İlgide kayıtlı özelge talep formu ve eklerinde, ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuz, ortağınız bulunan ... Yatırım Ortaklığı A.Ş' den satın alınan ve 13/03/2009 tarihinde şirket adına tescil edilen iki adet tapu senedinde arsa niteliğinin dini tesis alanı ve orta öğretim tesis alanı olarak görüldüğü ve söz konusu arsaların niteliği aynı olmak üzere 11/07/2011 tarihinde Hazine adına tescil ederek bağışladığınızı belirterek arsalara ait maliyet bedelinin tamamının kurum kazancından indirim konusu yapılıp yapılamayacağı hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup konu hakkında Başkanlığımız görüşü aşağıda açıklanmıştır.

            5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safî kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safî kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümleri uygulanacağı hükme bağlanmıştır.

            Aynı Kanunun "Diğer İndirimler" başlıklı 10 uncu maddesinde;

            "1) Kurumlar vergisi matrahının tespitinde; kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla, kurum kazancından sırasıyla aşağıdaki indirimler yapılır:

             ...

             c) Genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere, Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflara ve kamu yararına çalışan dernekler ile bilimsel araştırma ve geliştirme faaliyetinde bulunan kurum ve kuruluşlara makbuz karşılığında yapılan bağış ve yardımların toplamının o yıla ait kurum kazancının % 5'ine kadar olan kısmı.

            ç) (c) bendinde sayılan kamu kurum ve kuruluşlarına bağışlanan okul, sağlık tesisi, 100 yatak (kalkınmada öncelikli yörelerde 50 yatak) kapasitesinden az olmamak kaydıyla öğrenci yurdu ile çocuk yuvası, yetiştirme yurdu, huzurevi ve bakım ve rehabilitasyon merkezi inşası  dolayısıyla yapılan harcamalar veya bu tesislerin inşası için bu kuruluşlara yapılan her türlü bağış ve yardımlar ile mevcut tesislerin faaliyetlerini devam ettirebilmeleri için yapılan her türlü nakdî ve aynî bağış ve  yardımların tamamı.

             ...

            (2) Bağış ve yardımların nakden yapılmaması halinde, bağışlanan veya yardımın konusunu oluşturan mal veya hakkın maliyet bedeli veya kayıtlı değeri, bu değer mevcut değilse Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre takdir komisyonlarınca tespit edilecek değeri esas alınır.

            ..." hükmüne yer verilmiştir.

            Söz konusu bağışların indirim konusu yapılabilmesine ilişkin ayrıntılı açıklamalar 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "10.3.2 Bağış ve Yardımlar" başlıklı bölümünde yapılmıştır.

            Diğer taraftan, Gelir Vergisi Kanununun 73 üncü maddesinde kiraya verilen mal ve hakların kira bedellerinin emsal kira bedelinden düşük olmayacağı, bedelsiz olarak başkalarının intifaına bırakılan mal ve hakların emsal kira bedelinin yetkili özel mercilerce veya mahkemelerce takdir veya tespit edilmiş kirası, bu suretle takdir veya tespit edilmiş kira mevcut değilse Vergi Usul Kanununa göre belirlenen vergi değerinin % 5'i olacağı hükme bağlanmıştır.

            Öte yandan söz konusu özelge talep formu ekinde yer alan ..... Dairesi Başkanlığı tarafından ... Tapu Sicil Müdürlüğüne yazılan ... tarih ve ... sayılı yazıda, mülkiyeti şirketinize ait olan söz konusu arsaların 2014 yılı Aralık ayı sonuna kadar bedel alınmaksızın şirketinizce kullanılmak şartı ile Hazine adına bedelsiz olarak devrinin teklif edildiği tapu fotokopilerinden ise arsaların ... tarihinde hazine adına tescil edildiği anlaşılmaktadır.

            Bu hüküm ve açıklamalara göre, aktifinizde kayıtlı bulunan arsalardan tapuda dini tesis alanı olarak görülen ve hazineye bağışlanan arsanın kayıtlı değerinin, bu değer mevcut değilse takdir komisyonlarınca tespit edilecek değerinin Kurumlar Vergisi Kanununun 10/1-c maddesi uyarınca kurum kazancının %5 ine kadar olan kısmının, söz konusu arsalardan tapuda orta öğretim tesis alanı olarak görülen ve Hazineye okul yapılması şartıyla bağışlanan arsanın ise yine aynı suretle tespit edilecek değerinin Kurumlar  Vergisi Kanununun 10/1-ç maddesi kapsamında tamamının söz konusu gayrimenkullerin bağış olarak hazine adına tescil edildiği tarihin içinde  bulunduğu hesap döneminde beyanname üzerinde ayrıca gösterilmek suretiyle kurum kazancından indirilmesi mümkün bulunmaktadır.

            Ancak söz konusu bağışın indirime esas değerinin tespitinde, bağışa konu arsaların yukarıda yer alan esaslara göre tespit edilen değerinden,  şirketiniz tarafından 2014 yılı sonuna kadar bedelsiz olarak kullanılacak olan arsaların bağış tarihinden 2014 yılı sonuna kadar hesaplanacak emsal kira bedelinin ayrıca mahsup edilmesi gerekmektedir.

           Öte yandan, bağışın yapıldığı dönemde faaliyetlerinizin zararla sonuçlanmış olması veya kurum kazancınızın yetersiz olması nedeniyle indirilemeyen bir bağış ve yardım tutarı kalması halinde bu tutarın daha sonraki yıllarda indirim konusu yapılması mümkün değildir.

            Ayrıca söz konusu işlemlerin tatbikinde, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü maddesinde yer alan transfer fiyatlandırılması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı hükümlerinin de göz önüne alınması gerekmekte olup ilişkili kişiden satın alındığı anlaşılan gayrimenkullerin iktisabında emsalin üzerinde tespit edilmiş bir bedel üzerinden alım yapılmış olduğu takdirde transfer fiyatlandırılması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı sayılacak tutara isabet eden kısmın kurum kazancının tespitinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerektiği gibi bu tutarın beyanname üzerinde indirim konusu yapılacak bağış tutarına dahil edilmesi de mümkün bulunmamaktadır.

            Bilgi edinilmesini rica ederim.

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.