadırlar. Kaldı ki borç ve kefalet birbirini tamamlayan işlemlerdir.
2.3.4 Birbirinden Tamamen Müstakil İşlemler Dolayısı ile Bir Kağıda İmza Atılmış Olması
Birbiri ile hiç bir ilişkisi olmayan işlemler bir kağıtta toplanmış ise her bir işlemden ayrı ayrı vergi alınır. Örneğin (A) bir kağıtta (B)''''den mal alımı (C) ile de bu malların taşınması için mukavele yapmış olabilir. Damga Vergisi Kanunu''''nun 6. maddesi gereğince bu iki işlemden her biri aynı kağıtta toplanmasına rağmen ayrı ayrı vergiye tabidir. Bu gibi hallerde, kağıtta imzası bulunanlar sadece kendine ait işlemden sorumlu tutulabilir. Örneğimizde (A) hem mal alımı, hem de malların taşınması sözleşmesinin tarafıdır. Her iki sözleşme sebebi ile doğan verginin tamamından sorumludur. (B) ise mal alımı sözleşmesinin tarafıyken malların taşınmasına ilişkin sözleşmesinin tarafı değildir, aynı şekilde (C) de taşınması sözleşmesinin tarafıyken mal alım sözleşmesinin tarafı değildir. Bu yüzden (B) sadece mal alım sözleşmesi sebebi ile ortaya çıkan vergiden sorumlu iken (C) de sadece taşınması sözleşmesi sebebi ile ortaya çıkan vergiden sorumludur.
2.3.5 Atıf Yapılan Kağıtlarla İlgili Verginin Durumu
İmza edenlerin sorumluluğunun, atıf yapılan kağıttaki vergiyi kapsayıp kapsamayacağı hususu da özel bir durum teşkil eder. Damga Vergisi Kanunu''''nun 4. maddesinde kağıtların mahiyetinin tayininde, atıf yaptığı kağıdın nazara alınacağı belirtilmiştir. Bu kural hem kağıdın mahiyetinin tayini hem de matrahın belirlenmesi açısından geçerlidir.
Aslında, genel olarak, başka bir kağıda atıf yapan kağıttaki imzaların atıf yapılan kağıttaki kişilere ait olması gerekir. Bu yönü ile bu iki kağıt arasında 24. maddede belirtilen sorumluluk hükmü gereğince bir ilişki kurulsa da kurulmasa da, sorumlu olan kimseler aynı olacaktır.
Ancak, borcun nakli, alacağın temliki ve benzeri durumlarda olduğu gibi atıf yapılan kağıtlardaki imzalar farklı kişilere ait olabilir. Bu hallerde, bize göre kağıtlardaki imzalar sorumluluk açısından ayrı ayrı değerlendirilmeli, atıf yapan ve atıf yapılan kağıtlardan birindeki imza dolayısı ile imza sahibi diğer kağıdın vergisinden sorumlu tutulmamalıdır. (14)
2.3.6 Vekaletname ile İmzalanan Kağıtların Vergisinde Sorumluluk
Sözleşmelerin, mükellefin vekaletname verdiği kişi veya kuruluşlarca imzalanması durumunda, damga vergisinin ödenmesinden vekil sıfatıyla sözleşmeyi imzalayan değil vekalet veren (mükellef) sorumlu olacaktır. Vekaletname veren, vekaletname ile kendisine ait tüm hak, yetki ve sorumlulukları vekile intikal ettirdiğinden kağıdın vekil tarafından imzalanmış olması, vekaletnameyi veren tarafından yani mükellef tarafından imzalanmış olması gibi sonuç doğurmaktadır. (15)
2.3.7 İmza Sahiplerinden Birinin Damga Vergisinden Muaf Olması
Damga vergisine tabi bir kağıdın düzenlenmesinde imzalayanlardan birisi ya da birkaçının damga vergisinden muaf tutulduğu hallerde ortaya çıkan damga vergisinin, muafiyetten yararlanmayan kişilere ait olması ve bunlar tarafından ödenmesi söz konusu olmaktadır. Diğer bir ifade ile, kağıdı imzalayanların mükellef olmalarına ilişkin esas, muafiyetin varlığına bağlı olarak bundan yararlananlar açısından ortadan kalkmakta, muafiyetten yararlanmayan ve kağıtta imzası bulunan diğer kişiler açısından uygulanmaktadır. Ayrıca bu düzenleme resmi dairelerle kişiler arasında ya da bu işlemlere ilişkin olarak düzenlenen kağıtlara yönelik olan düzenleme ile aynıdır. (16) Bilindiği gibi resmî dairelerle kişiler arasında düzenlenen kâğıtların damga vergisinin kişiler tarafından ödeneceği Damga Vergisi Kanunu''''nun 3. maddesinin 2. fıkrasında hükme bağlanmıştır. Bu hüküm gereğince, ister yalnızca resmi