İlgide kayıtlı özelge talep formu ve eki dilekçenizde; ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi numaralı mükellefi olduğunuz, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 32/A maddesinin uygulanmasına ilişkin olarak

            - Söz konusu maddenin dördüncü fıkrasında yer alan "kazanç" ifadesinden hangi kazancın (tevsi yatırımdan elde edilen brüt satış kârı mı, faaliyet kârı mı, ticari bilanço kârı mı yoksa vergi öncesi mali kâr mı) anlaşılması gerektiği,

            - "Kazanç" ifadesinden ticari bilanço kârının anlaşılması durumunda, söz konusu kazancın hesaplanmasında Vergi Usul Kanunu hükümlerine uygun olmayan ve uluslararası muhasebe ve raporlama standartları ve/veya şirketinizin bağlı bulunduğu grubun kendi iç muhasebe standartlarına göre hesaplanan gider ve gelir karşılıklarının (Royalty karşılığı, garanti karşılıkları, personel prim karşılıkları gibi) elimine edilmesinin gerekli olup olmadığı,

            - "Kazanç" ifadesinden ticari bilanço kârının anlaşılması durumunda, tevsi yatırımdan elde edilen ticari bilanço kârının hesaplanabilmesi için işletme tarafından elde edilen müşterek gelirler ve katlanılan müşterek giderlerin, tevsi yatırıma atfedilen kısmının objektif kriterlere göre hesaplanması gerektiğinden bu hesaplama esnasında hangi kriter veya kriterlerin dikkate alınacağı,

            - Tevsi yatırımlara atfedilen müşterek gelir ve giderlerin ilgili oldukları ana hesap gruplarının alt hesaplarında dönem sonlarında gösterilmesinin uygun olup olmayacağı ile gerekli olduğu takdirde ibraz edilmek şartıyla söz konusu hesaplamaların geçici vergi dönemleri itibariyle kayıtlara alınmaması ve yıl sonunda kurumlar vergisi hesaplamasına esas olmak üzere bilanço tarihi itibariyle kayıtlarda gösterilmesinin yeterli olup olmayacağı,

            hususlarında tereddüde düştüğünüz belirtilerek, konuya ilişkin görüşümüzün bildirilmesi talep edilmektedir.

            5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 32/A maddesinde,

            "(1) Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar, iş ortaklıkları, taahhüt işleri, 16/7/1997 tarihli ve 4283 sayılı Kanun ile 8/6/1994 tarihli ve 3996 sayılı Kanun kapsamında yapılan yatırımlar ile rödovans sözleşmelerine bağlı olarak yapılan yatırımlar hariç olmak üzere, bu maddenin ikinci fıkrasında belirtilen ve Hazine Müsteşarlığı tarafından teşvik belgesine bağlanan yatırımlardan elde edilen kazançlar, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren yatırıma katkı tutarına ulaşıncaya kadar indirimli oranlar üzerinden kurumlar vergisine tabi tutulur.

            (2) Bu maddenin uygulamasında yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi yoluyla yatırımların Devletçe karşılanacak tutarını, bu tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade eder.

            ..........

            (4) Tevsi yatırımlarda, elde edilen kazancın işletme bütünlüğü çerçevesinde ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespit edilebilmesi halinde, indirimli oran bu kazanca uygulanır. Kazancın ayrı bir şekilde tespit edilememesi halinde ise indirimli oran uygulanacak kazanç, yapılan tevsi yatırım tutarının, dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına (devam eden yatırımlara ait tutarlar da dahil) oranlanması suretiyle belirlenir. Bu hesaplama sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate alınır. İndirimli oran uygulamasına yatırımın kısmen veya tamamen faaliyete geçtiği geçici vergi döneminde başlanır.

            ..........."

            hükmüne yer verilmiştir.