dairenin imzası, isterse resmi daire ile kişinin imzası birlikte bulunsun, kağıda ait verginin tamamı kişiler tarafından ödenmektedir. Maddenin yukarıdaki fıkrasında yapılan değişiklikle, resmî dairelerle vergiden muaf kuruluşlar arasında paralellik sağlanması amaçlanmıştır. Bu hükme göre, (1) sayılı tabloda yer alan işlemlerle ilgili olarak, (2) sayılı tabloda adları belirtilen kuruluşlar tarafından düzenlenen kâğıtların imzalanması halinde, ister kişilerle birlikte imzalansın, isterse yalnızca vergiden muaf kuruluşun imzasını taşısın, resmi dairelerde olduğu gibi, verginin tamamı kişilerce ödenecek, verginin noksan ödenmesi veya hiç ödenmemesi halinde vergi ve cezadan kişilerle birlikte bu kurumlar müteselsilen sorumlu olacaktır. Alacaklı vergi dairesi vergi ve cezayı en kısa yoldan tahsil etmek amacıyla her iki tarafa veya taraflardan her hangi birine başvurabilecektir.
2.4 Zorunlu veya İhtiyari Olarak Sürekli Damga Vergisi Mükellefi Olanların Sorumluluğu
5281 sayılı Kanun''''un 4. maddesi ile getirilen sorumlulukla ilgili düzenleme; "22. maddenin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamında bulunanlar, taraf oldukları işlemlere ilişkin kağıtlara ait verginin beyan ve ödenmesinden sorumludurlar. Verginin ödenmemesi veya noksan ödenmesi durumunda vergi, ceza ve fer''''ileri, vergi için diğer işlem taraflarına rücu hakkı olmak üzere, bu fıkrada belirtilen kişilerden alınır." şeklindedir.
Buna göre, zorunlu veya ihtiyari olarak sürekli damga vergisi mükellefiyeti tesis ettiren mükellefler ile diğer kişiler arasında düzenlenen ve damga vergisine tabi olan kağıtlara ait verginin tamamı sürekli damga vergisi mükellefiyeti tesis ettiren mükellefler tarafından Kanunun 22. maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde belirlenen süre içinde beyan edilip ödenecektir. Verginin zamanında beyan edilip ödenmemesi veya eksik ödenmesi durumunda, vergi, ceza ve fer''''ileri işleme taraf olan ve damga vergisini sürekli makbuz verilmesi şekliyle ödemek zorunda olan mükelleflerden alınacaktır. Ancak, bu mükelleflerin vergi aslı için karşı tarafa rücu hakkı saklıdır. Örneğin, bir anonim şirket ile gerçek kişi arasında düzenlenen sözleşmenin damga vergisinin beyan edilip ödenmesinden anonim şirket sorumludur. Söz konusu beyan ve ödemenin anonim şirket tarafından yerine getirilmemesi durumunda, vergi, ceza ve fer''''ileri, işleme taraf olan ve damga vergisini sürekli makbuz verilmesi şekliyle ödemek zorunda olan anonim şirketten aranacaktır. Ancak, anonim şirket yalnızca vergi aslı için sözleşmenin diğer tarafı olan gerçek kişiye rücu ederek, ödediği damga vergisini yasal yollardan tahsil etme hakkına sahiptir.
Zorunlu veya ihtiyari olarak sürekli damga vergisi mükellefiyeti tesis ettirenler dışında kalan kişiler, imzalarını taşıyan kağıtların damga vergilerinin, Kanunun 22. maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi hükmü çerçevesinde kağıdın düzenlendiği tarihi izleyen onbeş gün içinde vergi dairesine damga vergisi beyannamesi ile bildirilmesi ve aynı süre içinde ödenmesinden sorumludurlar. (17)
2.5 Resmi Daire ve Noterlerce Düzenlenen Vergiye Tabi Kağıtlarda Resmi Daire ve Noterlerin Sorumluluğu
Damga Vergisi Kanunu''''nun 24. maddesinin dördüncü fıkrasında resmi daireler ile noterlere ilişkin sorumluluk hükümlerine yer verilmiştir. İlgili fıkrada; "Resmî daireler veya noterlerce düzenlenerek kişilere verilen veya dairede bırakılan ve Damga Vergisi hiç alınmayan veya noksan alınan kâğıtların vergisi mükelleflere, cezası düzenleyenlere aittir. Vergi ve ceza, vergi için mükelleflere rücu hakkı olmak üzere, kâğıtları düzenleyenlerden alınır." hükmü yer almaktadır.
2.5.1 Resmi Dairelerin Sorumluluğu
Damga Vergisi Kanunu''''nun 3. maddesinde damga vergisi mükelleflerine ilişkin açıklamalar yapılırken, verginin mükellefinin vergiye tabi kağıtları imza edenler olduğu ancak resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ilişkin düzenlenen kağıtların vergisini kişilerin ödeyeceği ifade edilmiştir.
Damga Vergisi Kanunu''''nun 24. maddesinin dördüncü fıkrası ile resmi daireler için de vergi ve cezaların ödenmesi ile ilgili sorumluluk getirilmiştir. Bu fıkra kanunun 3. maddesini tamamlar niteliktedir, çünkü sadece 3. maddeye bakıldığında resmi dairelerin ödemeleri gereken vergi olmadığı şeklinde bir algı oluşmaktadır. Ancak 24. maddesinin dördüncü fıkrası ile getirilen hükümle resmi dairelere de sorumluluk yüklenmiştir.
Hüküm, resmi daireler ile kişilerin müştereken imzaladıkları kağıtları kapsadığı gibi; sadece resmi dairece tekemmül ettirilip kişilere verilen kağıtları da kapsar. Resmi dairenin sorumlu olması için kağıtta sadece kendi imzasının olması yeterlidir.
Bu tür kağıtlarda, vergi ödenmediğinde, hem vergi hem de ceza, resmi daireden alınır. Ceza resmi dairenin bünyesinde kalır, yani resmi daire cezayı kişilerden isteyemez. Ancak vergi aslı için kişilere rücu edebilir. Madde hükmüne göre, kişi tespit edilse bile, hem vergi hem de ceza tarhiyatının resmi daire adına yapılması gerekir.
2.5.2 Noterlerin Sorumluluğu
Resmi daireler için düzenlenmiş sorumluluk uygulamasının aynısı noterler için de düzenlenmiştir. Yani noterler tarafından düzenlenip, kişilere verilen veya kendilerinde alıkonulan kağıtların vergisinin ödenmemesi veya noksan ödenmesi durumunda vergi ve cezanın ödenmesinden noterler de aynen resmi daireler gibi sorumludur. Ödemiş olunan vergi için mükellefe rücu hakkı olmakla beraber ceza için böyle bir durum söz konusu değildir yani cezalar kendilerinde kalacaktır.
Buradaki sorumluluk, sadece noterler tarafından düzenlenip imzalanan kağıtları kapsadığı gibi, noterler tarafından kişilerle beraber imza edilen kağıtları da kapsar.
Ayrıca, Damga Vergisi Kanunu''''nun 27. maddesinde noterlerin mecburiyeti ile ilgili düzenleme yapılmıştır. 5281 sayılı Kanunla 488 sayılı Kanun''''un 27. maddesinde yapılan değişiklikle, noterlerin damga vergisi ödenmemiş veya noksan ödenmiş kâğıtları vergi ve cezası usulüne göre ilgili vergi dairesine ödenmedikçe tasdik edemeyecekleri veya bunların suretlerini çıkarıp veremeyecekleri; bu hükme aykırı olarak işlem yapılması halinde, mükellef hakkında Vergi Usul Kanunu hükümleri uygulanmakla birlikte, noterlerden de tasdik ettikleri veya üzerinde işlem yaptıkları her kâğıt için kanunen alınması gereken cezanın ayrıca alınacağı hükme bağlanmıştır.
2.6 Özel Sorumluluk Halleri
DVK''''nın "Özel sorumluluk" başlıklı 25. maddesinde "Yabancı memleketlerle Türkiye''''deki yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen ticari ve mütedavil kâğıtların Damga Vergisi ve cezası, mükelleflerine rücu hakkı saklı bulunmak üzere hâmillerinden alınır." hükmü yer almaktadır. Kanunda düzenlenen sorumluluk ticari ve mütedavil kağıtlarla sınırlandırılmıştır. Madde metninde geçen "ticari ve mütedavil" kavramından ne anlaşılması gerektiği önem arz etmektedir.