            Bu hüküm uyarınca, Bakanlar Kuruluna tanınan yetki çerçevesinde belirlenen ve Hazine Müsteşarlığı tarafından teşvik belgesine bağlanan yatırımlardan elde edilen kazançlar, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren yatırıma katkı tutarına ulaşıncaya kadar indirimli oranlar üzerinden kurumlar vergisine tabi tutulacaktır. Anılan hükmün uygulanmasında bir yatırımın tevsi yatırım olarak kabul edilebilmesi için yatırım teşvik belgesinde yatırım cinsinin tevsi yatırım olarak belirtilmiş olması gerekmektedir.

            Tevsi yatırımlarda indirimli kurumlar vergisi uygulanacak kazancın işletme bütünlüğü içinde ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespitinin mümkün olduğu hallerde kazanç ayrı hesaplarda takip edilecek, kazancın bu şekilde belirlenmesine imkan bulunmayan hallerde ise kazanç oranlama yapılmak suretiyle tespit edilecektir. Dolayısıyla indirimli kurumlar vergisi oranı uygulanacak kazancın oranlama yapılmak suretiyle belirlenmesi seçimlik bir hak olmayıp kazancın şirketinizce tespit edilmesi esastır. Kazancın şirketinizce tespit edilebilmesi halinde ise muhasebe kayıtlarının bu kazancın tespitine imkan verecek şekilde tutulması gerektiği tabiidir. İşlemler, vergilendirme dönemi sonu itibariyle değil, dönem içinde gerçekleştikçe ayrı hesaplara alınmak suretiyle takip edilecektir. Bu itibarla, gerek geçici vergilendirme dönemlerinde gerekse hesap dönemi sonunda şirketiniz kayıtlarının tevsi yatırımdan elde edilen kazancın tespitine imkan verecek şekilde tutulması gerekmektedir.

            Bu çerçevede, Kanunun 32/A maddesinin dördüncü fıkrasında yer alan "kazanç" ifadesinden, yapmış olduğunuz tevsi yatırımdan elde edilen ticari bilanço kârının anlaşılması gerekmekte olup, bu kazancın hesaplanmasında Vergi Usul Kanununa uygun olmayan ancak uluslararası muhasebe standartları veya şirketinizin bağlı bulunduğu grubun iç muhasebe standartlarına göre hesaplanan gelir ve gider karşılıklarının dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.

            Söz konusu tevsi yatırımdan elde edilen brüt satış kârının tespit edilebilmesi halinde, müşterek genel giderler ile diğer faaliyetlerinizden doğan gelir ve giderlerinizden tevsi yatırım ile ilgili olanların da bu kazancın tespitinde dikkate alınması gerekmektedir. Müşterek genel giderler ile diğer faaliyet gelir ve giderlerinizden ne kadarının tevsi yatırım ile ilgili olduğunun bilinmemesi durumunda ise müşterek giderler ile diğer faaliyet gider ve zararlarının eski yatırımlarınız ve yeni tevsi yatırımınız dolayısıyla oluşan maliyetlerin toplam maliyetiniz içindeki payı, faaliyet dışındaki gelirlerinizin de eski ve yeni yatırımlarınızdan elde edilen hasılatların toplam hasılatınız içindeki payı esas alınarak dağıtılması mümkün bulunmaktadır.

            Öte yandan,  tevsi yatırımdan elde edilen ve şirketinizce tespit edilebilen kazanca ilişkin işlemlerin dönem içinde gerçekleştikçe ayrı hesaplara alınmak suretiyle takip edilmesi esas olmakla birlikte, müşterek genel giderler ile diğer faaliyet gelir ve giderlerinizden ne kadarının tevsi yatırım ile ilgili olduğunun bilinmemesi durumunda, yukarıda belirtildiği şekilde yapılacak hesaplamaların her bir geçici vergilendirme dönemi sonu itibariyle kayıtlarda gösterilmesi mümkündür.

            Bilgi edinilmesini rica ederim.

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.