Ticari ve mütedavil kağıtların özelliği, üzerinde devir ve ciro işlemlerinin yürütülebilir olmasıdır. Vergiyi doğuran olay, devir ve ciro işleminin gerçekleştiği anda vuku bulmuş olur. Vergisinin de bu anda ödenmiş olması gerekir. Ödeme yapılmadığı takdirde ise, devir ve ciro suretiyle kağıdı edinme durumunda olan hamili, sorumlu sıfatıyla vergiye muhatap tutulacaktır. Bu hallerde sorumluluk 24. maddede öngörülen anlamda, kağıdın düzenlenip amacı doğrultusunda ibrazına bağlı değildir. İnceleme esnasında da tespit edilse, vergi kağıt hamilinden istenecektir. Veya herhangi bir nedenle noterlik işlemine konu olacak duruma gelindiğinde de vergisi hamilinden alınacaktır. Verginin konusu bahsinde açıklanmış olduğu üzere, yabancı memleketlerde düzenlenen kağıdın; örneğin, tercüme için notere ibraz edilmesi, vergilemeyi gerektiren bir durum teşkil etmez. Ancak, üzerinde devir ve ciro işlemi yürütülmekle, Türkiye''''de vergilenecek olan kağıtta durum farklıdır. Bunlar hangi nedenle olursa olsun, notere ibraz edildiğinde vergisinin cezalı olarak ödenmesi gerekecektir. Özel sorumluluk başlığı altında 25. maddede ticari ve mütedavil kağıtlarla ilgili olarak düzenlenmiş bulunan sorumluluk, kağıtları imza edenlerin sorumluluğu ile benzerlik gösterir. (18)
Sonuç
Bu çalışmamızda, Damga Vergisi Kanunu''''nun 24. maddesinde düzenlenen sorumluluk halleri işlenmiş ve kağıtları imzalayanların, ibraz edenlerin, noterler ile resmi dairelerin ve son olarak da sürekli mükellefiyet tesis ettirenlerin mükellefiyet ve sorumluluklarına genel esaslar çerçevesinde değinilmiştir. Yükümlülüklerin noksan olarak yerine getirilmesi ya da hiç yerine getirilmemiş olması halleri ile özellik arz eden hususlar, Damga Vergisi Kanunu ve Vergi Usul Kanunu hükümleri doğrultusunda irdelenmiştir.
Damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu fakat, resmi daireler ve vergiden muaf kuruluşlar ile kişiler arasında düzenlenen kağıtların mükellefinin kağıtları imza eden kişiler olduğu açıklanmıştır. Tek imzalı kağıtlarda mükellef, hükmünden yararlanıp yararlanmadığına bakılmaksızın kağıdı imza edendir. Birden fazla imzalı kağıtlarda imza sahiplerinin her biri mükelleftir, lakin temsil yetkisine sahip kişilerin imzası dolayısıyla mükellef olmaları söz konusu olmayıp, mükellefiyet temsil edilene ait olacaktır. Yabancı memleketlerle Türkiye''''de yerleşik yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtların mükellefi, resmi daireye ibraz edildiğinde kağıdı ibraz edenler, üzerinde devir ve ciro işlemi yapıldığında devir ve ciro işlemini yapanlardır. Ayrıca yurt dışında düzenlenen kağıtların her hangi bir şekilde hükümlerinden yararlanılması halinde, kağıtların hükümlerinden faydalananlar mükellef olacaktır.
Kağıtların ibraz edilmesi halinde, düzenlenen kağıdın düzenleme amacına uygun olarak belli bir işlemin yapılmasına yönelik kullanılması halinde, DVK'''' nın 24. maddesi kapsamında sorumluluk hükümlerinin uygulanması gerekmektedir.
Birden fazla kişi tarafından imza edilen kâğıtlara ait vergi ve cezanın tamamından imza edenler müteselsilen sorumludurlar. Asıl akit ve işlemin taraflarından başka bir şahsın eklediği akit ve işlemler ayrıca vergilendirilmekte, imza sahiplerinin her biri vergi ve cezadan müteselsilen sorumlu olmaktadırlar. Kağıtların vekil sıfatı ile imzalanması durumunda, vekil sıfatıyla sözleşmeyi imzalayan değil vekalet veren (mükellef) sorumlu olacaktır. Damga vergisinden muaf kuruluşlarca kişilerin (1) sayılı tabloda yer alan işlemleriyle ilgili olarak düzenlenen ve sadece bu kurumların imzasını taşıyan kâğıtlara ait verginin tamamı kişiler tarafından ödenir. Ancak bu kâğıtlara ait verginin hiç ödenmemesi veya noksan ödenmesi halinde vergi ve cezanın tamamından kişilerle birlikte kurumlar müteselsilen sorumludur.
Resmî daireler veya noterlerce düzenlenerek kişilere verilen veya dairede bırakılan ve damga vergisi hiç alınmayan veya noksan alınan kâğıtların vergisi mükelleflere, cezası düzenleyenlere aittir. Vergi ve ceza, vergi için mükelleflere rücu hakkı olmak üzere, kâğıtları düzenleyenlerden alınır. Sürekli damga vergisi mükellefiyeti tesis ettirilen hallerde, verginin zamanında beyan edilip ödenmemesi veya eksik ödenmesi durumunda, vergi, ceza ve fer' ilerin ödenmesinden sorumlu olan, işleme taraf olan ve damga vergisini sürekli makbuz verilmesi şekliyle ödemek zorunda olan mükelleflerdir.
Osman YILMAZ – E. Gelirler Kontrolörü
Atilla KAVAN – E. Stj. Gelirler Kontrolörü
KAYNAKÇA :
- KIRMAN, Ahmet. 488 Sayılı Damga Vergisi Kanunu Şerhi, 2. Baskı, Ankara, 1997.
- ÖZBALCI, Yılmaz. Damga Vergisi Kanunu Yorum ve Açıklamaları, Oluş Yayıncılık, Nisan, 2007.
- DEĞER, Nuri. En Son Şekliyle Damga Vergisi Uygulaması, Yaklaşım Yayıncılık, Ankara, Mart 2006.
- DİNÇELİ, Nuriye. "Damga Vergisinde Sorumluluk", Vergi Sorunları Dergisi, Sayı.256, Aralık 2010.
- 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu, Tebliğleri, Sirküleri.
- Danıştay 11. D. E:79/1637, K:807965, T:20.3.1980.
- Danıştay 11. D. E:76/1423, K:79/950, T:2.4.1979.
- Danıştay 11. D. E:75/2589, K:78/3393, T:31.5.1978.
- Danıştay 11. Daire, 12.6.1967 tarih, E:1967/1983, K:1967/2994; 4.6.1967 tarih, E:1966/2429, K:1967/1193; 5.6.1968 tarih, E:1968/378, K:1968/998; 7.10.1969 tarih, E:1969/1081, K:1969/1302.
- Danıştay 9. Daire, 15.11.1989 tarih, E:1989/3496, K:1989/3127.
- TCMB Gelirler Genel Müdürlüğü' nün 3.8.1977 tarih ve 2101107-948/4499 sayılı ve 26.2. 1974 tarih ve 2101107-957/11097 sayılı görüşleri.
----------o----------
(1) Ahmet Kırman, 488 Sayılı Damga Vergisi Kanunu Şerhi, 2. Baskı, Ankara: 1997, s.120.
(2) Kırman, a.g.e, s, 125.
(3) Yılmaz Özbalcı, Damga Vergisi Kanunu Yorum ve Açıklamaları, Ankara: Föy-Volan, 1991, s.35.
(4) Kırman, a.g.e, s, 126.
(5) Yılmaz Özbalcı, Damga Vergisi Kanunu Yorum ve Açıklamaları, Ankara: Oluş Yayıncılık, Nisan 2007, s.91.
(6) Kırman, a.g.e, s.131.
(7) Nuri Değer, En Son Şekliyle Damga Vergisi Uygulaması, Ankara: Yaklaşım Yayıncılık, Mart 2006, s.199.
(8) Ekrem Işık, Damga Vergisi Kanunu Açıklama ve Yorumu, İstanbul: PricewaterCoopers, Mayıs 2011, s.523.
(9) Işık, a.g.e, s.525.
(10) Bkz. D.11. Daire, E:66⁄2429, K:67⁄1193, T:8.4.1967.
(11) Kırman, a.g.e, s.333.
(12) Yılmaz Özbalcı, Damga Vergisi Kanunu Yorum ve Açıklamaları, Oluş yayıncılık, Mayıs 2008, s.258.
(13) Işık, a.g.e, s.538.
(14) Özbalcı a.g.e, s.262.
(15) Nuriye Dinçeli, "Damga Vergisinde Sorumluluk", Vergi Sorunları Dergisi, Sayı:256, 2010, s. 71.
(16) Kırman, a.g.e, s.137.
(17) 04.02.2005 tarih ve 25717 sayılı Resmi Gazete''''de yayımlanan 43 seri numaralı Damga Vergisi Genel Tebliği.
(18) Özbalcı, a.g.e., s.272. -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz. |
